Постанова № 52419482, 03.11.2011, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 листопада 2011 р. м. Львів№ 2а-9754/11/1370

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участю секретаря судового засідання Панчишин Н.Я., представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2, представника відповідача ОСОБА_3, розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельний Альянс-Плюс»до державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова про визнання протиправними дій,

ВСТАНОВИВ:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельний Альянс-Плюс»до державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова про визнання протиправними дій, які полягали у викладенні в акті перевірки від 31.08.2011 року № 1571/23-2/34368355 протиправних висновків про відсутність поставки послуг та укладення угод без настання реальних наслідків. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що такі висновки органу ДПС ґрунтуються тільки на акті невиїзної документальної перевірки контрагента позивача ПП «Сервіс Доріг», без аналізу первинних документів, наданих позивачем на підтвердження виконання ремонтно-будівельних робіт. Висновки про неможливість здійснення господарської діяльності та, відповідно, про укладення правочинів без мети реального настання правових наслідків, як зазначено в акті перевірки від 31.08.2011 року, позивач вважає необґрунтованими і надуманими припущеннями органу ДПС. Жодного податкового повідомлення-рішення на підставі акта за наслідками перевірки ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»не винесено. Проте, в акті відповідач безпідставно зазначив про нікчемність договорів, у яких стороною є ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс», про завищення валових витрат та доходів, а також завищення податкових зобовязань з податку на додану вартість та неправомірне формування податкового кредиту, тому очевидно, що такі висновки порушують права та інтереси позивача як субєкта господарювання і щоб захистити свої інтереси від протиправних дій відповідача позивач звернувся з означеним позовом до суду.

Відповідач позов заперечив повністю з підстав, викладених в акті перевірки від 31.08.2011 року. З пояснень представника відповідача вбачається, що зазначена перевірка проведена у звязку з надходженням постанови слідчого, на підставі якої начальник ДПІ у Франківському районі м. Львова прийняв відповідний наказ та видав направлення, з якими ознайомлена директор ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс». Виявлені під час перевірки факти, на думку відповідача, свідчать, що діяльність контрагента позивача ПП «Сервіс Доріг»виходить за межі правового поля, тому його фінансово-господарські взаємовідносини з ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»є нікчемним правочином, який не створює реальних наслідків. В результаті перевірки орган ДПС дійшов висновку про відсутність реального виконання господарських операцій з виконання ремонтних робіт адміністративних приміщень по вул. Наукові, 7 у м. Львові, про що зазначено у спірному акті перевірки.

Суд заслухав пояснення представників сторін, всебічно і повно з'ясував фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об'єктивно оцінив докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та встановив наступні фактичні обставини та відповідні їм правовідносини:

ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»зареєстроване як юридична особа 11.05.2006 року, йому присвоєно ідентифікаційний код 34368355. Товариство діє на підставі Статуту, затвердженого загальними зборами засновника ТОВ «Будівельний Альянс»27.04.2005 року. Товариство зареєстроване як платник податку на додану вартість, про що 26.05.2006 року отримав свідоцтво № 17977456 (а.с. 10-24).

15.10.2009 року ВАТ «Науково-дослідний інститут побутової радіоелектронної апаратури»(за договором Замовник) уклало з ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»(за договором Підрядник) договір підряду № 37 (а.с. 100-105) згідно з умов якого Замовник доручає, а Підрядник зобовязується на власний ризик виконати роботи, вказані в Договорі, а Замовник зобовязується прийняти ці роботи та оплатити їх. Згідно з п. 3 умов договору підряду, під роботами мається на увазі ремонт приміщення адміністративного корпусу за адресою вул. Наукова, 7А у м. Львові, загальна вартість робіт 5251114,80 грн. Згідно з п. 5.4. умов договору, для виконання робіт Підрядник залучає субпідрядні організації, при цьому самостійно несе відповідальність за результати роботи субпідрядних організацій. Порядок розрахунків, зокрема строки передоплати та авансу, сторони обумовили у п. 7 умов договору підряду. Протягом квітня-червня 2010 року ВАТ «Науково-дослідний інститут побутової радіоелектронної апаратури»перерахувало на користь Підрядника кошти на загальну суму 1663180 грн., як передоплату за виконані за договором підряду ремонтні роботи, свідченням чого є банківські виписки з рахунку Замовника (а.с. 106-120). По факту надходження коштів на рахунок ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»виписало Замовнику податкові накладні: № 11 від 07.04.2010 року на суму 100000 грн. в т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 12 від 09.04.2010 року на суму 151000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 25166,66 грн., № 13 від 13.04.2010 року на суму м 200000 грн, у т.ч. ПДВ в сумі 33333,33 грн., № 14 від 22.04.2010 року на суму 100000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 15 від 26.04.2010 року на суму 100000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 16 від 06.05.2010 року на суму 100000 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 19 від 11.05.2010 року на суму 100000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 20 від 12.05.2010 року на суму 1000 грн. в т.ч. ПДВ в сумі 166,67 грн., № 21 від 17.05.2010 року на суму 200000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 33333,33 грн., № 22 від 26.05.2010 року на суму 80000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 13333,33 грн., № 23 від 27.05.2010 року на суму 100000 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 16666,67 грн., № 24 від 03.06.2010 року на суму 1000 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 166,67 грн., № 25 від 07.06.2010 року на суму 120000 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 20000 грн., № 26 від 08.06.2010 року на суму 40180 грн.. в т.ч. ПДВ в сумі 6696,67 грн. та № 27 від 16.06.2010 року на суму 270000 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 45000 грн. (а.с.122-136). 30 червня 2010 року ВАТ «НДІ ПРЕА»підписали: акт приймання виконаних підрядних робіт за червень 2010 року типової форми № КБ-2в, довідку про вартість виконаних робі за червень 2011 року типової форми № КБ-3 та підсумкову відомість ресурсів (витрати по факту) (а.с. 147-151).

