Ухвала суду № 52129607, 21.09.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"21" вересня 2015 р. м. Київ К/800/63768/14

К/800/63131/14

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого -Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач), Ланченко Л.В., Пилипчук Н.Г., при секретарі судового засідання Міщенко Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за касаційними скаргами Науково-виробничого підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Медівін» та Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області

на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року

та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.11.2014 року

у справі № 802/554/13-а

за позовом Науково-виробничого підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Медівін»

до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області

про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Науково-виробниче підприємство Товариство з обмеженою відповідальністю «Медівін» звернулось до суду з адміністративним позовом до Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області форми «Р» від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 295 091, 00 грн., в тому числі 196 727, 00 грн. за основним платежем та 98 364, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.11.2014 року постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року скасовано в частині задоволених позовних вимог. В цій частині прийнято нову постанову. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області форми «Р» від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 104 943, 00 грн., в тому числі 69 962, 00 грн. за основним платежем та 34 981, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. У задоволенні решти позову відмовлено. В іншій частині постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року залишено без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач та відповідач звернулися до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, при цьому, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, позивач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції, а відповідач просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати в частині відмови у задоволенні позову і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

У запереченнях на касаційну скаргу позивач з вимогами та доводами відповідача не погоджується, просить залишити його скаргу без задоволення, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідач у своїх письмових запереченнях на касаційну скаргу позивача просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позову - без змін.

У судовому засіданні представники позивача та представник відповідача свої касаційні скарги підтримали та просили їх задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами планової виїзної документальної перевірки НВП ТОВ «Медівін» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року відповідачем складено акт від 24.12.2012 року № 3439/2202/25494262, яким встановлено порушення пп. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 144.1 ст. 144 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 294 976,00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 09.01.2013 року № 0000012310, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток в сумі 294 976, 00 грн. за основним платежем та 145 131, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Підставою для прийняття даного податкового повідомлення-рішення став висновок податкового органу про безпідставне віднесення позивачем до складу витрат: 1) витрат на оплату послуг, отриманих від НВП ТОВ «Сучасні медичні технології» без підтверджуючих документів на суму 351 900, 00 грн.; 2) витрат за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року в сумі 603 649, 00 грн., не підтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами; 3) не підтверджену відповідними розрахунковими та первинними документами суму амортизаційних відрахувань у розмірі 333 149, 00 грн.; 4) витрат на оренду приміщень та напівпричепа у ОСОБА_4 без підтверджуючих документів на суму 114 000, 00 грн.

Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції прийшов до висновку щодо безпідставного формування позивачем витрат відповідно до договору з НВП ТОВ «Сучасні медичні технології», а також витрат щодо оренди приміщень та напівпричепа. В іншій частині встановлених актом перевірки порушень суд першої інстанції виходив з того, що вони є безпідставним.

Суд апеляційної інстанції, розглядаючи дану справу по суті, погодився із висновками суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог. Разом з тим, також прийшов до висновку щодо безпідставного віднесення позивачем до складу витрат витрат за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року в сумі 603 649, 00 грн., не підтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами.

Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм податкового законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, вважає висновки суддів попередніх інстанцій в цілому обґрунтованими, однак не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції з приводу неправомірного формування позивачем витрат в сумі 603 649, 00 грн.

Підпунктом 14.1.27 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України передбачено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно із пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Підпунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п 138.4 ст.138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із п. 135. 2 ст.135 Податкового кодексу України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

В силу пп.пп. 139.1.3, 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат: суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг; витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність здійснення господарської операції. При цьому до складу витрат не включаються суми авансової оплати товарів, робіт (послуг).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між НВП ТОВ «Медівін» (Замовник) та НВП ТОВ «Сучасні медичні технології» (Виконавець) укладено договір від 01.07.2011 року № 107 на створення (передачу) науково-технічної продукції, відповідно до умов якого Виконавець бере на себе обов'язок з виконання наукових робіт для Замовника за темою «Розробка та впровадження алгоритму обстеження вагітних для виявлення плодів з хромосомною патологією в першому та другому триместрах вагітності».

