Ухвала суду № 52129449, 21.09.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 вересня 2015 року м. Київ К/800/30193/14

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого - Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач), Ланченко Л.В., Пилипчук Н.Г., розглянувши у попередньому судовому засіданні адміністративну справу

за касаційною скаргою Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області

на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.10.2012 року

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 року

у справі № 1170/2а-578/12

за позовом Комунального закладу «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву-2»

до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби,

треті особи - Кіровоградська обласна рада,

Управління фізичної культури та спорту Кіровоградської обласної державної адміністрації,

про скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Комунальний заклад «Обласна спеціалізована дитячо-юнацька школа олімпійського резерву-2» звернувся до суду з адміністративним позовом до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.10.2012 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 року, позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції від 24.06.2011 року №0009851800 в частині визначення грошового зобов'язання з земельного податку у сумі 101 942, 08 грн., з яких 77 690, 41 грн. - за основним платежем, 24 251, 67 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні вимог позивача у повному обсязі, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки КЗ «ОСДЮШОР-2» з питань достовірності та повноти нарахування земельного податку за 2009, 2010 та 2011 роки відповідачем складено акт від 08.06.2011 року №43/1530/22223953, яким встановлено порушення ч. 5 ст. 12 Закону України «Про плату за землю», п. 284.3 ст. 284 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем неправомірно застосовано пільгу з плати за землю за земельну ділянку.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.06.2011 року № 0009851800, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем земельний податок у сумі 318 633, 88 грн., з яких 278 213, 43 грн. - за основним платежем, 40 420, 45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про часткове задоволення позову, зважаючи на таке.

Згідно зі ст. 2 Закону України «Про плату за землю» використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом. Власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі, крім орендарів та інвесторів - учасників угоди про розподіл продукції, сплачують земельний податок. За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата.

Статтею 14 Закону України «Про плату за землю» передбачено, що платники земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму земельного податку та орендної плати щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою центральним податковим органом, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій.

Пунктом 4 ч. 1 ст. 12 Закону України «Про плату за землю» визначено, що від земельного податку звільняються, зокрема, вітчизняні заклади культури, науки, освіти, охорони здоров'я, соціального забезпечення, фізичної культури та спорту, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів.

В той же час, частиною 5 ст. 12 Закону України «Про плату за землю» передбачено, що якщо підприємства, установи та організації, що користуються пільгами по земельному податку, мають у підпорядкуванні госпрозрахункові підприємства або здають у тимчасове користування (оренду) земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини, податок за земельні ділянки, зайняті цими госпрозрахунковими підприємствами або будівлями (їх частинами), переданими в тимчасове користування, сплачується у встановлених розмірах на загальних підставах.

За визначенням, наведеним у пп. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, плата за землю - загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

В силу пп. 14.1.72 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України земельний податок - обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XIII цього Кодексу).

Відповідно до п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Відповідно до пп. 282.1.8 п. 282.1 ст. 282 Податкового кодексу України від сплати податку звільняються: дошкільні та загальноосвітні навчальні заклади незалежно від форм власності і джерел фінансування, заклади культури, науки, освіти, охорони здоров'я, соціального захисту, фізичної культури та спорту, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів.

Пунктом 284.3 ст. 284 Податкового кодексу України передбачено, що якщо платники податку, які користуються пільгами з цього податку, надають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі, споруди або їх частини, податок за такі земельні ділянки та земельні ділянки під такими будівлями (їх частинами) сплачується на загальних підставах з урахуванням прибудинкової території.

Предметом спору між сторонами є право позивача на користування пільгою зі сплати земельного податку у період 2009, 2010, 2011 років.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що земельна ділянка загальною площею 64 195, 4 кв.м. за адресою: м. Кіровоград, вул. Короленка, на якій розташовано стадіон, і нарахування плати за яку є предметом спору у даній справі, належить позивачу на праві постійного користування відповідно до рішення Кіровоградської міської ради від 15.06.2004 року №1074 та державного акта на право постійного користування.

На підставі розпорядження голови Кіровоградської обласної державної адміністрації від 09.12.2002 року №496-р «Про передачу стадіону в довгострокову оренду» між ОСДЮШОР-2 (орендодавцем) та ВАТ «Птахокомбінат» (орендарем) укладено договір оренди цілісного майнового комплексу державного підприємства від 01.03.2003 року №128, відповідно до якого орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування цілісний майновий комплекс - стадіон «АРЗ», строком на 49 років.

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивач у податкові періоди 2009, 2010, 2011 років не звільнявся від сплати земельного податку та повинен був сплачувати його у встановлених розмірах на загальних підставах, що ним зроблено не було.