На виконання частини взятих на себе зобовязань ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»(за договором Генпідрядник) укладає з ПП «Сервіс Доріг»(за договором Субпідрядник) договір субпідряду № 2/2010 від 06.04.2010 року (а.с. 54-58), за умовами якого Субпідрядник зобовязується на власний ризик виконати за плату відповідно до умов цього Договору передбачену ст. 2 цього Договору роботу, а Генпідрядник зобовязується прийняти роботу та оплатити її. Відповідно до ст. 2 Договору обумовлено, що роботою, що виконується Субпідрядником, є ремонт приміщення (ремонтні роботи) адміністративного корпусу за адресою: м. Львів, вул. Наукова, 7а.

Суд встановив, що ПП «Сервіс Доріг»зареєстроване як юридична особа виконавчим комітетом Львівської міської ради 03.03.2006 року, йому присвоєно ідентифікаційний код 34259967, про що отримав відповідне свідоцтво (а.с. 96). Для здійснення будівельних робіт ПП «Сервіс Доріг» отримало ліцензію від 12.05.2006 року, строк дії до 12.05.2011 року (а.с. 97-98). Крім того, ПП «Сервіс Доріг»зареєстроване як платник податку на додану вартість, що підтверджується свідоцтвом № 17977165 від 11.04.2006 року (а.с. 99). У відповідності з Правилами визначення вартості будівництва ДБН Д. 1.1-1-2000, затвердженими наказом Держбуду України № 174 від 27.08.2000 року, про виконані на підставі договору субпідряду № 2/2010 від 06.04.2010 року ремонтні роботи та їх вартість сторони оформили: підсумкову відомість ресурсів (витрати по факту) (а.с. 67-71), довідку про вартість виконаних робіт типової форми № КБ-3 за червень 2010 року (а.с. 72), акт приймання виконаних підрядних робіт за червень 2010 року типової форми № КБ-2в (а.с. 73-77), локальний кошторис на ремонтно-будівельні роботи типової форми №4 (а.с. 78-82), підсумкову відомість ресурсів (а.с. 83-87) та договірну ціну типової форми на ремонт приміщень (а.с. 88).

Вартість виконаних робіт ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»оплатило, на підтвердження чого долучило наступні платіжні доручення: № 79 від 19.06.2010 року на суму 270000 грн., № 80 від 21.06.2010 року на суму 200000 грн., № 31 від 07.07.2010 року на суму 70000 грн., № 82 від 13.07.2010 року на суму 200000 грн., № 103 від 17.08.2010 року на суму 300000 грн., № 93 від 13.08.2010 року на суму 224000 грн., № 92 від 20.07.2010 року на суму 120000 грн., № 103 від 19.08.2010 року на суму 256000,40 грн. (а.с. 63-66).

По факту виконаних робіт на підставі Акта форми КБ-2в за червень 2010 року та на підставі проведених проплат ПП «Сервіс Доріг» виписало ТОВ «Будівельний альянс-Плюс»податкові накладні: № 30000002 від 30.06.2010 року на суму 600000,00 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 100000 грн., № 16000002 від 16.06.2010 року на суму 270000,00 грн. у т.ч. ПДВ в сумі 45000 грн., № НОМЕР_1 від 30.06.2010 року на суму 570000 грн. у т.ч. ПДВ в сумі 95000 грн., № 21000003 від 21.06.2010 року на суму 200000 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 33333,34 грн. (а.с. 59-62). Проводки щодо розрахунків на підставі господарських договорів підряду та субпідряду відображено також у бухгалтерському обліку позивача, зокрема, до матеріалів справи долучено картку рахунку 631 по контрагенту ПП «Сервіс Доріг»та картку 631 по контрагенту ВАТ «ДІ ПРЕА»(а.с. 145-146).

