Ухвала суду № 54360271, 23.11.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"23" листопада 2015 р. м. Київ К/9991/43488/12

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Київенерго»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.12.2011

та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.06.2012

у справі № 2а-15172/11/2670

за позовом Публічного акціонерного товариства «Київенерго»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

ПАТ «Київенерго» звернулося до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 16.05.2011 № 0000224110/0.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.12.2011 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за основним платежем та в сумі 5535,2 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. У решті позову - в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1640384,2 грн. за основним платежем та в сумі 410095,8 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.06.2012 скасовано постанову суду першої інстанції, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за основним платежем та в сумі 251592,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. У решті позову - в частині вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення СДПІ у м. Києві по роботі з ВПП від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 1640384,2 грн. за основним платежем та в сумі 164038,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями відмовлено.

ПАТ «Київенерго» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову. Посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права: ст. 61 Конституції України, ч. 1 ст. 42 Господарського кодексу України, ст. 228 Цивільного кодексу України, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV, ч.ч. 4, 5 ст. 11, ст.ст. 71, 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 16.05.2011 № 0000224110/0 податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 2078156 грн., в т.ч.: 1662525 грн. основного платежу та 415631 грн. штрафних (фінансових) санкцій, слугували висновки виїзної документальної планової перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 по 30.09.2010, викладені в акті від 21.04.2011 № 186/41-10/00131305, про порушення вимог п.п. 7.4.1, п.п. 7.4.4, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР.

Податковий орган вважає, що у порушення наведених норм закону позивач неправомірно відніс до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання:

- у ТОВ «Лісенергомонтаж» послуг з виконання будівельно-монтажних та пусконалагоджуваних робіт за договорами підряду;

- у ТОВ «С.Дж.Р.Груп» послуг з постачання товарно-матеріальних цінностей;

- у ТОВ «Енергомашпром» послуг з постачання продукції виробничого призначення (пакети набивки «холодного» прошарку регенеративного обертаючого повітря підігрівача - 98 котла ТГМП - 344А) за договором від 07.08.2009 № 616/ТЕЦ-6-09 та комплекту ролико-втулкових ланцюгів за договором від 08.12.2009 № 960/БМТЗ-09;

- у ПП «Віатран плюс» послуг з очищення від снігу та бурульок дахів, очищення від бруду фасадів будівель за договором від 14.03.2003 № 79-03.

Податковий орган вважає, що правочини позивача з ТОВ «Лісенергомонтаж», ТОВ «С.Дж.Р.Груп», ТОВ «Енергомашпром» та ПП «Вітран плюс» в силу вимог ст. 228 Цивільного кодексу України є нікчемними, оскільки не спрямовані на настання реальних правових наслідків.

Така позиція обґрунтована податковим органом такими обставинами:

- у зв'язку з необхідністю виконання підрядних робіт ТОВ «Лісенергомонтаж» на користь позивача за вищезгаданим договором підряду останнім укладено договори субпідряду з ТОВ БКФ «Альтаір», ТОВ «НВФ «Техприлад», ТОВ «НВП» «Славута». Щодо засновників ТОВ БКФ «Альтаір», ТОВ «НВФ «Техприлад», ТОВ «НВП» «Славута» в провадженні СВ ПМ ДПА у м. Києві перебуває кримінальна справа № 70-00501 за фактом вчинення злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). В результаті допиту ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 - засновників ТОВ БКФ «Альтаір», ТОВ «НВФ «Техприлад» та ТОВ «НВП» «Славута» відповідно слідством встановлено, що останні не мають сосунку до створення вказаних юридичних осіб і здійснення ними фінансово-господарської діяльності. Відповідно до висновку експерта Святошинського РУ НДЕКЦ при ГУМВС України у м. Києві від 24.12.2009 № 687 підписи на реєстраційних документах та документах податкової звітності підприємств виконані не ОСОБА_2, ОСОБА_3 та ОСОБА_4 Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців ТОВ БКФ «Альтаір», ТОВ «НВФ «Техприлад» та ТОВ «НВП» «Славута» припинено;

