Ухвала суду № 51889475, 24.09.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

24 вересня 2015 рокусправа № 808/2546/14 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.

суддів: Дадим Ю.М. Богданенка І.Ю.

за участю секретаря судового засідання: Сколишева О.О..

за участю:

представника позивача: Тягушева Д.О..

представника відповідача: Харченко Р.В..

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Спеціальний державної інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2014 року у справі №808/2546/14 за позовом відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про скасування податкового повідомлення - рішення , -

в с т а н о в и в :

08 квітня 2014 року відкрите акціонерне товариство «Запоріжжяобленерго» звернулось до суду з адміністративним позовом в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0000202800 від 07.11.2013 року на загальну суму 36 775 985.00 грн. (збільшено суму грошового зобов'язання за основним платежем: податок на прибуток, в т.ч. за основним платежем - 14 710 394.00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 22 065 591.00 грн., прийняте Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів.

Адміністративний позов обґрунтовано тим, що ВАТ "Запоріжжяобленерго" є підприємством паливно-енергетичного комплексу, на яке розповсюджується пільга з оподаткування податком на прибуток, встановлена п. 154.8. ст.154 Податкового кодексу України. На підставі зазначеної вище норми позивач відобразив по рядку 09 уточнюючої податкової декларації з податку на прибуток за 2012 рік суму прибутку, звільненого від оподаткування на підставі п.154.8. ст.154 Податкового кодексу України у розмірі 77 566 699,00 грн., без пов'язання фактичних витрат на виконання Інвестиційної програми з витратами, які задекларовані позивачем по рядку 04 цієї ж Декларації. На думку позивача відповідач прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення на підставі необґрунтованих висновків про те, що фактичні витрати позивача, які відповідають вимогам п.154.8. ст.154 Податкового кодексу України, дорівнюють загальній сумі 7 517 203 грн. та включають лише: витрати на ремонти/поліпшення об'єктів основних фондів в межах 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року (п.146.12. ст.146 ПКУ) у сумі 7 225 985 грн., а також суму амортизаційних відрахувань у розмірі 291 219 грн. Позивач вказує, що такий спосіб оподаткування є загальним і не відноситься до спеціального пільгового, що передбачений ст. 30 та ст.154 ПК України, а в конкретному випадку - п. 154.8 ст.154 ПК України.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2014 року позовні вимоги ВАТ «Запоріжжяобленерго» задоволено: визнано протиправним та скасовано винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників в м. Запоріжжі Міжрегіонального управління Міндоходів податкове повідомлення - рішення від 07.11.2013 року №0000202800.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржувану постанову суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем неправомірно (необґрунтовано) застосовано пільги з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2012 р. по 31.12.2012 р., чим порушено п.154.8. ст.154 Податкового кодексу України (далі також ПКУ), що призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 14 710 394,00 грн. Також зазначили, що по рядку 09 декларації з податку на прибуток підприємств ВАТ «Запоріжжяобленерго» повинно було відобразити суму прибутку, звільненого від оподаткування відповідно до приписів п.154.8 ст. 154 ПК України, тобто відобразити витрати з амортизаційних відрахувань та витрати, що пов'язані з ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року по об'єктах основних засобів, які введені в експлуатацію та фактичні витрати на їх ремонт та модернізацію передбачені 1 розділом інвестиційної програми ВАТ «Запоріжжяобленерго» і не перевищують її межі. Відповідач також зазначає, що ВАТ «Запоріжжяобленерго» безпідставно задекларовано по рядку 09 уточнюючої податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2012 рік вартість виконаних робіт з перевезення трансформатору по маршруту залізнична станція "Запоріжжя Велике" - ПС "Алюмінієва", монтаж трансформатору на ПС «Алюмінієва» на суму без ПДВ 312 770,96 грн. по коду інвестиційної програми 1281-113-030102, по якому передбачено виконання робіт з Модернізації силового трансформатору на ПС «Феросплавна-2».