За наслідками розгляду матеріалів кримінальної справи № 2064 слідчий 18 липня 2011 року виніс постанову про призначення позапланової документальної перевірки ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»за період усієї його діяльності, проведення якої доручив ДПІ у Франківському районі м. Львова. ДПІ у Франківському районі м. Львова видала наказ № 615 від 18.08.2011 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»з питань дотримання податкового та іншого законодавства при проведенні господарських операцій за період з 01.07.2008 року по 30.06.2011 року (а.с. 162).

На підставі зазначених вище документів ДПІ у Франківському районі провела позапланову документальну виїзну перевірку ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс», за наслідками якої складено акт № 1571/23-2/34368355 від 31.08.2011 року (а.с. 25-46, далі акт перевірки від 31.08.2011 року), у якому орган ДПС зазначив про таке. Перевірку відображеного показника за період квітень-червень 2010 року проведено на підставі отриманих від ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»документів по взаєморозрахунках з ПП «Сервіс Доріг», ВАТ «НДІ ПРЕА», автоматизованих інформаційних систем ДПС України та акта перевірки ПП «Сервіс Доріг»від 06.04.2011 року № 575/23-2/34259967. На підставі отриманих документів орган ДПС, зазначив, що в результаті порушення ПП «Сервіс Доріг»своїх податкових зобовязань, принципів господарювання та цивільного законодавства (моральних засад), договір, укладений з ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»на виконання ремонтних робіт адміністративного корпусу, та в свою чергу, угода, укладена на подальшу реалізацію даних робіт ВАТ «НДІ ПРЕА»мають протиправний характер. У звязку з тим, що договір поставки будівельних робіт укладений між ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»та ПП «Сервіс Доріг»є нікчемним в силу закону, такий правочин не створює жодних юридичних наслідків, крім тих, що повязані з його нікчемністю.

В основу висновків органу ДПС щодо нікчемності правочину між позивачем та його контрагентами, та про відсутність на цій підставі обєкта оподаткування покладено висновки ДПІ у Франківському районі м. Львова за наслідками перевірки ПП «Сервіс Доріг», оформленої актом від 06.04.2011 року (а.с. 152-160). За наслідками тодішньої перевірки достовірності відображених ПП «Сервіс Доріг»показників у поданих деклараціях з ПДВ, згідно з акта від 06.04.2011 року, встановлено, що за період з 01.01.2010 року по 31.12.2010 року ПП «Сервіс Доріг»задекларувало 5030596 грн., у т.ч. за червень 2010 року на суму 2251716 грн. У звязку з ненаданням для здійснення перевірки даних бухгалтерського та податкового обліку: головні книги, журнали-ордери та картки рахунків № 311, 70, 641, 643, 681, податкових накладних, реєстрів виданих податкових накладних, видаткових накладних тощо встановлено, що на порушення пп.. 3.1.1, п. 3.1 ст. 3, п. 4.1.ст. 4, пп..7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість ПП «Сервіс Доріг»завищено податкові зобовязання всього в сумі 5030596 грн., у т.ч. за червень 2010 року на суму 2251716 грн. Орган ДПС зазначив, що перевіркою ПП «Сервіс Доріг»встановлено відсутність об'єктів оподаткування. Господарські операції не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання так постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов; результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів. З покликанням на норми Цивільного кодексу України щодо нікчемності правочинів, контролюючий орган ствердив, що підприємство порушило ст. 228 ЦК України щодо укладення правочину, який суперечить моральним засадам суспільства, а також порушує публічний прядок, спрямований на заволодіння майном держави, дохідної частини бюджету, а отже є нікчемним. Враховуючи викладене у ПП «Сервіс Доріг»відсутні об'єкти, які підпадають під визначення ст. З, ст.4, ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»№ 168/97- BP від 03.04.1997 із змінами та доповненнями. Дані, наведені в деклараціях про податок на додану вартість про обсяги поставок, податкове зобов'язання в загальній сумі 5030596,00 грн. з 01.01.2010р. по 31.12.2010р. - не є дійсним. За результатом опрацювання відхилень сум податкових зобовязань з ПДВ щодо операцій з поставки на митній території України, що підлягають оподаткуванню за ставкою 20 відсотків, встановлених Системою автоматизованого співставлення в розрізі контрагентів на рівні ДПА України ПП «Сервіс доріг» та його контрагентів встановлено розбіжність проведення фінансово-господарських операцій, що наведено в Додатку 1 до акту перевірки. Під час перевірки пояснення посадові особи не надавали. Документів бухгалтерського та податкового обліку ПП «Сервіс доріг»до перевірки не надало. В підсумку орган ДПС зазначив, що ПП «Сервіс доріг»здійснював діяльність спрямовану на здійснення операцій повязаних з наданням податкової вигоди третім особам. Перевіркою встановлено відсутність обєктів оподаткування по операціях з придбання товарів (робіт, послуг) у підприємств-постачальників та по операціях з продажу цих товарів (робіт, послуг) підприємствам-покупцям за період з 01.01.2010р. по 31.12.2010 року. На основі зазначених вище результатів перевірки ПП «Сервіс Доріг», орган ДПС дійшов наступних висновків стосовно ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»:

