Постанова № 54360376, 25.11.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 листопада 2015 року м. Київ К/9991/96333/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Латишева Л.П.,

за участю:

представника відповідача - Курдиляса Ю.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Андрушівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року

у справі № 2-а-17027/08

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Ружинський райагрохім»

до Державної податкової інспекції у Ружинському районі Житомирської області (правонаступником якої є Андрушівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області)

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Відкрите акціонерне товариство «Ружинський райагрохім» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Ружинському районі Житомирської області (далі - відповідач) про визнання нечинними (недійсними) податкових повідомлень-рішень № 0001632301/0 від 05 грудня 2007 року, № 0001632301/1 від 05 лютого 2008 року, №0001632301/2 від 06 травня 2008 року, № 0001632301/3 від 16 липня 2008 року.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року позов був задоволений частково. Визнано частково недійними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Ружинському районі Житомирської області № 0001632301/0 від 05 грудня 2007 року, № 0001632301/1 від 05 лютого 2008 року, № 0001632301/2 від 06 травня 2008 року, № 0001632301/3 від 16 липня 2008 року в частині нарахування податкового зобов'язання за основним платежем у сумі 33152,00 грн. та за штрафними санкціями у сумі 16576,00 грн. В решті позовних вимог було відмовлено за безпідставністю.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі Попільнянська МДПІ (правонаступник ДПІ у Ружинському районі Житомирської області), посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року і ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.

У відповідності до положень частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача - Попільнянської МДПІ його правонаступником - Андрушівською ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі касаційної скарги, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у Ружинському районі Житомирської області була проведена планова виїзна перевірка ВАТ «Ружинський райагрохім» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2004 року по 30 червня 2007 року, за результатами якої складений акт № 611/2301/05488495 від 21 листопада 2007 року.

За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема, вимоги підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, пункту 6.1 статті 6, підпункту 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту 8.3.2 пункту 8.3 статті 8, підпункту 8.4.4 пункту 8.4 статті 8, підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», статті 86 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік», в результаті чого занижено від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2004 рік на 1000,00 грн. та за 2005 рік на 5480,00 грн., а також занижено податок на прибуток за 2006 рік - 1 півріччя 2007 року на загальну суму 84190,00 грн., у тому числі: за 1 квартал 2006 року - 31823,00 грн., за 2 квартал 2006 року - 50923,00 грн., за 3 квартал 2006 року - 388,00 грн., за 4 квартал 2006 року - 320,00 грн., за 1 квартал 2007 року - 373,00 грн., за півріччя 2007 року - 363,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що: позивач занизив скоригований валовий дохід за 2 квартал 2006 року на 195833,00 грн., оскільки не збільшив валові доходи на 90-й календарний день від дня граничного строку погашення заборгованості, яка виникла у ВАТ «Ружинський райагрохім» перед ТОВ «Мас Медіа Інвест Груп» згідно договору на виконання маркетингових досліджень № ЗР/121/-2 від 28 грудня 2005 року; позивач неправомірно включив до складу валових витрат за 1 квартал 2005 року, 1 півріччя 2005 року, 9 місяців 2005 року, 2005 рік від'ємне значення об'єкта оподаткування 2004 року (із врахуванням суми коригування, яка задекларована в рядку 02 декларації з податку на прибуток підприємства № 350 від 09 листопада 2006 року, та в рядку 05 декларації з податку на прибуток підприємства № 6054 від 09 серпня 2006 року) у сумі 137089,00 грн.

Акт перевірки був підписаний Головою правління ВАТ «Ружинський райагрохім» без зауважень.

На вказаний акт перевірки 26 листопада 2007 року позивачем були подані заперечення за вих. № 26, в процесі розгляду яких ДПІ у Ружинському районі Житомирської області звернулась до ВАТ «Ружинський райагрохім» із запитом № 5447 від 26 листопада 2007 року про надання належним чином засвідчених копії договорів та додаткових угод до таких договорів, а також інших документів.

Листом від 28 листопада 2007 року за вих. № 27 ВАТ «Ружинський райагрохім» надало податковому органу відповідь, у якій повідомило, що не може надати копії документів, а саме: договору № ЗР/121/-2 від 28 грудня 2005 року та додаткових угод до нього за № 1 від 16 січня 2006 року та № 2 від 06 березня 2006 року.