- у ТОВ «С.Дж.Р.Груп» стан платника 10 - запит на встановлення місцезнаходження юридичної особи. В матеріалах кримінальної справи № 69 107, яка знаходиться в провадженні СВ ПМ ДПА України, порушеної за фактом вчинення директором ТОВ «С.Дж.Р.Груп» ОСОБА_5 злочину, передбаченого ч. 5 ст. 191 Кримінального кодексу України (привласнення, розтрата майна або заволодіння ним шляхом зловживання службовим становищем), містяться показання вказаного директора, згідно з якими останній не має відношення до заснування ТОВ «С.Дж.Р.Груп», не підписував жодних первинних документів від імені юридичної особи. У відповідь на запит податкового органу від 04.04.2011 № 47 позивач відмовився надати належним чином завірені документи щодо підтвердження господарських відносин з ТОВ «С.Дж.Р.Груп», про що складено відповідний акт від 07.04.2011 № 16;

- у ТОВ «Енергомашпром» стан платника 9 - до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей. Свідоцтво вказаного контрагента позивача анульовано 25.01.2011. Постановою Печерського районного суду м. Києва від 21.06.2010 ОСОБА_6 (директора ТОВ «Промопторг-1» - контрагента ТОВ «Енергомашпром») визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених ст. ст. 205, 358 Кримінального кодексу України;

- первинні документи щодо взаємовідносин позивача з ПП «Віатран плюс» містять дефекти, а саме в актах приймання-передачі не зазначено дати складення.

Крім того, відповідач посилається на невідображення ТОВ «Лісенергомонтаж», ТОВ «С.Дж.Р.Груп» та ТОВ «Енергомашпром» податкових зобов'язань з податку на додану вартість за операціями з ПАТ «Київенерго» у податкових звітностях відповідних періодів.

Відмовляючи в задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 1640384,2 грн. за основним платежем та в сумі 410095,8 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд першої інстанції виходив з того, що матеріали справи не містять доказів реального здійснення позивачем операцій з ТОВ «Лісенергомонтаж», ТОВ «С.Дж.Р.Груп» та ТОВ «Енергомашпром».

Задовольняючи позов в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за основним платежем та в сумі 5535,2 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суд першої інстанції виходив з того, що формування податкового кредиту позивачем за операціями з ПП «Вітран плюс» підтверджується належними та допустимими доказами.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 1640384,12 грн. за основним платежем та в сумі 164038,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, фактично погодився з висновками суду першої інстанції щодо неправомірності формування податкового кредиту за операціями з ТОВ «Лісенергомонтаж», ТОВ «С.Дж.Р.Груп» та ТОВ «Енергомашпром», утім вважає, що податковим органом завищено розмір штрафних (фінансових) санкцій.

Так, суд апеляційної інстанції зазначив, що оскільки виявлення податковим органом порушення відбулося до 06.08.2011 (тобто до набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу XIX Податкового кодексу України), то розмір штрафних санкцій за вчинення цього порушення визначається за нормами законодавства, чинного на момент застосування таких санкцій, але не більше, ніж було передбачено на момент вчинення протиправного діяння.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Платник податку на додану вартість при формуванні податкового кредиту повинен був діяти у відповідності до п. 7.4, п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).

Наявність законодавчо визначених обставин для формування податкового кредиту є обов'язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі якщо господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

Водночас висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами.

Аналіз положень п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» дає підстави для висновку, що право на податковий кредит з податку на додану вартість виникає в результаті придбання товарів (послуг) з метою використання в господарській діяльності. При цьому операція з поставки товарів (послуг) повинна бути реальною, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю. В основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.

У податковому обліку понесені витрати на придбання товарів (робіт, послуг) мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, а податковий кредит обов'язково має бути підтверджено податковою накладною, виписаною платником податку на додану вартість.

Усі документи в їх сукупності, складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції, належать до первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Тому, суди повинні надавати належну оцінку усім таким доказам у їх сукупності.