1)перевіркою встановлено відсутність поставки послуг та укладення угод з метою наслання реальних наслідків. Господарські операції за період червень 2010р. щодо придбання послуг по ремонтних роботах у ПП «Сервіс доріг»та продажу даних робіт ВАТ НДІ ПРЕА не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій. У звязку з тим, що угоди поставки є нікчемними, нікчемний правочин є недійсним в силу закону, такий нікчемний правочин не створює інших юридичних наслідків, крім тих, що повязані з його недійсністю. Згідно з п.1, п. 5, ст. 203, п.1, п.2 ст. 215, п.1 ст. 216, ст. 228, ст. 626, ст. 629, ст. 650, ст. 655, ст. 658, ст. 662 ЦК України встановлено нікчемні правочини з т.ч.: по операціях з продажу послуг між ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»та ВАТ НДІ ПРЕА; по операціях з придбання послуг між ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»та ПП «Сервіс Доріг».

2)перевіркою встановлено порушення ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс» ст.З, ст.4 Закону України від 22.05.1997 року № 283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств»(із змінами та доповненнями), що призвело до завищення валових доходів на загальну суму 1375 000 грн. та завищення валових витрат на загальну суму 1366667 грн., які підлягають коригуванню в частині відсутності об'єкта оподаткування по нікчемним правочинам.

3)перевіркою встановлено порушення ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»пп. 3.1.1 п.3.1 ст. З, п. 4.1 ст. 4, пп. 7.3.1 п. 7.3, пп.7.4.1, 7.4.5 п.7.4, п.п. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 p. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями, п. 2 ст. З Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»від 16.07.99 №996-XIV зі змінами та доповненнями, в результаті чого завищено суму податкових зобовязань у сумі 275000 грн., та завищено суму податкового кредиту у сумі 273333,40 грн., які підлягають коригуванню в частині відсутності об'єкта оподаткування по нікчемним правочинам.

Податкові повідомлення-рішення за наслідками порушень, виявлених під час перевірки, не виносились.

Щодо змісту та форми первинних документів, якими супроводжувались господарські операції щодо виконання ремонтних робіт адміністративних будівель по вул. Науковій, 7а у м. Львові спору немає. Спір виник щодо правомірності висновків податкового органу про безтоварність (нереальність) господарських операцій та дійсність укладених між ними договорів.

Вирішуючи спір, суд в першу чергу вважає за необхідне зупинитись на питанні про юрисдикцію даної справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади … при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства.

Відповідно до ст. 15 Цивільного кодексу України (надалі ЦК України) кожна особа має право на захист свого цивільного права у разі його порушення, невизнання або оспорювання. Кожна особа має право на захист свого інтересу, який не суперечить загальним засадам цивільного законодавства. Відповідно до ст. 16 ЦК України кожна особа має право звернутися до суду за захистом свого особистого немайнового або майнового права та інтересу. Способами захисту цивільних прав та інтересів може бути, зокрема, визнання незаконними рішення, дій чи бездіяльності органу державної влади, органу влади Автономної Республіки Крим або органу місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб.

Позивач зазначає, що неправомірні, на його думку, висновки, зазначені в акті перевірки від 31.08.2011 року, порушують його права та інтереси, створюють невизначеність у господарських правовідносинах за участю контрагентів, договори з якими відповідач вважає нікчемними. Саме це змусило його звернутися до суду.

Обєктом захисту в адміністративному судочинстві є порушені субєктом владних повноважень права, свободи та інтереси фізичних та юридичних осіб. У Рішенні від 01.12.2004р. № 18-рп/2004 Конституційний суд України розтлумачив, що поняття «охоронюваний законом інтерес»треба розуміти як прагнення до користування конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом, як зумовлений загальним змістом об'єктивного і прямо не опосередкований у суб'єктивному праві простий легітимний дозвіл, що є самостійним об'єктом судового захисту та інших засобів правової охорони з метою задоволення індивідуальних і колективних потреб, які не суперечать Конституції і законам України, суспільним інтересам, справедливості, добросовісності, розумності та іншим загальноправовим засадам.

Обєктом захисту у справі, що розглядається, є інтерес позивача, який полягає у прагненні до користування матеріальними і нематеріальними благами, зокрема правами, які виникли з договорів, укладених позивачем з ПП «Сервіс Доріг»та ВАТ «Науково-дослідний інститут побутової радіоелектронної апаратури». Оскільки в результаті виконання взятих на себе зобовязань згідно з цих договорів надалі було сформовано валові доходи та витрати, а також сума податкового кредиту з податку на додану вартість, їх оцінка з боку податкового органу як нікчемних свідчить про невизнання прав, які випливають з вищенаведених договорів, а отже породжують спірність, правову невизначеність як у відносинах між сторонами договорів, так і у податкових правовідносинах. Суд вважає, що ці інтереси позивача виникли з передбачених законом підстав, є легальними, а тому можуть бути самостійним обєктом судового захисту.

Відповідно до ч. 2 ст. 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб. У Рішенні Конституційного суду України від 25.12.1997 р. зазначено, що ч. 1 ст. 55 Конституції України треба розуміти так, що кожному гарантується захист прав і свобод у судовому порядку. Суд не може відмовити у правосудді, якщо громадянин України, іноземець, особа без громадянства вважають, що їх права і свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав та свобод. Оскільки юридична особа є організаційно-правовою формою реалізації прав та інтересів людей, ст. 55 Конституції України поширюється і на юридичних осіб. У ч. 2 ст. 124 Конституції України визначено, що юрисдикція судів поширюється на всі правовідносини, що виникають у державі. Конституційний Суд України розтлумачив, що цю частину необхідно розуміти так, що юрисдикція судів, тобто їх повноваження вирішувати спори про право та інші правові питання, поширюється на всі правовідносини, що виникають у державі. Представник відповідача зазначав, що акт перевірки сам по собі не є рішенням субєкта владних повноважень. Отже, для вирішення питання про належність спору до юрисдикції суду необхідно встановити наявність між учасниками спору правовідносин, тобто відносин, які врегульовані правом.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином, уся діяльність субєктів владних повноважень має правову форму, а тому відносини з їх участю є правовими. Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 р. № 984 (надалі Порядок). Відповідно до п. 3 Порядку акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

У п. 6 розділу І Порядку передбачено, як складається висновок акта документальної перевірки, зокрема про те, що зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень.

Відповідно до п. 6 розділу ІІ Порядку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Таким чином, дії податкового органу щодо викладу висновків в акті перевірки врегульовано нормативним актом. Недотримання цих нормативних актів органом державної податкової служби може спричинити спір.

Відповідно до ч. 2 ст. 4 КАС юрисдикція адміністративних судів поширюється на всі публічно-правові спори, крім спорів, для яких законом встановлений інший порядок судового вирішення. Публічно правовим спором є спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень. Оскільки Державна податкова інспекція є субєктом владних повноважень, які реалізуються у правовідносинах з платниками податків, то спір щодо правомірності його рішень, дій чи бездіяльності є публічно-правовим.

Відповідно до ч. 1 ст. 17 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори, зокрема спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.

У ч. 2 цієї статті передбачено, що до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.

Вживання в цій нормі слова «будь-які»дає підстави тлумачити її як таку, що виключає обмежене тлумачення. Тобто обєктом оскарження можуть бути будь-які дії субєктів владних повноважень. Таке тлумачення відповідає принципу верховенства права, як він розуміється у практиці Європейського суду з прав людини.

Відповідно до ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 р. (надалі Конвенція) кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов'язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення. За усталеною практикою Європейського Суду з прав людини процесуальні гарантії, визначені в статті 6 стосовно справедливості, публічності та негайності, втрачають сенс за відсутності захисту передумов для дотримання цих гарантій, а саме доступу до суду. Суд встановив це як невідємний аспект гарантій, визначених у статті 6, посилаючись на принцип верховенства права та уникнення свавільної влади, які є основою більшої частини Конвенції. Отже, частина 1 статті 6 Конвенції гарантує кожному права на подання до суду будь-яких позовів стосовно їхніх цивільних прав та обовязків (рішення у справі Голдер проти Великобританії (Golder v. The United Kingdom) (1975), параграф 28-36). Обмеження доступу до суду не може бути сумісним із ч. 1 ст. 6, якщо воно не ставить правомірної мети і якщо немає обгрунтованого пропорційного співвідношення між вжитими заходами і поставленою метою (рішення у справі Вайт і Кенеді проти Німеччини (Waite and Kennedy v. Germany) (1999), параграф 59).

Окрім того, відповідно до ст. 13 Конвенції кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. Ефективність юридичного захисту полягає в його спроможності відновити (поновити) порушене право чи інтерес, усунути спірність чи невизначеність у правовідносинах. З цієї норми, слідує, що звернення до суду, як найбільш ефективний засіб юридичного захисту, не може бути обмежене і відмова у правосудді не відповідає цьому принципу.

В п. 3 Рішення Конституційного Суду України від 07.05.2002 року зазначено, що судовий захист прав і свобод людини і громадянина необхідно розглядати як вид державного захисту прав і свобод людини і громадянина. І саме держава бере на себе такий обов'язок відповідно до частини другої статті 55 Конституції України. Право на судовий захист передбачає і конкретні гарантії ефективного поновлення в правах шляхом здійснення правосуддя. Відсутність такої можливості обмежує це право. А за змістом частини другої статті 64 Конституції України право на судовий захист не може бути обмежено навіть в умовах воєнного або надзвичайного стану.

Відповідно до ст. 6 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси. Таким чином, підставою для звернення до суду є лише субєктивне твердження позивача про порушення його прав чи інтересів.

Законом не заборонено звертатися до суду із вимогами про визнання протиправними дій, які полягають у формулюванні висновків акту перевірки. Та обставина, що акт перевірки чи його висновки не є рішеннями субєкта владних повноважень, не означає, що такі не можуть порушувати права чи інтереси позивача, а отже й не виключає їх судового захисту.

Суд враховує, що за наслідками перевірки ДПІ не виносила податкового повідомлення-рішення, яке платник податків (позивач) міг би оскаржити. Позивач не має іншого способу захисту порушених, на його думку, прав та інтересів, окрім як оскаржувати дії податкового органу. За умов невинесення податкового повідомлення-рішення, обєктом судового контролю повинні бути дії податкового органу. Інше розуміння призвело б до порушення конституційної норми про поширення юрисдикції суду на всі правовідносини.

З наведених у позовній заяві підстав позову вбачається, що між сторонами є публічно-правовий спір щодо правомірності дій органу державної податкової служби під час оформлення результатів перевірки та відображення їх в акті. Позивач вважає свої інтереси порушеними і бажає їх захистити. Вирішення спору не віднесено законом до юрисдикції інших судів, а тому справа належить до юрисдикції адміністративного суду і повинна розглядатися по суті.

Суд враховує також і те, що питання про можливість оскарження фактичних дій під час перевірки та висновків, які, на думку позивача, порушують його права, вже досліджувалося Вищим адміністративним судом України, який висловив думку, що такі вимоги підлягають розгляду в порядку адміністративного судочинства (Ухвала ВАС України від 29.06.2010р., справа № К-3945/10).

Щодо обґрунтованості висновків про нікчемність правочинів, суд зазначає наступне.

Відповідно до ст. 202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

У ст. 203 ЦК України наведено загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину: 1) зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам; 2) особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності; 3) волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі; 4) правочин має вчинятися у формі, встановленій законом; 5) правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним; 6) правочин, що вчиняється батьками (усиновлювачами), не може суперечити правам та інтересам їхніх малолітніх, неповнолітніх чи непрацездатних дітей.

Законом закріплено презумпцію правомірності правочину: правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним (ст. 204 ЦК). З наведеного випливає, що правочин (договір) є правомірним, а отже й дійсним. Неправомірність (недійсність) правочину повинна бути прямо передбачена законом або встановлена рішенням суду, що набрало законної сили.

Відповідно до ст. 215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. У цій же статті розмежовується два види недійсних правочинів: нікчемні та оспорювані. Нікчемним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. Оспорюваним є правочин, якщо його недійсність прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом. Такий правочин може бути визнаний недійсним судом.

У Постанові Пленуму від 06.11.2009 р. № 9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними»Верховний Суд України розтлумачив, що нікчемний правочин є недійсним через невідповідність його вимогам закону та не потребує визнання його таким судом. Оспорюваний правочин може бути визнаний недійсним лише за рішенням суду (п. 4 Постанови). Виконання чи невиконання сторонами зобов'язань, які виникли з правочину, має значення лише для визначення наслідків його недійсності, а не для визнання правочину недійсним. У разі якщо правочин ще не виконаний, він є таким, що не створює жодних юридичних наслідків (ч. 1 ст. 216 ЦК України ) (п. 7 Постанови).

Перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений ст. 228 ЦК України: 1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; 2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (ст. 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок. При кваліфікації правочину за ст. 228 ЦК України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо (п. 18 Постанови Пленуму від 06.11.2009 р. № 9).

Висновки податкового органу про нікчемність правочинів між ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»та ПП «Сервіс Доріг», а також з ВАТ НДІ ПРЕА ґрунтуються на тому, що під час їх вчинення не було дотримано ч. 5 ст. 203 ЦК України і ці правочини не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними.

Такий висновок є помилковим. Відповідно до ст. 234 ЦК України фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Саме таку кваліфікацію правочинів було надано податковим органом в акті перевірки від 06.05.2011р.

У п. 24 Постанови Пленуму від 06.11.2009 р. № 9 Верховний Суд України відзначив, що для визнання правочину фіктивним необхідно встановити наявність умислу всіх сторін правочину. Судам необхідно враховувати, що саме по собі невиконання правочину сторонами не означає, що укладено фіктивний правочин. Якщо сторонами не вчинено будь-яких дій на виконання такого правочину, суд ухвалює рішення про визнання правочину недійсним без застосування будь-яких наслідків. У разі, якщо на виконання правочину було передано майно, такий правочин не може бути кваліфікований як фіктивний.

Під час перевірки податковий орган не встановив обставин, які б свідчили про умисел ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»на укладення договорів з ПП «Сервіс Доріг»без наміру створити наслідки, які передбачені цим договором. Не надано цих доказів і під час судового розгляду справи. Навпаки, документально доведено виконання зобовязань щодо виконання ремонтних робіт та його подальшого використання у власній господарській діяльності. Зазначені обставини були встановлені податковим органом під час перевірки і залишились не спростованими. Відтак, протиправного умислу сторін, зокрема ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс», на укладення фіктивного правочину не встановлено, що виключає його кваліфікацію як недійсного. З огляду на відсутність доказів умислу сторін, вищезгадані правочини не можуть вважатися нікчемними як такі, що порушують публічний порядок за ст. 228 ЦК України.

Суд звертає увагу також і на те, що відповідно до ч. 2 ст. 234 ЦК України фіктивний правочин визнається судом недійсним. Отже, цей вид недійсних правочинів належить до оспорюваних правочинів. З огляду на цю норму, жоден інший орган, окрім суду, не може робити висновок про недійсність фіктивного правочину.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Окремо суд бере до уваги, що викладені в акті перевірки судження субєкта владних повноважень про порушення позивачем вимог ст.ст. 203, 215, 216, 228 ЦК України зроблені з перевищенням компетенції органів державної податкової служби України та не підтверджуються дослідженими судом доказами.

Проаналізувавши положення Податкового кодексу України та Закону України «Про державну податкову службу в Україні»від 04.12.1990 р. (з наступними змінами і доповненнями), Суд дійшов висновку, що податкові органи не наділені законодавцем компетенцією на встановлення фактів порушення платниками податків норм актів цивільного або господарського законодавства та не мають повноважень визнавати правочини нікчемними або такими, що не відповідають закону.

Так, відповідно до п. 11 ст. 10 Закону України «Про державну податкову службу в Україні»державні податкові інспекції в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонні та об'єднані спеціалізовані державні податкові інспекції виконують, зокрема, такі функції: подають до судів позови до підприємств, установ, організацій та громадян про визнання угод недійсними і стягнення в доход держави коштів, одержаних ними за такими угодами, а в інших випадках - коштів, одержаних без установлених законом підстав, а також про стягнення заборгованості перед бюджетом і державними цільовими фондами за рахунок їх майна; звертаються до суду в інших випадках, передбачених законом.

Відтак, встановивши правочин, який має ознаки фіктивного, податковий орган, діючи в межах своїх повноважень, повинен звернутися до суду з позовом про визнання цього правочину недійсним. До набрання рішенням суду законної сили правочин вважається дійсним, оскільки саме це є змістом презумпції, яка наведена у ст. 204 ЦК України. До цього часу податковий орган не може застосовувати наслідки недійсності правочину, зокрема й корегувати податкові зобовязання, навіть якщо б у нього і були відповідні переконання. Здійснення таких дій не відповідає повноваженням податкового органу та способу їх реалізації, свідчить про перевищення компетенції та безпідставне втручання в приватні правовідносини, порушує принцип офіційності.

