Постанова № 53451951, 11.11.2015, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2015 р. Справа № 816/2705/15

Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Бершова Г.Є.

Суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М.

за участю секретаря судового засідання Кудіної Я.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2015р. по справі № 816/2705/15

за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області

про визнання протиправною та скасування вимоги та рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 /надалі також - позивач, ФОП ОСОБА_1./, звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою /з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог від 29 липня 2015 року, том 1 а.с. 53-60/ до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області /надалі також - відповідач, Кременчуцька ОДПІ/ про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 30 червня 2015 року № Ф-0044721701; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного соціального внеску від 17 липня 2015 року № 0047221701/11073; податкових повідомлень-рішень від 17 липня 2015 року №№ 0047251701/11068, 0047282204/11069, 0047312204/11070, 0047352204/11072.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилався на протиправність та необґрунтованість спірних рішень в силу відсутності порушень ФОП ОСОБА_1 норм чинного законодавства, про які стверджує відповідач. Витрати, які задекларовано у 2014 році є реальними, підтверджені первинними документами бухгалтерського обліку та пов'язані з господарською діяльністю позивача з метою отримання прибутку. Також, не погоджується із розміром застосованих санкцій за порушення вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2015 року позовні вимоги було задоволено частково.

Визнано протиправною та скасовано вимогу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 30 червня 2015 року № Ф-0044721701 про сплату боргу (недоїмки).

Визнано протиправним та скасовано рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047221701/11073 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047251701/11068.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069 в частині нарахування застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 33104,97 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047312204/11070.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047352204/11072 в частині нарахування застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 5000 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Відповідач не погодився із таким рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на прийняття рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить постанову скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Представники сторін в судове засідання не прибули, повідомлялись належним чином.

Відповідно до ч. 6 ст. 12 та ч. 1 ст. 41 Кодексу адміністративного судочинства України фіксування судового засідання 11.11.2015 року за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.

Відповідно до ч. 1 ст. 195 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши постанову суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, заперечень колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що у період з 02 червня 2015 року по 15 червня 2015 року Кременчуцькою ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, законодавства про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року.

За результатами перевірки складено акт від 30 червня 2015 року № 795/16-03-17-01-10/2605702754 /том 1 а.с. 11-36/, у висновках якого зафіксовано порушення ФОП ОСОБА_1, зокрема:

- пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 332 115 грн 40 коп.;

- пункту 3 статті 7, пункту 11 статті 8, пункту 3 статті 9 розділу ІІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» в результаті чого донараховано за 2014 рік суму єдиного соціального внеску у розмірі 1191 грн 60 коп.;

- пунктів 1, 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні;

- статті 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

На підставі зазначеного акту перевірки Кременчуцькою ОДПІ винесено:

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 30 червня 2015 року № Ф-0044721701/84-6 на суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування 1191 грн 60 коп. /том 1 а.с. 9/;

- рішення № 0047221701/11073 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного соціального внеску в розмірі 59 грн 58 коп. /том 1 а.с. 62/;

- податкове повідомлення-рішення від 17 липня 2015 року № 0047251701/11068, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб в розмірі 415 144 грн 25 коп., з яких 332 115 грн 40 коп. - за основним платежем, 83 028 грн 85 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями /том 1 а.с. 63/;

- податкове повідомлення-рішення від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069, яким за порушення пунктів 1, 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 33 444 грн 97 коп. /том 1 а.с. 64/;

- податкове повідомлення-рішення від 17 липня 2015 року № 0047312204/11070, яким за порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 50 565 грн 15 коп. /том 1 а.с. 65/;

- податкове повідомлення-рішення від 17 липня 2015 року № 0047352204/11072, яким за порушення статті 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 10 000 грн /том 1 а.с. 66/.

Позивач, не погоджуючись з правомірністю зазначених рішень контролюючого органу, звернувся до суду з вимогою про визнання їх протиправними та скасування.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що податковий орган діяв неправомірно та не в межах повноважень, визначених законодавством, чим порушив права позивача.