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, надану правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 30 липня 2013 року по 15 жовтня 2013 року посадовими особами СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі МГУМ було проведено документальну виїзну перевірку ВАТ «Запоріжжяобленерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо відображення по рядку 09 декларації з податку на прибуток підприємств суми прибутку, звільненого від оподаткування за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, за результатами якого складено акт перевірки від 22.10.2013 року №189/2800/00130926.

Перевіркою встановлено порушення ВАТ «Запоріжжяобленерго»:

п. 154.8, ст.. 154 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-ІУ із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року, на загальну суму 14 710 394 грн., в тому числі по періодам:

- на 1 квартал 2012 року у сумі 1 738 480 грн.,

- за півріччя 2012 року у сумі 5 404 709 грн.,

- за 3 квартали 2012 року у сумі 8 124 952 грн.,

- за 2012 рік у сумі 14 710 394 грн..

На підставі висновків акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення форми «Ф» від 07 листопада 2013 року №0000202800 про донарахування ВАТ «Запоріжжяобленерго» податкового зобов'язання з податку на прибуток всього на суму 36775985 грн., в тому числі: за основним платежем на суму 14 710 394 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 22 065 591 грн..

Правомірність та обґрунтованість податкового повідомлення - рішення №0000202800 від 07.11.2013 року є предметом спору переданого на вирішення суду.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно у відповідності до вимог податкового законодавства сформовано податок на прибуток у 2012 року за наслідками фактичних витрат по проведенню капітальних вкладень в будівництво (реконструкції та модернізації) міждержавних, магістральних розподільчих (локальних) електричних мереж в рамках інвестиційної програми на 2012 рік.

Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Пунктом 138.2. ст.138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п.п.139.1.3. п.139.1. ст.139 ПК України не включаються до складу витрат суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг.

Відповідно до п. 154.8 ст. 154 Податкового кодексу України звільняється від оподаткування прибуток підприємств паливно-енергетичного комплексу в межах фактичних витрат, що не перевищують загальну річну суму: передбачених інвестиційними програмами, схваленими органом, що здійснює державне регулювання у сфері електроенергетики і на ринку природного газу, на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж, електричних станцій, теплоелектроцентралей, магістральних газопроводів, газорозподільних мереж, підземних сховищ газу та встановлення лічильників газу населенню, у тому числі сум, спрямованих на повернення кредитів, які використані для фінансування вищезазначених цілей; передбачених проектами, фінансування яких здійснюється за рахунок суб'єктів природних монополій, виробників електричної та/або теплової енергії відповідно до рішень Кабінету Міністрів України; витрат у межах інвестиційної складової, затвердженої органом, що здійснює державне регулювання у сфері електроенергетики і на ринку природного газу, необхідної для повернення кредитів, інвестицій, погашення облігацій (боргових цінних паперів), випущених (отриманих) енергогенеруючими компаніями, з метою фінансування капітальних вкладень з будівництва (реконструкції, модернізації) обладнання електричних станцій і теплоелектроцентралей, відповідно до плану будівництва (реконструкції, модернізації), затвердженого Кабінетом Міністрів України або уповноваженим ним органом.

Вказана пільга застосована позивачем для розрахунку у 2012 році суми прибутку, звільненого від оподаткування, в межах фактичних витрат, що не перевищують загальну річну суму, передбачену затвердженою інвестиційною програмою газорозподільного підприємства ВАТ "Запоріжжяобленерго" на 2012 рік на проведення капітальних вкладів та будівництво (реконструкцію, модернізацію) міждержавних, регіональних (докальних) електричних мереж в рамках інвестиційної програми.