У п. 6 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 р. № 984 передбачено, що у висновку акта документальної перевірки зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень. Всупереч наведеній нормі, відповідач досліджував дійсність правочинів, тобто фактично контролював дотримання платником податків цивільного законодавства, на що податковий орган не уповноважений.

Відповідно до п. 6 розділу ІІ цього Порядку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Суд відзначає, що в силу п.83.1 ст.83 Податкового кодексу України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки; 83.1.4. судові рішення; 83.1.5. виключено; 83.1.6. інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на органи державної податкової служби.

З огляду на приписи наведених вище норм права, суд доходить висновку, що до набуття законної сили рішенням суду про визнання недійсним правочину, за яким платником податків було сформовано податковий кредит та податкове зобовязання з податку на додану вартість, податковий орган не має правових підстав для відображення в акті перевірки судження про вчинення таким платником порушення податкового законодавства щодо правильності та повноти справляння податків за цим правочином.

Підстави нікчемності правочину встановлюються законом, а не актами податкових перевірок. Вказані в актах перевірки недоліки, допущені субєктом господарювання при укладенні та виконанні договорів, не є підставою для визнання правочинів нікчемними, оскільки законодавство не встановлює таких підстав нікчемності правочину. Аналогічне тлумачення повноважень органів державної податкової служби наведене в листі Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва від 16.09.2011р.

Під час складення акту перевірки від 31.08.2011р. ці вимоги податковим органом не виконані. Фактично, в основу перевірки покладено акт перевірки ДПІ у Франківському районі м. Львова від 06.04.2011р., без урахуванням обставин його складення. Первинні документи, надані платником податків, невмотивовано не взяті до уваги і не вплинули на висновки податкового органу. Зазначене свідчить про необґрунтованість оскаржуваних дій та їх упередженість.

Суд враховує також і те, що відповідно до ч. 4 ст. 70 КАС України обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Оскільки визнання фіктивного правочину недійсним відбувається за рішенням суду, єдиним допустимим засобом доказування факту фіктивності правочину є рішення суду. Інші докази, зокрема й акти перевірки податкового органу, цю обставини підтвердити не можуть в силу прямого припису закону, а отже й не можуть братися до уваги судом під час вирішення справи.

Як наслідок безпідставності висновків про нікчемність правочинів, не відповідають закону і висновки податкового органу про відсутність поставки послуг та укладення угод без мети настання реальних наслідків.

В розумінні ст. 3 КАС України рішення суб'єктів владних повноважень повинні прийматися (вчинятися) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що тягар доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії. Проте доказів правомірності, законності та обґрунтованості відповідачем своїх дій суду не надано.

Внаслідок таких дій податкового органу договірні правовідносини ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»з ПП «Сервіс Доріг», а також з ВАТ НДІ ПРЕА набули ознак невизначеності, спірності, неправомірності, що призводить до порушення інтересів позивача. Під впливом висновків податкового органу інші державні органи та учасники цивільного обороту складають думку про дотримання позивачем законодавства, його добросовісність, ділову репутацію, і це, безумовно, впливає на його інтереси. Ці інтереси потребують захисту.

Оцінюючи наведені вище обставини, суд вважає, що позивач довів факт порушення його інтересів, а отже позов слід задовольнити.

Вирішуючи питання про спосіб захисту порушених прав та інтересів, суд виходить з того, що формулювання висновків акту перевірки є частиною діяльності податкового органу під час перевірки; юридично-значимою дією. Оскільки рішення суду повинно забезпечувати ефективний захист особи, суд вважає, що необхідно визнати протиправними дії відповідача, які полягають у викладенні в акті перевірки № 1571/23-2/34368355 від 31.08.2011 року висновків про відсутність поставки послуг та укладення угод без мети настання реальних наслідків.

Судові витрати відповідно до ст. 94 КАС України слід стягнути на користь позивача з Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 17-19, 94, 160-163 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними дії державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова, які полягали у викладенні в акті перевірки № 1571/23-2/34368355 від 31.08.2011 року висновків про відсутність поставки послуг та укладення угод без мети настання реальних наслідків.

Стягнути з державного бюджету України на корись ТОВ «Будівельний Альянс-Плюс»судовий збір в сумі 3 (три) гривні 40 копійок.

Апеляційну скаргу на постанову суду першої інстанції може бути подано протягом десяти днів з дня отримання копії постанови, виготовленої в повному обсязі. Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Повний текст постанови виготовлено 08 листопада 2011 року.

Суддя Москаль Р.М.

З оригіналом згідно

Суддя Москаль Р.М.