Ухвала суду № 53365194, 05.10.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"05" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/6034/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:Головуючий:Нечитайло О.М.Судді:Ланченко Л.В. Пилипчук Н.Г.,розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2012 р.

у справі №1170/2а-4845/11

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

до Долинської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач) звернувся до суду з позовом до Долинської міжрайонної державної податкової інспекції Кіровоградської області державної податкової служби (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.02.2012 р., позовні вимоги задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 21.10.2011 р. №0005551700, №0005561700, №0005571700, а також стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача 28,23 грн. витрат зі сплати судового збору.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2012 р. скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове, яким у задоволенні позову відмовлено.

Вважаючи, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Відповідач на адресу суду касаційної інстанції надіслав письмові заперечення на касаційну скаргу позивача, за змістом яких просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.

Посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 11.03.2009 р. по 30.06.2011 р., про що складно акт від 07.10.2011 р. №751/1700/2435811239, яким встановлено порушення позивачем вимог:

ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», у частині перевищення граничного обсягу виручки у 2010 році на суму 33 083,84 грн.;

Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», у частині встановленого порядку ведення результатів підприємницької діяльності за 2010 рік;

п.177.1 та п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, у частині визначення чистого доходу за 6 місяців 2011 року;

ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме - позивачем отримана виручка у готівковій формі від ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» за 6 місяців 2011 року у розмірі 179 483,00 грн. без застосування належним чином зареєстрованого, опломбованого реєстратора розрахункових операцій;

п.п.49.18.2 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу України, у результаті чого не подано декларацію про доходи за 2010 рік на суму перевищення граничного розміру доходу на спрощеній системі оподаткування;

п.181.1 ст.181 та ст.183 Податкового кодексу України, у частині неподання заяви до податкового органу про реєстрацію платником податку на додану вартість та заниження податкових зобов'язань за січень-червень 2011 року.

За результатами зазначеної перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.10.2011 р.:

№0005551700, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 9 979,93 грн., з яких 9 977,93 грн. за основним платежем та 2,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

№0005561700, яким визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 35 897,60 грн., з яких 35 896,60 грн. за основним платежем та 1,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

№0005571700, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1,00 грн. за порушення вимог п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

В обґрунтування касаційної скарги скаржник зазначив, що у І кварталі 2010 року він працював з ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» як фізична особа, у зв'язку з чим йому було виплачено дохід у розмірі 98 077,53 грн. та утримано податок з доходів фізичних осіб у розмірі 14 789,97 грн. Отже, на його думку, вказана сума доходу не повинна включатись до загального обсягу його виручки як суб'єкта підприємницької діяльності за 2010 рік, що свідчить про неправомірність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування. За висновками суду, отримана у 2010 році виручка позивача перевищує встановлений Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» розмір, а відтак визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, а також застосування санкцій за незастосування реєстратора розрахункових операцій, спірними податковими повідомленнями-рішеннями є правомірним.

Колегія суддів не може погодитися з такими висновками суду апеляційної інстанції та вважає їх передчасними з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа 11.03.2009 р., що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію.

Протягом 2010 року позивач перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, що також підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію.

Згідно реєстраційних даних платника, видами господарської діяльності платника визначено: 51.33.0 - оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, олією, тваринним маслом та жирами; 60.24.0 - діяльність автомобільного вантажного транспорту.

Відповідно до звіту суб'єкта малого підприємництва - фізичної особи платника єдиного податку обсяг виручки задекларований позивачем за 2010 рік становить 475 645,00 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що основним джерелом отримання позивачем виручки у 2010 році було надання транспортних послуг ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1».

З матеріалів справи вбачається, що між ВАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» (замовник) та позивачем, як фізичною особою, (виконавець) укладено договір від 01.01.2010 р. №3/10-Усл про надання транспортних послуг, за умовами якого замовник доручив, а виконавець зобов'язався здійснити транспортування молокопродукції.

Крім того, між позивачем, як суб'єктом підприємницької діяльності, також укладено з названим контрагентом договори від 01.04.2010 р. №56/10-Усл та від 20.05.2011 р. №52/11-Усл про надання транспортних послуг, з абсолютно ідентичними умовами.

За висновками податкового органу, викладеними в акті перевірки, за результатами перевірки правильності визначення позивачем валового доходу (обсягу виручки) у 2010 році встановлено перевищення обсягу виручки у розмірі 500 000,00 грн., встановленого ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності», на суму 33 083,84 грн. (загальна сума доходу отриманого платником податків за 2010 рік становить 533 083,84 грн.).

Разом з тим, судом першої інстанцій було встановлено, що виручка отримана позивачем за договором від 01.01.2010 р. №3/10-Усл, отримана позивачем як фізичною особою, а відтак не може бути оподаткована у обліку фізичної особи-підприємця.

При цьому, з листа ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» від 06.10.23011 р. вбачається статус позивача у договорі від 01.01.2010 р. №3/10-Усл, як фізичної особи, а також вбачається, що з виплаченого йому доходу за вказаним договором утримано прибутковий податок, що відображено підприємством у відповідному звіті - 1-ДФ.

Відповідно до приписів статті 42 Конституції України, кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також в статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановлену законом.

Як обґрунтовано зазначив суд першої інстанції, юридичний статус «фізична особа-підприємець» сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав особи, які випливають з її цивільної право- та дієздатності.

Отже, особа перебуваючи у статусі суб'єкта підприємницької діяльності може здійснювати договірні відносини від свого імені, як фізична особа, разом з тим, слід враховувати наступне.