У доводах апеляційної скарги відповідач зазначає, що приймаючи всі оскаржувані рішення, він діяв правомірно, у межах, визначених законодавством та відповідно до законодавства, а тому прийняті рішення є правомірними та скасуванню не підлягають.

Колегія суддів частково погоджується із доводами, викладеними в апеляційній скарзі, та вважає, що рішення суду першої інстанції підлягає частковому скасуванню з огляду на таке.

Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047251701/11068, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб в розмірі 415 144 грн 25 коп., з яких 332 115 грн 40 коп. - за основним платежем, 83 028 грн 85 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями колегія суддів зазначає таке.

Приймаючи оскаржуване рішення, відповідач посилався, як на правову підставу його винесення, встановлені ним та зафіксовані у акті перевірки від 30 червня 2015 року № 795/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 порушення позивачем ФОП ОСОБА_1 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.

В ході документальної перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 фактично сприяв інтенсивному просуванню товарів у роздрібній торгівлі без активної участі спеціального персоналу - вдале розміщення товарів у торговому залі, оригінальне оформлення прилавків та вітрин, за що протягом перевіряємого періоду одержував дохід за просування продукції від виробника газованих напоїв ІП "Кока Кола Бевереджіз Україна", виробника алкогольних напоїв - ТОВ "Кримська Водочна Компанія", дистриб'юторів алкогольних напоїв - ПП "Парадігм консалтінг група", ТОВ "Українська Дистриб'юційна Компанія"; виробників тютюнових виробів ПрАТ "Філіп Морріс Україна", ПІІ "Імперіал Тобако Юкрейн" та інших. Тобто, встановлені перевіркою неправомірно внесені підприємцем витрати з оплати Доступу до технологічних мереж (ТОВ «АПЕЙОН») та орендної плати (ТОВ «АУРА») з урахуванням комунальних платежів у розмірі 1 953 620 грн. до складу задекларованих валових витрат за перевіряємий звітній період, жодним чином не було пов'язано із вдалим розміщенням товарів у торговому залі, оригінальне оформлення прилавків та вітрин, а отже не вплинули безпосередньо на формування одержаного доходу від надання маркетингових послуг по просуванню товару. В результаті встановленого порушення стосовно неправомірного віднесення витрат на оплату доступу до технічних мереж, оренди з комунальними послугами до складу валових витрат, перевіркою збільшено чистий (оподаткований) дохід за період, що перевірявся, на суму 1 953 620 грн.

Колегія суддів зазначає, що згідно з пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України чистий річний оподатковуваний дохід визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, а саме об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи -підприємця, та пункту 178.3 статті 178 Податкового кодексу України, згідно з яким оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.

Відповідно до пп. 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 цього Кодексу (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Кодексу.

Таким чином, з аналізу вказаних вище статей випливає, що розмір сукупного оподатковуваного доходу платника податків залежить від суми витрат, документально підтверджених та пов'язаних з провадженням господарської діяльності такого платника.

На підтвердження обґрунтованості своїх вимог та пов'язаності понесених витрат позивачем долучено до матеріалів справи договори, акти про виконання робіт, видаткові накладні, накладні, квитанції до прибуткового касового ордера, звіти про дебетові та кредитові операції, тощо.

Колегія суддів вважає зазначені вище документи належними доказами реальності понесених позивачем витрат у ході здійснення своєї господарської діяльності з метою отримання прибутку.

Крім того, реальність відповідних витрат не ставилась під сумнів відповідачем, як у ході перевірки, так і у ході розгляду справи. Контролюючий орган посилався виключно на те, що позивачем у декларації віднесено суми витрат до видів господарської діяльності, по яким фактично такі витрати не були понесені, тобто зазначено витрати, які не пов'язані безпосередньо з отриманими доходами від здійснення діяльності з надання маркетингових послуг та послуг по просуванню товару.