Також доведенню у таких справах підлягають обставини щодо придбання платником податків товарів з метою використання у власній господарській діяльності, у зв'язку з чим необхідно встановлювати мету здійснення господарських операцій (призначення товару) тощо.

З метою дослідження фактичного придбання товарів (послуг) у межах господарської діяльності необхідно було аналізувати договірні умови їх поставки, належним чином досліджувати первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, порядок поставки, зміст, обсяги товарів (послуг), мету придбання.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно із ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належним чином їх оцінити, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, з'ясувати результати розгляду кримінальних справ, порушених щодо засновників ТОВ БКФ «Альтаір», ТОВ «НВФ «Техприлад» та ТОВ «НВП» «Славута» та ТОВ «С.Дж.Р.Груп», чи є вироки суду, що набрали законної сили та чи стосуються вказані кримінальні справи обставин щодо взаємовідносин контрагентів з позивачем, зокрема у межах поставок товарів (робіт, послуг), реальність яких оспорена податковим органом.

Суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо неправомірності обчислення штрафних (фінансових) санкцій, застосованих за спірним податковим повідомленням-рішенням.

До 06.08.2011 року, тобто до набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХІХ Податкового кодексу України, були відсутні норми, які б прямо встановлювали необхідність застосування штрафних санкцій за виявлені у 2011 році порушення, допущені до 01.01.2011, у розмірах, встановлених Податковим кодексом України. Тому до 06.08.2011 заходи відповідальності, передбачені Податковим кодексом України, могли бути застосовані за порушення, вчинені до набрання ним чинності, лише в тому обсязі, в якому вони не перевищували попередні санкції за ті самі діяння.

До набрання чинності Податковим кодексом України відповідальність платників податків визначалася Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ.

Таким чином, з урахуванням вимог статті 58 Конституції України, до податкових порушень, вчинених до набрання чинності Податковим кодексом України, але виявлених з 01.01.2011 року до 06.08.2011 року, може застосовуватися найнижчий із тих обсягів відповідальності, що передбачені Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» або Податковим кодексом України.

Статтею 17 Закону № 2181-ІІІ (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено підстави та розміри нарахування штрафних санкцій за порушення платниками податків податкового законодавства.

Відповідно до п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Згідно із п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла на час прийняття спірного рішення), у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суми податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, це тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, неправомірно заявленої до повернення суми бюджетного відшкодування та/або неправомірно заявленої суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість.

Таким чином, у зв'язку тим, що факт заниженням податкового зобов'язання з податку на додану вартість у період з 01.10.2007 по 30.09.2010 податковим органом виявлено 21.04.2011 (дата складення акту перевірки), штрафні (фінансові) санкції за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням до позивача повинні були застосовуватися в найменшому розмірі на підставі положень п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ.

Враховуючи вищезазначене, а також достовірно встановлені судами попередніх інстанцій обставини щодо підтвердження фактичного здійснення позивачем операцій з ПП «Вітран плюс» та відповідно правомірності віднесення до складу податкового кредиту податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за операціями з вказаним контрагентом, з огляду на те, що судові рішення в цій частині позивачем та відповідачем не оскаржуються, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність залишення постанови суду апеляційної інстанції без змін в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 22140,8 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 251592,5 грн. (415631 грн. - (166252,5 грн. - 2214,08 грн.) = 251592,5 грн.).

З огляду на все вищенаведене, діючи у межах, визначених ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність часткового задоволення касаційної скарги та:

скасування постанов судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 1640384,2 грн. за основним платежем та в сумі 164038,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції;

залишення без змін постанови суду апеляційної інстанції в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за основним платежем та в сумі 251592,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Київенерго» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.12.2011 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.06.2012 скасувати в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 1640384,2 грн. за основним платежем та в сумі 164038,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та направити справу в цій частині на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.06.2012 в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 16.05.2011 № 0000224110/0 в частині визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 22140,8 грн. за основним платежем та в сумі 251592,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута в частині залишення судового рішення без змін Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою безпосередньо до Верховного Суду України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

Ю.І. Цвіркун