Господарський кодекс України (далі - ГК України) визначає основні засади господарювання в Україні і регулює господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб'єктами господарювання, а також між цими суб'єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання (статті 1 ГК України).

Відповідно до статей 2, 55 ГК України, учасниками відносин у сфері господарювання є, зокрема, суб'єкти господарювання учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов'язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов'язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством. Суб'єктами господарювання є, зокрема, господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку; громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

За змістом статті 3 ГК України, під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Майнові та інші відносини, що виникають між суб'єктами господарювання при безпосередньому здійсненні господарської діяльності, є господарсько-виробничими відносинами.

Стаття 4 ГК України розмежовує відносини у сфері господарювання з іншими видами відносин, зазначаючи, що не є предметом регулювання цього кодексу майнові та особисті немайнові відносини, що регулюються Цивільним кодексом України, одночасно вказуючи при цьому, що особливості регулювання майнових відносин суб'єктів господарювання визначаються саме Господарським кодексом України.

Стаття 24 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) встановлює, що фізичною особою як учасником цивільних відносин визнається людина, яка набуває цивільної правоздатності у момент її народження (стаття 25 ЦК України). Цивільна дієздатність фізичної особи визначається її здатністю усвідомлювати свої дії та керувати ними, у окремих випадках, вона обумовлена необхідністю досягнення людиною певного віку, але у будь-якому випадку вона не залежить від інших організаційних або формальних чинників, таких як її реєстрація у компетентних державних органах тощо (стаття 30 ЦК України).

Поряд з цим, ЦК України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Згідно з частиною першою статті 128 ГК України, громадянин визнається суб'єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.

У господарських відносинах фізичні особи-підприємці приймають участь перш за все як підприємці, а не як фізичні особи, та лише на підставі їх реєстрації і внесення відомостей про них до єдиного державного реєстру.

Стаття 51 ЦК України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

За своєю правовою природою підприємництво (господарська комерційна діяльність) - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Відповідно до вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

З матеріалів справи вбачається, що позивач був зареєстрований суб'єктом підприємницької діяльності - фізичною особою та перебував на спрощені системі оподаткування, обліку та звітності.

Скаржник обґрунтовуючи касаційну скаргу, вказує на те, що у І кварталі 2011 року у договірних відносинах з ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» він виступав як фізична особа, а - не як суб'єкт підприємницької діяльності, що не вплинуло на правомірність його перебування на спрощеній системі оподаткування та обліку та не призвело до перевищення встановленого законом граничного розміру виручки як суб'єктом підприємницької діяльності.

Разом з тим, аналіз договорів, укладених позивачем і як фізичною особою-підприємцем, і як фізичною особою, свідчить про однакову природу договірних відносин з ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1», а також вказує на те, що позивач надаючи послуги контрагенту діяв виключно у рамках одного виду діяльності, передбаченого в свідоцтві платника єдиного податку - «діяльність автомобільного вантажного транспорту».

При цьому, суди попередніх інстанцій не досліджували, чи мав позивач, як фізична особа, при укладенні договору з вказаним контрагентом у І кварталі 2011 року, на меті отримування прибутку, чи здійснював свою діяльність у відповідності з визначеними цілями та чи надання вказаних послуг з перевезення підпадає під визначення підприємницької діяльності.

Слід зазначити, що під час здійснення господарської діяльності фізичні особи-підприємці, реалізують свою господарську компетенцію, тобто сукупність господарських прав та обов'язків. При цьому решта прав та обов'язків фізичної особи, що становлять її правоздатність як людини, набуваються та виконуються нею поза межами здійснення нею господарської діяльності, в порядку реалізації нею її цивільної дієздатності, передбаченої ЦК України та регулюються ним.

Відтак, здійснена фізичною особою діяльність не може бути абсолютно аналогічною за своїм змістом, періодичністю та спрямованістю на отримання прибутку, господарській діяльності, яка вчиняється цією ж особою, однак як суб'єктом підприємницької діяльності.

Судами попередніх інстанцій не встановлено періодичність надання позивачем як фізичною особою послуг ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1», чи були вони регулярними, систематичними, аналогічними за змістом послугам, що надавались ним як суб'єктом підприємницької діяльності, та чи їх економічний зміст був спрямований на отримання прибутку.

Вказане прямо впливає на встановлення факту правомірності перебування позивача на спеціальному режимі оподаткування, обліку і звітності та встановлення граничного розміру отриманої ним виручки.

Крім того, ні судом першої інстанції, ні судом апеляційної інстанції не надано належної правової оцінки доводам податкового органу про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість за січень-червень 2011 року, у зв'язку з порушення вимог п.181.1 ст.181 та ст.183 Податкового кодексу України у частині неподання заяви до податкового органу про реєстрацію платником податку на додану вартість, та застосування до позивача штрафних санкцій за порушення вимог ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у результаті чого позивачем отримана виручка у готівковій формі від ПАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» за 6 місяців 2011 року у розмірі 179 483,00 грн. без застосування належним чином зареєстрованого, опломбованого реєстратора розрахункових операцій.

Невстановлення та ненадання правової оцінки зазначеним обставинам виключає можливість для висновку про правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.

2. Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.02.2012 р. та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.11.2012 р. у справі №1170/2а-4845/11 скасувати.

Справу №1170/2а-4845/11 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. Судді:Ланченко Л.В. Пилипчук Н.Г.