Так, за звітний податковий період - 2012 рік, ВАТ «ЗОЕ» було подано до СДПІ податкову декларацію з податку на прибуток підприємства ( з урахуванням уточнюючої податкової декларації за 2012 рік), в якій зазначений показник по коду рядку 09 ПЗ «Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування» у сумі 77 566 699.00 грн.. Цей показник (сума) до рядка 09ПЗ податкової декларації перенесені з рядка 09 таблиці 1 додатку ПЗ пр. декларації та розрахований на підставі п. 54.8 ст. 154 Податкового кодексу України.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що зазначену суму (рядок 09 таблиці 1 додатку ПЗ до податкової декларації), на яку звільняється від оподаткування прибуток підприємств паливно-енергетичного комплексу, в межах фактичних витрат загальної річної суми, передбаченої інвестиційними програмами, схваленими органом, що здійснює державне регулювання у сфері електроенергетики, на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж, електричних станцій позивач визначив шляхом складання всіх понесених з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року фактичних витрат, а саме:

- інвестиційна програма позивача на 2012 рік була схвалена Постановою НКРЕ України № 40 від 23.12.2011 р. (зі змінами, внесеними Постановою НКРЕ України № 1236 від 27.09.2012 р.) у сумі 228 584 тис. грн. (з урахуванням ПДВ), в тому числі розділ 1 «Технічний розвиток (переозброєння), модернізація та будівництво електричних мереж та обладнання» у сумі 176 260, 86 тис. грн. (з урахуванням ПДВ) (а.с. 29-30 т.1);

- по закінченню звітного періоду (квартал, півріччя, 9 місяців, рік) ВАТ "Запоріжжяобленерго" до НКРЕ України надається звіт про виконання інвестиційної програми;

- до рядку 09 таблиці 1 додатку ПЗ до податкової декларації ВАТ "Запоріжжяобленерго" були віднесені виключно фактичні витрати на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) електричних мереж та обладнання, які одночасно відповідають наступним умовам: об'єкти електричних мереж включені до розділу 1 інвестиційної програми ВАТ "Запоріжжяобленерго" на 2012 р.;

- наявні належним чином оформлені первинні документи (акти), які є підтвердженням фактичного виконання робіт з будівництва (реконструкції, модернізації) електричних мереж, надання послуг згідно укладених з підрядними організаціями договорів;

- здійснена фактична оплата коштами виконаних робіт та наданих послуг.

Відповідно до звіту щодо виконання інвестиційної програми за 2012 р. виконано робіт (надано послуг) згідно відповідних актів на суму 110 334,54 тис. грн. (з ПДВ), фактично сплачено коштів на суму 142 144,20 тис. грн. (з ПДВ).

Перевіркою підтверджено (останній абзац на стор. 20 Акту перевірки) обсяги капітальних вкладень з будівництва (реконструкції, модернізації) електричних мереж ( згідно актів виконаних робіт за кодами інвестиційної програми №1200-11 та платіжних доручень на оплату), задекларованих по рядку 09 податкової декларації з податку на прибуток за 2012 рік ВАТ «Запоріжжяобленерго» на загальну суму 77 566 699,00 грн.

Перевіркою не виявлено порушень позивачем податкового законодавства, в частині визначення за період 01.01.2012 року по 31.12.2012 року доходів, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємства (код рядка 01 податкової декларації) та витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування (код рядка 04 податкової декларації). За даними платника податків та даними перевірки доходи, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування підтверджені у розмірі 5 500 520 928,00 грн., а витрати у розмірі 5 389 043 562,00 грн., відхилення відсутні (таблиці Акту перевірки, арк. 10). Крім того, перевіркою не встановлено відхилень між задекларованими позивачем сумами визначеного об'єкта оподаткування від усіх видів діяльності (код рядка 07 податкової декларації) та сумою за даними перевірки - 111 477 366,00 грн. (таблиця Акту перевірки, арк. 11).

Однак, податковий орган дійшов висновку про те, що об'єкт оподаткування по рядку 09 декларації з податку на прибуток підприємств на підставі п. 154.8 ст. 154 Податкового кодексу України в податковому обліку враховуються згідно вимог пунктів 138.4., 138.5. ст.138 цього Кодексу. При цьому, на думку податкового органу «фактичні витрати» та «витрати» є тотожними при обчисленні об'єкта оподаткування у відповідності до приписів ПК України.