За відповідним договором зміст і терміни виконання основних етапів визначаються календарним планом робіт, який розрахований на чотири етапи з 01.07.2011 року по 28.09.2012 року. Загальна вартість послуг з виконання науково-дослідної роботи становить 1 450 000, 00 грн.

Встановлено, що за результатами першого етапу робіт НВП ТОВ «Сучасні медичні технології» оформило Проміжний звіт за темою науково-дослідної роботи, який стосується аналізу показань для проведення інвазивної пренатальної діагностики на підставі змінених біохімічних маркерів вагітних, на підтвердження чого в матеріалах справи наявні акти здачі-прийняття продукції та платіжні доручення.

Витрати на оплату послуг, отриманих від НВП ТОВ «Сучасні медичні технології» в сумі 351 900, 00 грн., були віднесені позивачем до складу витрат операційної діяльності.

Відмовляючи у задоволенні позову у відповідній частині, суди попередніх інстанцій виходили, зокрема, з того, що із змісту наявного у матеріалах справи проміжного звіту не вбачається коли саме виконувались роботи з аналізу показань для проведення інвазивної пренатальної діагностики, де саме, з використанням якого саме обладнання НВП ТОВ «Сучасні медичні технології», стосовно якої саме кількості вагітних жінок. Крім того, звіт не містить дати його складання та підписання (погодження) сторонами.

В свою чергу, в актах здачі-прийняття робіт відсутня інформація про конкретний обсяг та вид наданих послуг, а призначення здійснених позивачем платежів та їх розмір є незрозумілими, адже в матеріалах справи відсутня калькуляція першого етапу робіт. Крім того, згідно платіжних доручень НВП ТОВ «Медівін» в повному обсязі сплатило авансовий платіж за створення науково-технічної продукції за договором № 107 від 01.07.2011 року. Водночас акти здачі-прийняття продукції складені пізніше ніж здійснювалася оплата першого етапу робіт, що суперечить п. 2.3 договору, яким передбачено здійснення розрахунків на підставі актів здачі-приймання науково-технічної продукції.

Таким чином, в результаті того, що позивач фактично сплатив аванс для виконання робіт за договором, про що свідчить також, зазначене у платіжних дорученнях призначення платежу «авансовий платіж за створення науково-технічної продукції згідно договору № 107 від 01.07.2011 року», зазначені витрати не можуть бути віднесені до складу витрат при визначенні оподаткованого прибутку.

Отже, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає вірним висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність віднесення НВП ТОВ «Медівін» до складу витрат при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток витрат на оплату послуг (робіт) контрагента НВП ТОВ «Сучасні медичні технології» в сумі 351 900, 00 грн. та заниження у зв'язку з цим грошових зобов'язань на суму 74 309, 00 грн.

Перевіряючи висновки судів попередніх інстанцій з приводу правомірності віднесення позивачем за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року до складу витрат (рядок 05 Декларації «Витрати операційної діяльності, в тому числі: рядок 05.1 Декларації «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)») витрат, не підтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами в сумі 603 649, 00 грн., слід зазначити таке.

Перевіркою встановлено, що розбіжність у формуванні позивачем витрат в у відповідній сумі виникла при співставленні відомостей, зазначених у деклараціях з податку на прибуток з додатками за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року, з даними бухгалтерського обліку підприємства та наявних первинних документів, які були надані платником під час проведення перевірки.

В ході розгляду даної справи у зв'язку із необхідністю використання економічних знань для з'ясування істотних обставин судом першої інстанції для вирішення відповідного питання двічі призначалася судово-економічна експертиза. При цьому додаткова експертиза була призначена з підстав того, що експерту не вдається за можливе надати відповідь на поставлені питання, оскільки в акті перевірки відсутній перелік первинних документів, які були надані підприємством для перевірки. В подальшому, у зв'язку з поданням сторонами додаткових матеріалів за результатами проведення додаткової судово-економічної експертизи нових даних, які б змінили попередні висновки експертизи в частині непідтверджених витрат позивача на суму 603 649 грн., експертом не здобуто.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується у даному випадку із висновком суду першої інстанції про те, що висновок експерта для суду не є обов'язковим, однак факти виявлених порушень податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, повинні викладатись в акті перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність таких фактів.