Порядок заповнення Додатків до декларації про майновий стан і доходи передбачено Інструкцією щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженою Наказом Міністерства доходів і зборів України 11.12.2013 № 793. Зокрема вказаною Інструкцією встановлено, що у додатку 5 до декларації "Розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності":

1) доходи, отримані від провадження кожного виду економічної діяльності, відображаються в окремому рядку розділу I із зазначенням у колонці 2 назви і коду виду економічної діяльності згідно з КВЕД, за здійснення якого одержано дохід;

2) у колонці 3 вказується сума одержаного доходу від провадження окремого виду економічної діяльності;

3) у колонках 4, 5 та 6 відображається сума документально підтверджених витрат, пов'язаних з провадженням господарської діяльності (вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату, інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг).

Значення колонок 4, 5 та 6 дорівнюють значенням відповідних граф Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці згідно з пунктом 177.10 статті 177 розділу IV Кодексу;

4) у колонці 7 відображається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується за такою формулою: колонка 3 - колонка 4 - колонка 5 - колонка 6.

Аналіз вказаного розділу Інструкції дає підстави вважати, що пунктом 3, яким передбачено порядок декларування документально підтверджених витрат, не встановлено імперативної норми щодо відображення сум документально підтверджених витрат по здійсненню кожного виду економічної діяльності окремо. Натомість зазначено про відображення документально підтверджених витрат, пов'язаних з провадженням господарської діяльності, згідно даних Книги обліку доходів і витрат.

З податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік та розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, не вбачається порушень позивачем норм чинного законодавства та завищення витрат, про які стверджує контролюючий орган, що б спричинило заниження оподаткованого доходу.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність порушень ФОП ОСОБА_1 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, завищення документально підтверджених витрат та, відповідно, заниження податку на доходи фізичних осіб в розмірі 332 115 грн 40 коп.

Таким чином, висновок суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047251701/11068 є правомірним.

Щодо вимог про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 30 червня 2015 року № Ф-0044721701/84-6 на суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування 1191 грн 60 коп. та рішення від 17 липня 2015 року № 0047221701/11073 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного соціального внеску в розмірі 59 грн. 58 коп. колегія суддів зазначає таке.

З акту перевірки вбачається, що позивачем порушено вимоги пункту 3 статті 7, пункту 11 статті 8, пункту 3 статті 9 розділу ІІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого донараховано за 2014 рік суму єдиного соціального внеску у розмірі 1191 грн. 60 коп., що призвело до застосування штрафних санкцій у розмірі, передбаченому п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування", 59 грн. 58 коп.

Колегія суддів зазначає, що згідно з пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Ставка єдиного внеску для вказаної категорії платників складає 34,7 % від бази оподаткування, визначеної статтею 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (ч. 11 ст. 8 Закону).

Згідно з п.3.3 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 09.09.2013 року №455 (чинної на момент виникнення спірних правовідносин), для платників, зазначених у підпунктах 3 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 4 пункту 2.1 розділу II цієї Інструкції, єдиний внесок встановлюється відповідно до Закону у розмірі 34,7 відсотка суми доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до ч.2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього закону нараховується єдиний внесок.

З наведеного вище вбачається обов'язок платника єдиного внеску нараховувати та обчислювати єдиний внесок, в даному випадку в розмірі 34,7%, із суми чистого оподатковуваного доходу за кожен календарний місяць.

Згідно з пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що податкова вимога від 30 червня 2015 року № Ф-0044721701/84-6 про сплату боргу (недоїмки) на суму 1191 грн. 60 коп. та рішення про застосування штрафних санкцій від 17 липня 2015 року № 0047221701/11073 у розмірі 59 грн. 58 коп. є також протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069 колегія суддів зазначає таке.

У акті перевірки від 30 червня 2015 року № 795/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 Кременчуцькою ОДПІ зафіксовано порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: в період з 09 вересня 2014 року по 10 вересня 2014 року на РРО № 1603011109 при здійсненні продажу товарів роздруковувались чеки в яких відсутні обов'язкові реквізити - назва та адреса господарської одиниці.

Згідно розрахунку штрафних (фінансових) санкцій за вказане порушення Кременчуцькою ОДПІ застосовано до ФОП ОСОБА_1 фінансові санкції у розмірі 25 284 грн 97 коп. /том 2 а.с.136/.

Колегія суддів зазначає, що згідно з пунктом 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Відповідно до пункту 1 статті 17 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: вчинене вперше - 1 гривня; вчинене вдруге - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг); за кожне наступне вчинене порушення - у п'ятикратному розмірі вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг);

Отже, наведена норма Закону не передбачає такий склад правопорушення, як невідповідність розрахункового документа вимогам Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614.

Формальна невідповідність фіскальних звітних чеків положенням підзаконного акта, у зв'язку з відсутністю назви та адреси господарської одиниці, не може ототожнюватися з непроведенням розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій або нероздрукуванням відповідного розрахункового документа, за які застосовуються фінансові санкції, передбачені п. 1 ст. 17 Закону.

До того ж, як вбачається з копії витягу з Книги обліку розрахункових операцій № 1603011109, видані позивачем Z-звіти містять реквізит - ПН 002605702754 /том 2 а.с. 44/, а також, як видно із чеків, на які посилається контролюючий орган /том 2 а.с. 186/, в них зазначено фіскальний номер (фн) 1603011109, який, в свою чергу, зазначено в книзі обліку розрахункових операцій № 1603011109Р/2, яка зареєстрована відповідачем, вказані реквізити у своїй сукупності дозволяють ідентифікувати позивача як продавця товарів за вказаними чеками.

Аналогічна позиція висловлена Вищим адміністративним судом України в Ухвалі від 30 квітня 2015 року по справі № К/800/417/14.

На підставі наведеного вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що підстави для застосування до позивача оспорюваного штрафу відсутні.

Таким чином, суд дійшов правильного висновку про необґрунтованість та безпідставність застосування Кременчуцькою ОДПІ до позивача податковим повідомленням-рішенням від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 25 284 грн 97 коп.

Із акту від 30 червня 2015 року № 795/16-03-17-01-10/НОМЕР_1 також вбачається, що Кременчуцькою ОДПІ під час перевірки встановлено 13 випадків не виконання ФОП ОСОБА_1 щоденного друку на реєстраторах розрахункових операцій фіскальних звітних чеків та 11 випадків не забезпечення їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій /том 1 а.с. 31-32/.

Згідно з пунктом 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані: щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Відповідно до пункту 4 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його незберігання.

Аналіз змісту цих норм дає підстави для висновку, що зазначена фінансова санкція встановлена за порушення суб'єктами підприємницької діяльності вимоги закону щоденно друкувати фіскальний звітний чек та зберігати його в книзі обліку розрахункових операцій.

З матеріалів справи вбачається, що позивач не заперечував фактів незабезпечення ФОП ОСОБА_1 при здійсненні господарської діяльності щоденного друку на РРО фіскальних звітних чеків (z-звітів) в кількості 13 штук та 11 випадків незабезпечення їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій, що є порушенням пункту 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Разом з тим, позивач зазначав, що передбачена пунктом 4 статті 17 вказаного Закону відповідальність за таке порушення має наслідком застосування контролюючим органом однієї фінансової санкції у розмірі двадцяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності випадків невиконання щоденного друку фіскальних звітних чеків та їх не зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Натомість, відповідач вважає, що в даному випадку штрафна (фінансова) санкція у розмірі 8 160 грн. контролюючим органом застосована правомірно, оскільки мали місце не триваючі порушення, а систематичні - не забезпечення щоденного друку на РРО фіскальних звітних чеків (z-звітів) та їх не зберігання в книгах обліку розрахункових операцій, а відтак санкції слід застосовувати за кожне з порушень окремо.

Враховуючи, що згідно зі статтею 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення, можливо притягнути до відповідальності лише один раз.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що за вчинення порушень, про які йдеться у пункті 4 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", відповідний орган Міндоходів може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги), випадків невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку та/або його не зберігання в книзі обліку розрахункових операцій.

Вказана правова позиція з даного питання висловлена також Вищим адміністративним судом України в ухвалі від 10.09.2014 №К/9991/8481/11 та Верховним Судом України у постанові від 03.12.2013 у справі ТОВ "Манулі Флуіконнекто" до ДПІ у Голосіївському районі м. Києва про визнання дій протиправними та скасування рішення про застосування штрафних санкцій.

Відповідно до вимог статті 244-2 КАС України висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Таким чином, незважаючи на виявлення контролюючим органом за результатами перевірки множинних порушень позивачем встановленого порядку проведення розрахункових операцій щодо невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку та його не зберігання в книзі обліку розрахункових операцій, застосування до позивача фінансових санкцій за кожен випадок зазначеного порушення є неправомірним.

Враховуючи викладене, суд дійшов вірного висновку про необґрунтованість та безпідставність застосування Кременчуцькою ОДПІ до позивача податковим повідомленням-рішенням від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 8 160 грн. із розрахунку за кожен не роздрукований Z-звіт та випадок незбереження такого звіту в книгах обліку розрахункових операцій по РРО (340,00 грн. х 24), оскільки за допущене ФОП ОСОБА_1 порушення пункту 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" згідно з пунктом 4 статті 17 вказаного Закону має застосовуватися штрафна (фінансова) санкція в сумі 340,00 грн.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 17 липня 2015 року № 0047282204/11069 в частині застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 33104 грн. 97 коп. є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047312204/11070 колегією суддів встановлено такі обставини.

З матеріалів справи вбачається, що даним податковим повідомлення-рішенням до позивача за порушення вимог пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, що виявилось у неоприбуткуванні готівкових коштів в повній сумі їх фактичного надходження в книгах обліку розрахункових операцій за період з 16 липня 2013 року по 19 серпня 2014 року загалом в розмірі 10113 грн. 03 коп., на підставі статті 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", застосовано фінансові санкції у п'ятикратному розмірі від суми неоприбуткованих коштів - 50565 грн. 15 коп.

Згідно з пунктом 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Разом з цим, відповідно до положень пункту 7 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) суб'єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій, що створюють контрольну стрічку в друкованому вигляді, за виключенням електронних контрольно-касових реєстраторів, повинні подавати до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв'язку інформацію про обсяг розрахункових операцій, виконаних в готівковій та/або в безготівковій формі, або про обсяг операцій з купівлі-продажу іноземної валюти, яка міститься в їх фіскальній пам'яті.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що позивачем у період з 16 липня 2013 року по 19 серпня 2014 року забезпечено безперебійне надсилання до сервера ДФС України інформації щодо сум виторгів на підставі фіскальних звітних чеків на суму в розмірі 10113 грн. 03 коп. Відповідну інформацію внесено до автоматизованої системи "Податковий блок".

Таким чином, позивачем повідомлено контролюючі органи про суми фактичних надходжень готівки у період з 16 липня 2013 року по 19 серпня 2014 року.

До того ж, на момент проведення перевірки позивач мав та використовував належним чином оформлені та зареєстровані в фіскальних органах КОРО.

Окрім того, аналіз наведених вище приписів пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні є передумовою для висновку про те, що несвоєчасне виконання запису в КОРО за наявності роздрукованого Z-звіту є порушенням законодавства в частині порядку ведення КОРО, а не порушенням ведення касових операцій у національній валюті щодо оприбуткування готівки в касі, оскільки проведення готівкових коштів через РРО із роздрукуванням Z-звіту є свідченням їх занесення до фіскальної пам'яті.

Аналогічної правової позиції дотримується Вищий адміністративний суд України (ухвала від 25.03.2013, номер в ЄДРСР 30406499; ухвала від 05.08.2013, номер в ЄДРСР 32897565; ухвала від 04.12.2014, номер в ЄДРСР 42743181).

Роздрукування позивачем фіскальних звітних чеків (Z-звітів) та надсилання до сервера ДФС України інформації щодо сум надходження готівкових коштів на підставі фіскальних звітних чеків на суму в розмірі 10113 грн. 03 коп. виключає факт приховування позивачем відповідної суми виручки.