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

У даному випадку поняття "фактичні витрати, що не перевищують загальну річну суму, передбачених інвестиційними програмами" покладене в основу п. 154.8 ст. 154 Податкового кодексу України слід тлумачити, виходячи із загального поняття "витрати", визначеного пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, згідно якого витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Суд першої інстанції вірно вказував на те, що виходячи з розуміння норми п. 154.8 ст. 154 Податкового кодексу України ВАТ "ЗОЕ" правомірно застосовано пільгу з податку на прибуток у 2012 році, у зв'язку з чим, у рядку 09ПЗ податкової декларації з податку на прибуток за 2012 рік позивач задекларував 77 566 699.00 грн., що дорівнює фактичним витратам на проведення капітальних вкладень на будівництво (реконструкцію, модернізацію) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж.

Зі змісту Податкового кодексу України слідує, що словосполучення "фактичні витрати" у тексті самого Кодексу не є тотожними поняттю витрат, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податку на прибуток підприємств та складаються з: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Тобто, під фактичними витратами у розумінні п. 154.8 ст. 154 Податкового кодексу України, потрібно розуміти дійсні витрати, які на противагу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податку на прибуток підприємств, передбачених п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, не слід обраховувати із собівартості придбаних та реалізованих товарів, яка складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів.

Підставою для підтвердження фактичних витрат, понесених в рамках інвестиційної програми на капітальні вкладення по будівництву (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних і розподільчих (локальних) електричних мереж, електричних станцій, теплоелектроцентралей, магістральних газопроводів, газорозподільних мереж, підземних сховищ газу і установку лічильників газу населенню, в тому числі сум, направлених на повернення кредитів, які використані для фінансування вищезгаданих цілей, є первинні документи, що підтверджують здійснення платником податку витрат відповідно до п. 138.2 ст. 138 Кодексу (акти виконаних робіт, банківські виписки тощо).

Позивачем до матеріалів справи долучено акти виконаних робіт по капітальним вкладенням з будівництва (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж, проведених в рамках інвестиційної програми за 2012 рік. (а.с.124-150 т.3)

Крім того, як вбачається з акту перевірки (стор. 20), відповідачем підтверджено фактичні обсяги капітальних кладень з будівництва (реконструкції, модернізації) електричних мереж, згідно актів виконаних робіт з кодом інвестиційної програми №1200-11 та платіжних доручень на оплату) задекларованих по рядку 09 податкової декларації з податку на прибуток за 2012 рік ВАТ «ЗОЕ» на загальну суму 77 566 699.00 грн.; переліки актів виконаних робіт та платіжних доручень наведено у додатках до акту перевірки.

Відтак, позивачем дотримано визначений законом порядок щодо формування фактичних витрат, що не враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

В свою чергу, суд зазначає, що податковим кодексом України термін «капітальні вкладення» не визначений, проте відповідно до п.4 «Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби"», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. N 92та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 р. за N 288/4509 (далі - П(С) БО 7), «капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи - витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об'єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством».

Таким чином, поняття «капітальних вкладень»,визначених пунктом 154.8 статті 154 ПК України - це капітальні інвестиції, визначені в П(С) БО 7 та спрямовані на створення нових, реконструкцію, модернізацію існуючих основних засобів.

Розмір фактичних витрат на капітальні вкладення слід визначати з вартості фактично виконаних робіт на визначену дату, або кількість ресурсу, яка фактично використана до встановленого терміну.

Звільнення від оподаткування прибутку в межах фактичних витрат передбачено п. 154.8 ст. 154 ПК України, та визначає межу фактичних витрат, що не повинна перевищувати загальну річну суму інвестиційної програми.

Для цілей оподаткування податком на прибуток за п. 152.9 ст. 152 ПК України використовуються такі податкові періоди: календарні квартал, півріччя, три квартали, рік.

Отже, розмір фактичних витрат на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) електричних мереж та обладнання визначається наростаючим підсумком за рік, а не поквартально, незалежно від встановлених інвестиційною програмою періодів.

В свою чергу, Відповідно до п.144.1. ст. 144 ПК України амортизації, зокрема, підлягають:

- витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності;

- витрати на самостійне виготовлення (створення) основних засобів, нематеріальних активів, вирощування довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності, в тому числі витрати на оплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні (створенні) основних засобів та нематеріальних активів;

- витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів, що перевищують 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного року.