29 листопада 2007 року ДПІ у Ружинському районі Житомирської області надала ВАТ «Ружинський райагрохім» відповідь № 5488/23-23, згідно якої розділи 3.1.1, 3.1.2 акту перевірки були залишені без змін.

05 грудня 2007 року ДПІ у Ружинському районі Житомирської області на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001632301/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ВАТ «Ружинський райагрохім» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 125606,00 грн., у тому числі: 83737,00 грн. - за основним платежем, 41869,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось позивачем в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарги були залишені без задоволення, а податковим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення № 0001632301/1 від 05 лютого 2008 року, №0001632301/2 від 06 травня 2008 року, № 0001632301/3 від 16 липня 2008 року на аналогічні суми податкових зобов'язань.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що згідно показників податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за 2004 - 2005 роки у позивача не обліковувалось від'ємне значення об'єкта оподаткування, з огляду на що коригування позивачем валових витрат не призвело до виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2004 - 2005 роки. Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що при підписанні акту перевірки позивачем не було зазначено, що перевіряючими не була врахована, зокрема, додаткова угода № 2 від 06 березня 2006 року до договору № ЗР/121/-2 від 28 грудня 2005 року, з урахуванням того, що така додаткова угода не була надана позивачем до податкового органу для розгляду заперечень.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів першої та апеляційної інстанції колегія суддів не може, з огляду на наступне.

Згідно з пунктом 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Разом з цим, статтею 86 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік» було встановлено, що у 2006 році сума від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, що рахувалася станом на 1 січня 2005 року і не була погашена протягом 2005 року, не підлягає протягом 2006 року врахуванню у складі валових витрат платника податку.

Відповідно до абзаців 2, 3 пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у 2004 та 2005 роках ВАТ «Ружинський райагрохім» мало нульове значення об'єкту оподаткування (рядок 8декларацій з податку на прибуток підприємства) (арк. справи 147-148, 152-153). У 2006 році ВАТ «Ружинський райагрохім» самостійно виявило помилки стосовно заниження валових витрат у 2004 році, які були виправлені позивачем шляхом включення до складу валових витрат (до рядків 02, 05 декларацій з податку на прибуток підприємства), починаючи з 1 кварталу 2006 року (арк. справи 161, 164, 169).

Колегія суддів вказує, що виправлення самостійно виявлених платником податків помилок та врахування витрат минулих періодів є різними правовими конструкціями.

Так, здійснивши виправлення самостійно виявлених помилок та задекларувавши витрати за 2004 рік, які не були включені позивачем в тому періоді, в якому вони були понесені, позивач має право на врахування відповідних показників у наступних періодах через від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток 2005 за рік.

Як вбачається з матеріалів справи, у зв'язку з виправленням помилок за 2004 рік у позивача виникло від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток, яке не було погашене протягом 2005 року та в силу вимог статті 86 Закону України «Про Державний бюджет України на 2006 рік» не підлягає врахуванню у складі валових витрат 2006 року, що, в свою чергу, тягне за собою заниження позивачем об'єкта оподаткування.

За таких обставин, висновок податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток в цій частині є обґрунтованим.

Проте, суди попередніх інстанцій вказаним обставинам не надали належної правової оцінки, що і потягло за собою помилковий висновок про наявність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.

Відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

З урахуванням вищевикладеного, а також зважаючи на те, що обставини справи встановлені повно і правильно, але суди попередніх інстанцій порушили норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення в частині, суд касаційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для скасування постанови Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року та ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року в частині задоволених позовних вимог із ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.

З огляду на те, що касаційна скарга не містить посилань на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права в частині відмови у задоволенні позовних вимог, а судом касаційної інстанції не встановлено таких порушень згідно положень частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, то в решті постанова Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року підлягають залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 55, 160, 167, 210, 220, 221, 223, 229, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Касаційну скаргу Андрушівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області задовольнити.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання частково недійними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у Ружинському районі Житомирської області № 0001632301/0 від 05 грудня 2007 року, № 0001632301/1 від 05 лютого 2008 року, № 0001632301/2 від 06 травня 2008 року, № 0001632301/3 від 16 липня 2008 року щодо нарахування податкового зобов'язання за основним платежем у сумі 33152,00 грн. та за штрафними санкціями у сумі 16576,00 грн. із ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.

В решті постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна