Постанова № 53407719, 12.11.2015, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

__________

10002, м-н Путятинський, 3/65, телефон/факс: (0412) 481-604, 481-637 e-mail: inbox@apladm.zt.court.gov.ua

Головуючий у 1-й інстанції: Недашківська К.М.

Суддя-доповідач:Шидловський В.Б.

ПОСТАНОВА

іменем України

"12" листопада 2015 р. Справа № 817/1906/15

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Шидловського В.Б.

суддів: Євпак В.В.

Капустинського М.М.,

при секретарі Гунько Л.В. ,

за участю сторін:

представника позивача: Сміховського М.М.

представника відповідача: Кузьменко О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "Журавлина" на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "14" серпня 2015 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "Журавлина" до Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (Маневицьке відділення) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень ,-

ВСТАНОВИВ:

08 липня 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю Фірма "Журавлина" (далі іменується - позивач) звернулося до суду з позовом до Ківерцівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (Маневицьке відділення) (далі іменується - відповідач) у якому просив визнати протиправним та скасувати

податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 00301311 від 06.05.2015 року, яким збільшено податкове зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 49 732 грн. 50 коп.

податкове повідомлення-рішення від 03.07.2015 року № 000382311, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 210 547 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем 168 438 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 42 109 грн. 00 коп.

Позовні вимоги обгрунтовані тим, що базою оподаткування акцизним податком є не будь-яка реалізація підакцизних товарів, а реалізація підакцизних товарів закладами роздрібної торгівлі громадянам та іншим кінцевим споживачам саме для їх особистого некомерційного використання із датою виникнення податкових зобов'язань - датою проведення безпосередньої розрахункової операції (отримання готівкових коштів чи безготівковий розрахунок з використанням платіжних карток через розрахунковий термінал). Позивач вказував, що ним проводиться нарахування акцизного податку за реалізовані підакцизні товари саме громадянам та іншим кінцевим споживачам, які не ідентифікували себе як суб'єкти підприємницької діяльності, не надали підтвердження комерційного використання підакцизних товарів та провели розрахункову операцію через реєстратор розрахункових операцій. Із суб'єктами господарювання, які використовують для отримання пального заправні відомості та талони, розрахунки проводяться на підставі відповідних договорів поставки через установи банку і в пункті роздрібної торгівлі (АЗС) відбувається лише отримання пального, а розрахунки не проводяться взагалі. З цих підстав вважали донарахування позивачу податкового зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів безпідставним та незаконним.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2015 року в задоволенні позовних вимог відмовлено повністю.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, позивач звернувся до суду апеляційної інстанції зі скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду скасувати та прийняти нове рішення яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Вислухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційної скарги колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає до задоволення з огляду на таке.

Судом встановлено, що ТОВ Фірма "Журавлина", як юридична особа, зареєстроване 30.05.1995 року за адресою м.Сарни, вул.Варшавська, 9-а.

На території Волинської області Товариством здійснюється торгівля нафтопродуктами та товарами (супутні товари продовольчої та непродовольчої групи) через АЗС та магазин при АЗС у с.Оконськ, Маневицького району, Волинської області.

24.03.2015 року відповідачем проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у податковій декларації ТОВ Фірма "Журавлина" за січень 2015 року, про що складено акт №354/1501/13994640 від 24.03.2015 року.

Висновками зазначеного акта перевірки встановлено порушення ТОВ Фірма "Журавлина" ст.213, ст.214, п.п.215.3.4 п.215.3 ст.215, ст.216 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України № 14 від 23.01.2015 року "Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку", в результаті чого занижено акцизний податок, який підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року в сумі 39 786 грн. (а.с.12-15).

На підставі Акта перевірки фіскальним органом винесено податкове повідомлення-рішення від 06.05.2015 року № 000301311 (а.с.16), яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на загальну суму 49 732 грн. 50 коп., в тому числі: за основним платежем - 39 786 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 9 946 грн. 50 коп.

За результатами адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 06.05.2015 року № 000301311, Головним управлінням ДФС у Волинській області винесено Рішення від 19.06.2015 року № 4263/10/03-20-10-03-06 (а.с.21), яким скаргу платника податків від 30.05.2015 року № 05-15/50 (а.с.17) залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 06.05.2015 року № 000301311 - без змін.

Також, рішенням фіскального органу від 06.05.2015 року № 000301311 постановлено винести окреме податкове повідомлення-рішення від 03.07.2015 року № 000382311 на суму збільшення грошового зобов'язання з акцизного податку у розмірі 210 547 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем 168 438 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 42 109 грн. 00 коп. (а.с. 86).

Позивач не погодився із оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржив їх до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пп.14.1.4 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 п.212.1 ст.212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є, зокрема, особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України об'єктом оподаткування є операції, зокрема, з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до п.215.1 ст.215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Підпунктом 14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп.215.3.4 п.15.3 ст.215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Таким чином, обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять", затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 №130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг.

Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Основними видами діяльності позивача є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; роздрібна торгівля пальним тощо.

Відповідно до Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року № 14, Додаток 6 "Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

у графі 5 "Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн. (гр.3 - гр.4)" вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

З наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно наданих періодичних звітів РРО ф/н 1714001591 та 1714001592, які використовуються на АЗС №4 - магазині за адресою вулиця Київська, 2, с.Оконськ, Маневицького р-ну, Волинської обл., загальна вартість реалізованих нафтопродуктів (загальний обіг пального) за січень 2015 року становить 5 324 674 грн. 81 коп., а саме: згідно періодичного звіту по першому касовому апарату позивача АЗС № 4 - магазин с.Оконськ, вул.Київська, 2, сума обігу за січень 2015 року становить 1 955 911 грн. 65 коп., в тому числі загальний обіг пального - 1 837 004 грн. 80 коп.; по другому касовому апарату позивача АЗС № 4 - магазин с.Оконськ, вул.Київська, 2, сума обігу за січень 2015 року становить 3 675 886 грн. 16 коп., в тому числі загальний обіг пального - 3 487 670 грн. 01 коп.

Тобто загальна сума реалізації пального за січень 2015 року становить 5 324 674 грн. 81 коп. (1 837 004 грн. 80 коп. + 3 487 670 грн. 01 коп.), з якого сума акцизного податку становить 266 233 грн. 74 коп. (5 324 674 грн. 81 коп. х 5%).

Проте, позивачем у звітності відображено вартість підакцизних товарів в сумі 1 160 200 грн. 35 коп., а перевіркою визначено 1 955 911 грн. 65 коп. та донараховано 39 786 грн. 00 коп., а тому був донарахований акцизний податок, який підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року в сумі 168 438 грн. 00 коп. (266 234 грн. - 58 010 грн. (нарахована платником самостійно) - 39 786 грн. 00 коп. (донараховано перевіркою), шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення від 03.07.2015 року.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до матеріалів справи, 01.02.2009 року між ТОВ Фірма "Журавлина" та ТОВ "Сайрус" укладено договір поставки № 71/09 предметом якого є постачання паливно-мастильних матеріалів в порядку та на умовах, передбачених цим Договором (а.с.56-57).

Пунктом 2.1 Договору передбачено, що ціна кожної марки та загальна вартість поставленого товару визначається в рахунках та накладних, які щотижнево виставляються постачальником покупцеві. Разом з рахунками постачальник направляє покупцеві накладні на поставлених товар та податкові накладні.

Відпуск товару здійснюється на умовах попередньої оплати (п.5.1 Договору).

В підтвердження виконання зобов'язань по Договору, позивачем надано суду рахунки-фактури, видаткові та податкові накладні, відомості на отримання пального та платіжні доручення в підтвердження оплати (а.с.58-61).

Аналогічні послуги з постачання нафтопродуктів надавалися для Державного підприємства "Волинь торф", ФОП ОСОБА_5, ТОВ "Тракс", ПП "СВ-Трансбудсервіс", ТОВ "Лістрансбуд" та іншим (а.с.108-182).

Судом встановлено, що вартість паливно-мастильних матеріалів, реалізованих позивачем в перевіряємому періоді саме суб'єктам господарювання - юридичним особам та фізичним особам-підприємцям позивачем не включалися до декларації акцизного податку за січень 2015 року, на яку нарахований та сплачений акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, оскільки зазначені суб'єкти господарювання придбавали вказані паливно-мастильні матеріали для використання їх в межах господарської діяльності або для реалізації кінцевим споживачам.

Колегія суддів дійшла висновку, що ТОВ Фірма "Журавлина" при реалізації паливно-мастильних матеріалів згідно договорів поставки здійснювала не роздрібну торгівлю нафтопродуктів, як зазначає відповідач, а оптову торгівлю, оскільки зазначені паливно-мастильні матеріали, в подальшому, дані покупці використовували у власній господарській діяльності або реалізовували їх кінцевому споживачу.

Порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281).

Відповідно до п.10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 ст.216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а у разі реалізації товарів фізичними особами-підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до ст.2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

З наведеного слідує, що відпуск нафтопродуктів таким способом як по довірчим документам - паливним карткам, так і скретч-карткам або по відомостях не підпадає під регулювання нормами Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Інструкції № 281.

Колегія суддів критично відноситься до доводів відповідача, що Правилами роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, встановлено, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачу.

Так, відповідно до п.1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, ці Правила визначають порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоров'я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

Таким чином, дані Правила регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з оптового продажу.

Крім того, здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права останнього здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Контролюючим органом при проведенні камеральної перевірки ТОВ Фірма "Журавлина" було взято до уваги лише розрахунок податкових зобов'язань з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (додаток 6 до декларації акцизного податку за січень 2015 року) та періодичні звіти по РРО, однак інших первинних бухгалтерських документів, які підтверджували б факт реалізації паливно-мастильних матеріалів для комерційного використання чи через роздрібну торгівлю для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві, відповідачем не було досліджено, що свідчить про

безпідставність та необґрунтованість висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог статей 213-216 ПК України.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій) (пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України).

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (пп.75.1.2 п.75 .1 ст.75 ПК України).

Таким чином, під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Згідно з актом камеральної перевірки від 24.03.2015 року № 354/1501/13994640 перевірці підлягала податкова звітність позивача з акцизного податку за січень 2015 року, однак контролюючим органом фактично було перевірено порядок визначення складу податкових зобов'язань та повнота їх нарахувань, що відповідно до пп.75.1.2 п.75 .1 ст. 75 ПК України, є предметом документальної, а не камеральної перевірки.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що в результаті камеральної перевірки неможливо було зробити висновок про реалізацію нафтопродуктів для комерційного чи не комерційного використання, тому висновки перевірки про порушення позивачем статей 213-216 ПК України, вважає передчасними та такими, що ґрунтуються на припущеннях.

За таких обставин постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "Журавлина" задовольнити.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "14" серпня 2015 р. скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Маневицького відділення Ківерцівської об"єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області:

форми "Р" № 00301311 від 06.05.2015 року, яким збільшено ТОВ Фірма "Журавлина" податкове зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 49 732 грн. 50 коп.

№ 000382311 від 03.07.2015 року, яким збільшено ТОВ Фірма "Журавлина" суму грошового зобов'язання за платежем: акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 210 547 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем 168 438 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 42 109 грн. 00 коп.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя В.Б. Шидловський

судді: В.В. Євпак

М.М. Капустинський

Повний текст cудового рішення виготовлено "12" листопада 2015 р.

Роздруковано та надіслано:р.л.п.

1- в справу:

2 - позивачу/позивачам: Товариство з обмеженою відповідальністю Фірма "Журавлина" вул.Варшавська,9-А,м.Сарни,Сарненський район, Рівненська область,34500

3- відповідачу/відповідачам: Ківерцівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Волинській області (Маневицьке відділення) вул.Комарова,32,смт.Маневичі,Маневицький район, Волинська область,44600

- ,