Відповідно до п.146.11. ст. 146 ПК України первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних із ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція), що приводить до зростання майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єктів у сумі, що перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного податкового року з віднесенням суми поліпшення на об'єкт основного засобу, щодо якого здійснюється ремонт та поліпшення.

Відповідно до п.146.12. ст. 146 ПК України сума витрат, що пов'язана з ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів, у тому числі орендованих або отриманих у концесію чи створених (збудованих) концесіонером у розмірі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, відноситься платником податку до складу витрат.

Пунктом 144.2 ст. 144 ПК України зазначено, що не підлягають амортизації та повністю відносяться до складу витрат за звітний період витрати платника податку на утримання основних засобів, що знаходяться на консервації, ліквідацію основних засобів, придбання (виготовлення) сценічно-постановочних предметів вартістю до 5 тисяч гривень театрально-видовищними підприємствами - платниками податку, витрати на виробництво національного фільму та придбання майнових прав інтелектуальної власності на національний фільм.

Відповідно до п. 144.3 ст. 144 ПК України не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування, витрати бюджетів на будівництво та утримання споруд благоустрою та житлових будинків, придбання і збереження бібліотечних і архівних фондів, витрати бюджетів на будівництво та утримання автомобільних доріг загального користування, витрати на придбання та збереження Національного архівного фонду України, а також бібліотечного фонду, що формується та утримується за рахунок бюджетів, вартість гудвілу, витрати на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів.

Відповідно до п. 140.5 ст. 140 ПК України установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому розділі, не дозволяється.

Пунктом 14.1.3 ст. 14 ПК України визначено поняття амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Амортизаційні відрахування відображають реальне знецінення основного капіталу в процесі виробництва та надання послуг і відносяться на витрати діяльності суб'єктів господарювання. Процес амортизації сам по собі не призначений для того, щоб надавати грошові кошти для заміни активів.

Аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що Податковий кодекс України не містить будь-яких обмежень та виключень щодо відображення у податковому обліку в складі основних засобів або амортизації та ремонтів об'єктів, що збудовані за інвестиційними програмами та включені платником податку до податкової пільги за ст. 154.8 ПК України.

В податковому обліку витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію розподільчих (локальних) електричних мереж, здійснених у рамках п. 154.8 ст. 154 ПК України, підлягають амортизації за загальновстановленими правилами згідно зі ст. 144 ПК України.

Витрати на реконструкцію, модернізацію розподільчих (локальних) електричних мереж, здійснених у рамках п. 154.8 ст. 154 ПК України відносяться до складу податкових витрат у межах 10 % ліміту, згідно п. 146.12 ПК України, а у сумі перевищення ліміту - на збільшення вартості основних засобів, що підлягають амортизації, згідно п. 146.11 ст. 146 ПК України.

Вартість збудованих (реконструйованих, модернізованих) об'єктів розподільчих (локальних) електричних мереж, у рамках п.154.8 ст. 154 ПК України включається до складу сукупної вартості усіх груп основних засобів, що підлягають амортизації з метою розрахунку 10 % ліміту, згідно ст. 146 ПК України.

Таким чином, звільнивши від оподаткування прибуток підприємств паливно-енергетичного комплексу в межах фактичних витрат на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) міждержавних, магістральних та розподільчих (локальних) електричних мереж.., законодавець фактично відокремив поняття «фактичні витрати на капітальні вкладення» (п.154.8 ПКУ) від поняття витрат, які визначені ст. 138 ПКУ «Склад витрат та порядок їх визнання».