Разом з тим, задовольняючи позов часткового, суди виходили з того, що податковим органом неправомірно здійснено розрахунок донарахуванням податкового зобов'язання з земельного податку в частині, що, на думку колегії суддів суду касаційної інстанції, є вірним з огляду на таке.

Із 06.08.2011 року підрозділ 10 розділу ХІХ «Перехідні положення» доповнено, зокрема, пунктом 11. Відповідно до зазначеної норми штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

До 06.08.2011 року, тобто до набрання чинності пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХІХ Податкового кодексу України, були відсутні норми, які б прямо встановлювали необхідність застосування штрафних санкцій за виявлені у 2011 році податкові порушення у розмірах, встановлених Податковим кодексом України. Тому до 06.08.2011 року заходи відповідальності, передбачені Податковим кодексом України, могли бути застосовані за порушення, вчинені до набрання ним чинності, лише в тому обсязі, в якому вони не перевищували попередні санкції за ті самі діяння.

Так само не могли бути застосовані більші розміри відповідальності, встановлені попереднім нормативним актом. Зазначене пояснюється тим, що застосуванню підлягає той нормативно-правовий акт, який є чинним на момент застосування заходів відповідальності, і якщо таким актом підвищеного розміру санкцій не передбачено, то і не може бути застосовано відповідних санкцій.

До набрання чинності Податковим кодексом України відповідальність платників податків визначалася Законом України від 21.12.2000 року № 2181-ІІІ «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Таким чином, з урахуванням вимог статті 58 Конституції України, до податкових порушень, вчинених до набрання чинності Податковим кодексом України, але виявлених з 01.01.2011 року до 06.08.2011 року, може застосовуватися найнижчий із тих обсягів відповідальності, що передбачені Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» або Податковим кодексом України.

Статтею 17 Закону № 2181-ІІІ було визначено підстави та розміри нарахування штрафних санкцій за порушення платниками податків податкового законодавства.

Відповідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Згідно із п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла на час прийняття спірного рішення), у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суми податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, це тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, неправомірно заявленої до повернення суми бюджетного відшкодування та/або неправомірно заявленої суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість.

Таким чином, обидві норми встановлюють відповідальність за правопорушення у вигляді заниження суми податкового зобов'язання.

В той же час, розмір штрафних санкцій за вчинення цього порушення має визначатися за нормами законодавства, чинного на момент застосування таких санкцій, але не більше, ніж було передбачено на момент вчинення протиправного діяння.

Встановлено, що штрафні (фінансові) санкції за 2009 та 2010 рік обчислені на підставі абзацу першого п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України у розмірі 25% суми визначеного податкового зобов'язання, що склало 11 285, 55 грн. та 29 133, 90 грн. відповідно. Штрафні санкції у зв'язку з донарахуванням податкового зобов'язання з земельного податку за 2011 рік застосовані у розмірі 1 грн. на підставі п. 7 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Таким чином, у зв'язку з виявленим заниженням податкового зобов'язання з плати за землю за 2009 рік у сумі 45 142, 21 грн., за 2010 рік - 116 535, 61 грн. до позивача повинен був бути застосований штраф у розмірі не 25%, а 10% від суми визначеного податкового (грошового) зобов'язання, що становить 4 514, 22 грн. та 11 653, 56 грн. відповідно.

Щодо грошового зобов'язання з земельного податку за 2011 рік, обчисленого за повний календарний рік, відповідач не врахував, що на час винесення спірного податкового повідомлення-рішення від 24.06.2011 року №0009851800, з огляду на приписи п. 287.3 ст. 287 Податкового кодексу України, яким передбачено, що податкове зобов'язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця, у позивача виникли податкові зобов'язання зі сплати земельного податку за 2011 рік лише за 4 базових податкових (звітних) місяці - за січень, лютий, березень та квітень 2011 року.

В свою чергу, застосування штрафу у зв'язку з донарахуванням податкового зобов'язання з земельного податку за 2011 рік у розмірі 1 грн. узгоджується з приписами пункту 7 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким передбачено, що штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 01 січня по 30 червня 2011 року застосовуються у розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення.

За таких обставин, суди попередніх інстанції дійшли до вірного висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в частині визначення грошового зобов'язання з земельного податку у сумі 101 942, 08 грн., з яких 77 690, 41 грн. - основний платіж, 24 251, 67 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

За таких обставин підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.

Доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновки судів попередніх інстанцій та встановлених обставин справи.

З урахуванням викладеного, є підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій ухвалено обґрунтовані рішення, які постановлено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, підстав для їх скасування не вбачається.

Стаття 220 Кодексу адміністративного судочинства України визначає межі перегляду судом касаційної інстанції.

Відповідно до частини третьої статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 220-1, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ухвалив:

Касаційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області відхилити.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.10.2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 року у справі № 1170/2а-578/12 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді Л.В.Ланченко

Н.Г.Пилипчук