За наведених обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 50565 грн 15 коп. за порушення вимог пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.

Щодо позовних вимог ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047352204/11072 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 10 000 грн. колегія суддів зазначає таке.

З матеріалів справи вбачається, що перевіркою контрольних стрічок реєстраторів розрахункових операцій Кременчуцькою ОДПІ виявлено реалізацію ФОП ОСОБА_1 алкогольних напоїв за цінами нижче встановлених Кабінетом Міністрів України мінімальних роздрібних цін на алкогольні напої, а саме: на РРО № 1603011186 04.08.2014 чек № 0018072 коньяк «Коктебель» резерв 4*, 0,25 л, 40% по ціні 31 грн 02 коп./мінімальна ціна 32 грн 01 коп/, чек № 0016088 від 18 червня 2014 року вино «Грааль» мускат червоне напівсолодке, скляна пляшка 1 л по ціні 21 грн 29 коп. /мінімальна ціна 28 грн 58 коп./, чек № 0016163 від 19 червня 2014 року горілка «Козацька рада» особлива 0,75 л, 40% по ціні 50 грн 09 коп., /мінімальна ціна 52 грн 35 коп./, чек № 0016174 від 19 червня 2014 року горілка «VS» природна колекція на березових, 0,2 л, 40% по ціні 12 грн 87 коп. /мінімальна ціна 13 грн 96 коп./, чек № 2005 від 18 червня 2014 року горілка «Карат» лимон 0,5 л, 40 % по ціні 31 грн 10 коп. /мінімальна ціна 34 грн 90 коп./ /том 1 а.с. 33/.

Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв" від 30.10.2008 № 957 установлено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва згідно з додатком.

Відповідальність за реалізацію алкогольних виробів за цінами, нижчими за встановлені мінімальні, передбачена абзацом 13 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (надалі - Закон № 481/95-ВР).

Законом України від 12.08.2014 № 1638-УІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо посилення контролю за обігом підакцизних товарів та уточнення окремих податкових норм" (надалі - Закон № 1638-УІІ) внесено зміни до статті 17 Закону № 481/95-ВР в частині збільшення розміру фінансових санкцій.

В абзаці 13 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР цифри " 5 000" замінено цифрами " 10 000", а отже розмір мінімальної санкції збільшено з 5 000 грн. до 10 000 грн. Закон № 1638-УІІ набрав чинності 04.09.2014 року.

Відповідно до ст. 113 Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України.

За приписами ст. 19 Податкового кодексу України органи доходів і зборів виконують таку функцію як забезпечення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.

Колегія суддів звертає увагу, що пунктом 11 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.

Як встановлено апеляційним судом, на день прийняття рішення від 17 липня 2015 року №0047352204/11072 абз. 13 ч. 2 ст. 17 Закону України від 19.12.1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» діяв в редакції Закону України від 12.08.2014 року № 1638-VІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо посилення контролю за обігом підакцизних товарів та уточнення окремих податкових норм».

Таким чином, на дату прийняття оскаржуваного позивачем рішення абз. 13 ч. 2 ст. 17 Закону №481/95-ВР встановлював, що до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10000,00 гривень.

Зазначена правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 14.07.2015 року по справі К/800/21041/15.

На підставі викладеного вище колегія суддів зазначає, що в цій частині суд першої інстанції дійшов помилкових висновків щодо скасування податкового повідомлення-рішення Кременчуцької ОДПІ від 17 липня 2015 року № 0047352204/11072 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 5 000 грн.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що в цій частині постанова підлягає скасуванню відповідно до вимог статті 202 КАС України.

Керуючись ст.ст. 41, 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2015р. по справі № 816/2705/15 скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 17 липня 2015 року № 0047352204/11072 в частині нарахування застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 5000 грн.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позову Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправною та скасування вимоги та рішення - відмовити.

В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2015 року по справі №816/2705/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Бершов Г.Є.Судді Катунов В.В. Ральченко І.М. Повний текст постанови виготовлений 13.11.2015 р.