Судом першої інстанції встановлено, що з акта перевірки та інших наявних у справі доказів, а також пояснень представників сторін виявилося неможливим встановити, які саме витрати позивача не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, за якими операціями встановлено розбіжності на суму 603 649, 00 грн. та яким чином і з яких підстав податковий орган дійшов до такого висновку.

Відтак, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку щодо необґрунтованості та безпідставність висновків відповідача щодо завищення НВП ТОВ «Медівін» валових витрат на суму 603 649, 00 грн., адже всупереч вимогам ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України податковий орган, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірність своїх доводів.

Тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 190 148, 00 грн. визнано протиправним та скасовано правомірно.

Висновки у цій частині суду апеляційної інстанції про те, що вказаними експертними висновками фактично підтверджено відсутність документів, які б надали право позивачеві при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток враховувати витрати в сумі 603 649, 00 грн., які непідтверджені відповідними первинними документами, є помилковими, оскільки відповідно до змісту висновку експерта, йому не вдається за можливе спростувати чи підтвердити висновок акта перевірки у цій частині.

Крім того, відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

За таких обставин, рішення суду апеляційної інстанції у відповідній частині підлягає скасуванню із залишенням в цій частині силі рішення суду першої інстанції.

Судами також встановлено, що в період, охоплений перевіркою, позивач відніс до складу витрат, витрати в сумі 114 000, 00 грн. на послуги з оренди приміщень та напівпричепа за договорами оренди.

Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про наявне порушення позивачем вимог п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139 ст. 139 Податкового кодексу України у зв'язку із включенням до складу витрат операційної діяльності витрат без підтверджуючих документів, оскільки орендодавець за відповідними договорами помер, а в матеріалах справи відсутні докази переоформлення договорів оренди у зв'язку із зміною власника майна, що передавалось в оренду.

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що із вказаним порушенням представники позивача погодилися у судовому засіданні.

З приводу віднесення НВП ТОВ «Медівін» до складу витрат амортизаційних відрахувань у розмірі 333 149, 00 грн., нарахованих за період з 01.07.2011 року по 30.09.2012 року, слід зазначити таке.

Відповідно до пп. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Згідно із пп. 145.1.2 п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу України нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації).

З урахування експертного висновку судами встановлено, що доводи податкового органу, викладені у акті перевірки відносно даного порушення, є безпідставними та такими, що не підтвердилися документально.

Отже, податкове повідомлення-рішення Вінницької ОДПІ від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 69 962, 00 грн. є протиправним та скасовано правомірно.

Стаття 220 Кодексу адміністративного судочинства України визначає межі перегляду судом касаційної інстанції.

Відповідно до ст. 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Отже, прийняте апеляційним судом рішення у справі підлягає скасуванню в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області форми «Р» від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 190 148, 00 грн. в тому числі 126 765, 00 грн. за основним платежем та 63 383, 00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, а постанова суду першої інстанції у цій частині - залишенню в силі відповідно до ст. 226 Кодексу адміністративного судочинства України.

В іншій частині судові рішення слід залишити без змін.

За таких обставин касаційні скарги підлягають задоволенню частково.

Керуючись ст. ст. 220, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ухвалив:

Касаційні скарги Науково-виробничого підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Медівін» та Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області задовольнити частково.

Постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.11.2014 року у справі № 802/554/13-а в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Вінницької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області форми «Р» від 09.01.2013 року № 0000012310 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 190 148, 00 грн., в тому числі 126 765, 00 грн. за основним платежем та 63 383, 00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями скасувати.

В цій частині залишити в силі постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року у справі № 802/554/13-а.

В іншій частині постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 19.11.2014 року та постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 29.09.2014 року у справі № 802/554/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді Л.В.Ланченко

Н.Г.Пилипчук