Ухвала суду № 53118106, 28.10.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" жовтня 2015 р. м. Київ К/800/38174/15

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Костенка М.І.

при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.,

за участю представників сторін: від позивача - Гончарова М.В.,

від відповідача - Кравець А.О.,

від третьої особи-1 - Кравець А.О.,

від третьої особи-2 - Кравець А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу публічного акціонерного товариства «Дніпровський крохмалепатоковий комбінат»

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.07.2015 р.

у справі № 804/6373/14

за позовом публічного акціонерного товариства «Дніпровський крохмалепатоковий комбінат»

до Верхньодніпровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

треті особи - 1) Державна фіскальна служба України, 2) Головне управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2011 року публічне акціонерне товариство «Дніпровський крохмалепатоковий комбінат» (далі - позивач, ПАТ «Дніпровський КПК») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Верхньодніпровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Верхньодніпровська ОДПІ), треті особи на стороні відповідача: Державна фіскальна служба України (далі - третя особа-1, ДФС України), Головне управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - третя особа-2, ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило суд визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.08.2011 р. № 0001962300 та від 25.10.2011 р. № 0002482300, № 0002492300.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Верхньодніпровської ОДПІ від 09.08.2011 р. № 0001962300, від 25.10.2011 р. № 0002482300 та № 0002492300.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.07.2015 р. постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. - скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.07.2015 р. та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р.

Відповідач у письмових поясненнях та в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає рішення суду апеляційної інстанції законним, обґрунтованим та прийнятим у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі статей 20, 75, 77, 81 Податкового кодексу України посадовими особами Верхньодніпровської ОДПІ була проведена планова виїзна документальна перевірка ПАТ «Дніпровський КПК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р., за результатами якої складено акт від 26.07.2011 р. № 143/230-00383372 та зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема, вимог: - статей 203, 215, 228 Цивільного кодексу України при укладанні правочинів ПАТ «Дніпровський КПК» з ТОВ «НТЦ Сінергія» № МТС-000018 від 15.01.2010 р. та № ОГЄ-00009/04-10 від 09.04.2010 р., з ТОВ «Картас» по договору № 01Т-09/09 від 01.09.2009 р., з ТОВ «Аксіома» по договору № МТС-000026 від 10.01.2011 р., з ПП «Оптметпромторг» по договору МТС-000665 від 01.01.2010 р., з ТОВ «П'ятий фактор» по договору № МТС-000333 від 18.03.2011 р., з ТОВ «Юміс-Груп» згідно договорів № ОГМ-000008 від 03.01.2010 р. та № ОГМ-000098 від 14.01.2011 р., з ТОВ «Батіман» по договору № МТС-00014, за період з 01.01.2010 р. по 31.03.2011 р., які суперечать моральним засадам суспільства, а також порушують публічний порядок, спрямований на заволодіння майном держави, дохідної частини бюджету, а також є нікчемними; - підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 8.1.1 пункту 8.1, підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток за період, що перевірявся, на суму 1 297 783 грн.; - підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за період, що перевірявся, на загальну суму 620 488 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 09.08.2011 р. були винесені податкові повідомлення-рішення: № 0001962300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у загальному розмірі 1 247 347 грн., з яких 976 660 грн. - за основним платежем та 270 687 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0001972300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 753 336 грн., з яких 620 488 грн. - за основним платежем та 132 848 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

За результатами оскарження позивачем вказаних податкових повідомлень-рішень до вищестоящих податкових органів у адміністративному порядку податкове повідомлення-рішення від 09.08.2011 р. № 0001962300 залишене без змін, а податкове повідомлення-рішення від 09.08.2011 р. № 0001972300 скасоване в частині застосованої штрафної (фінансової) санкції у сумі 2 грн., в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін. Також податковим органом збільшено суму грошового зобов'язання, визначеного в податковому повідомленні-рішенні від 09.08.2011 р. № 0001962300, на суму штрафної (фінансової) санкції у розмірі 21 128 грн.

Так, з урахуванням зазначеного, Верхньодніпровською ОДПІ 25.10.2011 р. були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0002482300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 753 334 грн., з яких 620 488 грн. - за основним платежем та 132 846 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0002492300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 21 128 грн.

Як вбачається з акту перевірки від 26.07.2011 р. № 143/230-00383372 підставою для нарахування позивачу зазначених податкових зобов'язань слугували висновки перевіряючих про безпідставне формування позивачем податкового кредиту та витрат по взаємовідносинам з ТОВ «НТЦ Сінергія», ТОВ «Картас», ТОВ «Аксіома», ПП «Оптметпромторг», ТОВ «П'ятий фактор», ТОВ «Юміс-Груп», ТОВ «Батіман», оскільки, на переконання податкового органу, правочини укладені позивачем з цими контрагентами були укладені без мети настання реальних наслідків. При цьому податковий орган посилався на ознаки фіктивної діяльності останніх та на відсутність у вказаних суб'єктів господарювання реальної можливості займатись господарською діяльністю.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання укладених позивачем зі своїми контрагентами-постачальниками правочинів, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Скасовуючи рішення окружного адміністративного суду та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту та витрат за період, що перевірявся по взаємовідносинах з ТОВ «НТЦ Сінергія», ТОВ «Картас», ТОВ «Аксіома», ПП «Оптметпромторг», ТОВ «П'ятий фактор», ТОВ «Юміс-Груп» та ТОВ «Батіман» позивачем не спростовані, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись з такою позицією суду апеляційної інстанції з огляду на наступне.

Спірні правовідносини на час їх виникнення регулювалися нормами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Законом України «Про податок на додану вартість» та Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до підпункту 7.2.3 пункту 7.2, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна є єдиною підставою для визначення сум податкового кредиту, оскільки тільки цей документ підтверджує одну з подій, що її здійснено покупцем: чи то оплату покупцем товару чи отримання товару від продавця, що є підставою для виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість.

З положень зазначених правових норм вбачається, що податковий кредит є правом платника податку щодо зменшення податкових зобов'язань звітного періоду, яке виникає виключно за наявності податкових накладних. Закон забороняє включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі ціни придбання товарів (робіт, послу), якщо ці суми не підтверджені податковими накладними, та передбачає відповідальність платника податків за порушення цих вимог у вигляді фінансових санкцій.

Отже, виникнення права платника податку на податковий кредит є наслідком фактичного проведення господарської операції, яка є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, за наявності первинних документів.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно підпункту 5.2.1 пункту 5.2. статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії , з урахувань обмежень, установленими пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не включаються до складу валових витрат потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу), згідно підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», вважається будь-яка дата, яка припадає на податкових період, протягом якого відбувається будь-яка із подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів, або дата оприбуткування платником податку товарів.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з безпосереднім придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.8 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, враховуючи викладені норми Податкового кодексу України, судами попередніх інстанцій вірно зазначено про існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.

Крім того, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту та валових витрат не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, у перевіреному податковим органом періоді ПАТ «Дніпровський КПК», в межах своєї господарської діяльності, було укладено ряд правочинів зі своїми контрагентами: ТОВ «НТЦ Сінергія», ТОВ «Картас», ТОВ «Аксіома», ПП «Оптметпромторг», ТОВ «П'ятий фактор», ТОВ «Юміс-Груп» та ТОВ «Батіман».

В матеріалах справи в повному об'ємі наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами. Зазначені документи складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Отже, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту та віднесення відповідних сум до складу витрат, відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Крім того, викладені в акті перевірки твердження про порушення позивачем вимог статей 203, 215 зроблені відповідачем з перевищенням компетенції органів державної податкової служби, оскільки Податковий кодекс України та Закон України «Про державну податкову службу в Україні» не надають податковим органам повноважень на встановлення фактів порушення платниками податків норм цивільного або господарського законодавства. Зазначені нормативно-правові акти не містять норм, які б наділяли відповідача повноваженнями на визнання правочинів нікчемними або такими, що не відповідають вимогам законодавства та повноваженнями на оцінку відповідності будь-якого правочину вимогам положень Цивільного кодексу України. Повноваження на встановлення законності правочинів, вчинених позивачем за тими критеріями ознак, що містяться в складеному відповідачем акті перевірки, належать виключно до компетенції суду.

Виходячи з викладеного, колегія суддів касаційної інстанції приходить до висновку про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, підприємства ознак фіктивності на час здійснення господарських операції не мали, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість та віднесення відповідних сум до складу витрат по взаєморозрахунках з вказаними контрагентами за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Вищезазначені положення законодавства та обставини справи судом апеляційної інстанції до уваги прийняті не були. Натомість суд першої інстанції дійшов правомірного висновку скасувавши винесені Верхньодніпровською ОДПІ податкові повідомлення-рішення від 09.08.2011 р. № 0001962300 та від 25.10.2011 р. № 0002482300, № 0002492300.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України на підставі положень статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 163, 211, 220, 221, 223, 226, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу публічного акціонерного товариства «Дніпровський крохмалепатоковий комбінат» - задовольнити.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.07.2015 р. - скасувати, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.06.2014 р. - залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) М.І. Костенко