Ухвала суду № 52129789, 28.09.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"28" вересня 2015 р. м. Київ К/800/57178/13

Вищий адміністративний суд України у складі:

головуючого суддіЦвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач),суддів Ланченко Л.В., Пилипчук Н.Г., при секретарі судового засідання Міщенко Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за

касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Акзо Нобель Декорейтів Коатінгс»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2012 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2013 року

у справі № 2а-13687/12/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Акзо Нобель Декорейтів Коатінгс»

до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Акзо Нобель Декорейтів Коатінгс» звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2013 року, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

У судовому засіданні представник позивача касаційну скаргу підтримав та просив її задовольнити. Представник відповідача проти касаційної скарги заперечував та просив у її задоволенні відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період із 01.01.2009 року по 01.04.2012 року у зв'язку з отриманням форми 8-ОПП від 14.12.2010 року № 80281/10 відповідачем складено акт від 10.05.2012 року №256/22-3/30401697, яким встановлено порушення: - п. 5.1, пп. 5.2.1, 5.2.6 п. 5.2, абз. 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 150.1 ст. 150 розділу III, п. 2 підрозділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в розмірі 132 255, 00 грн.; - пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість в розмірі 5 530, 00 грн.; - пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. 165.1.22 п. 165.1 ст. 165, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, в результаті чого додаткового нараховано податок на доходи фізичних осіб в розмірі 3 600, 00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.05.2012 року: - № 0001011705, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 3 600, 00 грн. за основним платежем та у розмірі 900, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; - № 0003932205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 132 255, 00 грн. за основним платежем та 33 064, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; - № 0003942205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 5 530, 00 грн. за основним платежем та 1 383, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

За результатами адміністративного оскарження даних податкових повідомлень-рішень ДПС у місті Києві прийнято рішення від 06.08.2012 року № 4810/10/12-414, яким скаргу задоволено частково, податкове повідомлення-рішення від 28.05.2012 року № 0001011705 скасовано в частині грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1 114, 00 грн. (891, 00 грн. - основний платіж, 223, 00 грн. - штрафні (фінансові) санкції ), скасовано податкове повідомлення-рішення від 28.05.2012 року № 0003932205 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 11 282, 00 грн., а податкові повідомлення-рішення № 0003932205, № 0003942205 залишено без змін.

На підставі даного рішення відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.08.2012 року № 0008122205, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 170 010, 00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку про те, що позивачем допущено порушення вимог податкового законодавства у періоді, що перевірявся, в результаті чого прийняття податкових повідомлень-рішень є правомірним.

Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм податкового законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, вважає рішення судів попередніх інстанцій передчасними, з огляду на таке.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно із пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Судами попередніх інстанцій, погоджуючись із висновками відповідача, викладеними у акті перевірки, про те, що позивачем до валових витрат віднесено витрати за послуги іноземного оператора по роумінгу та маркетингові послуги на загальну суму 16 637, 00 грн., а також послуги з перевезення вантажу на загальну суму 37 750, 00 грн., не підтверджених первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, не зазначено на підставі яких встановлених обставин з посиланням на докази у справі зроблені такі висновки.

Згідно із пунктом 3 частини першої статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України постанова складається, зокрема з мотивувальної частини із зазначенням: встановлених судом обставин із посиланням на докази, а також мотивів неврахування окремих доказів; мотивів, з яких суд виходив при прийнятті постанови, і положення закону, яким він керувався.

Аналогічні вимоги визначені у статті 206 Кодексу адміністративного судочинства України для ухвали суду апеляційної інстанції.

Враховуючи те, що в матеріалах справи на підтвердження правомірного формування валових витрат за відповідними господарськими операціями наявний договір, акти здачі-приймання виконаних робіт, звіти про виконану роботу, накази, товарно-транспортні накладні, є підстави вважати, що відповідні документи залишилися не дослідженими.

Згідно із пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі ціни за придбану продукцію та виконані роботи, необхідні первинні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства України.

Слід зазначити, що за змістом частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасної їх подачі.

Встановивши, що надані сторонами докази є недостатніми для встановлення обставин справи, суд з власної ініціативи має право вжити необхідні заходи для витребування належних доказів.

В порушення вказаних положень КАС України висновки судів попередніх інстанцій при вирішенні питання про правомірність доводів податкового органу щодо факту невіднесення позивачем до складу податкових зобов'язань з ПДВ суми за послуги, надані нерезидентом на митній території України у лютому 2009 року в сумі 440, 00 грн., листопаді-грудні 2009 року на загальну суму 1 387, 00 грн., а також суми ПДВ за списані матеріальні активи, які обліковувалися на рахунку 10 «Основні засоби» І групи (офісні перегородки з металоконструкцій) в сумі 18 513, 00 грн., зроблені лише на підставі даних акта перевірки щодо порушень позивачем вимог податкового законодавства.

Крім того, судами не з'ясовано як вплинуло встановлене у акті перевірки завищення позивачем задекларованих показників у рядку 5.2. Декларації з податку на прибуток «Коригування валових витрат, у тому числі: - самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів» в загальній сумі 475 262, 00 грн. на прийняття податкового повідомлення-рішення від 28.05.2012 року № 0003932205.

Такі ж самі порушення норм матеріального та процесуального права вбачаються і при відмові у задоволенні позову щодо скасування податкового повідомлення-рішення, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, оскільки з тексту оскаржуваних судових рішень не вбачається на підставі яких норм закону суди погодилися із висновками податкового органу щодо неутримання позивачем податку на доходи фізичних осіб при оплаті працівникам позивача послуг іноземного оператора по роумінгу зі службового телефону, послуг таксі, послуг картингу та чеків за харчування.

Також суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про те, що до складу другого кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкту оподаткування, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності за перший квартал 2011 року без врахування від'ємного значення, що перейшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року.

Відповідно до вимог п. 2 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України з дати набрання чинності розділом III цього Кодексу платники податку на прибуток підприємств складають наростаючим підсумком та подають декларацію з податку на прибуток за такі звітні податкові періоди: другий квартал, другий і третій квартали та другий-четвертий квартали 2011 року.

Згідно із п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

В той же час, пункт 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалась з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, в 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникла у 2010 році.

За таких обставин, відповідно до вищезазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

При новому розгляді справи суду слід урахувати, що згідно з частиною першою статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення.

Крім того, при розгляді і вирішенні питання щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 28.05.2012 року № 0001011705 судам потрібно врахувати положення пп. 60.1.3 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України, відповідно до якого податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі. При цьому пунктом 60.4 ст. 60 Податкового кодексу України передбачено, що у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.

Таким чином, під час нового розгляду суду першої інстанції слід врахувати викладене, дослідити питання щодо правомірності нарахування грошових зобов'язань спірними податковими повідомленнями-рішеннями, застосувати при оцінці доводів сторін норми матеріального права, які повинні бути застосовані, і вирішити спір згідно із законодавством.

За таких обставин касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Акзо Нобель Декорейтів Коатінгс» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 20.11.2012 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2013 року у справі № 2а-13687/12/2670 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та не може бути оскаржена.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді Л.В.Ланченко

Н.Г.Пилипчук