Отже, правомірним є висновок суду першої інстанції про те, що що термін «фактичні витрати на капітальні вкладення» використовується законодавцем виключно для мети застосування податкової пільги передбаченої п.154.8. ст.154 ПК України, при цьому сума на яку звільняється від оподаткування прибуток підприємств обмежена виключно загальною річною сумою інвестиційної програми, а ні розміром витрат на будівництво, реконструкцію, модернізацію розподільчих (локальних) електричних мереж, що підлягають амортизації за загальновстановленими правилами, згідно зі ст. 144 ПК України та витрат, що відносяться до складу податкових витрат у межах 10 % ліміту, згідно п. 146.12 ПК України; в іншому випадку законодавець мав би застосувати термін «витрати» або зазначити конкретні витрати за статтями 138-143 ПК України. Пункт 154.8. ст.154 ПК України є спеціальною нормою, яка визначає умови використання податкової пільги, а інші норми ПК України, в яких вживається термін «витрати» (пп. 14.1.27. ст. 14, пп. 138.4., 138.5. ст.138, п.144.1. ст.144, пп. 146.11., 146.12. ст. 146) є загальними нормами по формуванню (визначенню) об'єкта оподаткування. (вказана правова позиція кореспондується із позицією Вищого адміністративного суду України у справі К/800/22392/14 реєстраційний номер рішення 39888256).

Також, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що прибуток підприємств ПЕК (суб'єктів господарської діяльності, які отримали ліцензію НКРЕ на право здійснення підприємницької діяльності з передачі електричної енергії місцевими (локальними) електричними мережами та/або постачання електричної енергії за регульованим тарифом) звільняється від оподаткування податком на прибуток лише у межах здійснених фактичних витрат (профінансованих та підтверджених відповідними документами), які не перевищують загальну річну суму, передбачених схваленими інвестиційними програмами на капітальні вкладення з будівництва (реконструкції, модернізації) розподільчих (локальних) електричних мереж ». Відтак, при використанні свого права на податкову пільгу, яка передбачена п.154.8. ст.154 Податкового кодексу України, позивач діяв у відповідності до вимог податкового законоадвства.

Надаючи правову оцінку діям позивача щодо відображення по рядку 09 уточнюючої податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2012 рік вартості робіт з перевезення трансформатору по маршруту залізнична станція «Запоріжжя Велике» - ПС «Алюмінієва», монтажу трансформатору на ПС «Алюмінієва» на суму без ПДВ 312 770,96 грн. по коду інвестиційної програми 1281-113-030102, по якому передбачено виконання робіт з Модернізації силового трансформатору на ПС "Феросплавна-2, суд зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що зміст поліпшень (модернізації) ПС «Алюмінієва», передбачених Інвестиційною програмою на 2012 рік, полягали в перевезенні трансформатору по маршруту залізнична станція «Запоріжжя Велике» - ПС «Алюмінієва» та модернізації та монтажу трансформатору та ПС «Алюмінієва».

Зазначені роботи були виконані ПАТ «Запоріжтрансформатор» (Підрядник) на підставі укладеного з позивачем (Замовник) договору № РZ 001009 від 11.01.2011 р. (відповідно до додаткової угоди № 1 від 10.11.2011 р. до договору та додатку № 3 до договору).

В Акті перевірки не заперечується, що роботи за вказаним договором були фактично повністю виконані ПАТ «Запоріжтрансформатор» в ІІ кварталі 2012 р. та повністю сплачені позивачем грошовими коштами, що підтверджується відповідними первинними документами, а саме: актом прийому-передачі виконаних робіт № 2 від 30.05.2012 р.; актом прийняття-здачі модернізованих об'єктів від 30.05.2012 р.; платіжним дорученням № 13771 від 31.07.2012 р.

В свою чергу, згідно «Порядку подання, розгляду, схвалення та виконання інвестиційних програм ліцензіатів з передачі та постачання електричної енергії», затвердженого Постановою НКРЕ від 26.07.2007 р. № 1052 (із змінами та доповненнями), який був чинним до 25.01.2013 р., позивачем був поданий до НКРЕ звіт про виконання Інвестиційної програми на 2012 р. В зазначеному звіті були вказані саме роботи з поліпшення (модернізації) ПС «Алюмінієва».

Відповідно до п.4.1. «Порядку подання, розгляду, схвалення та виконання інвестиційних програм ліцензіатів з передачі та постачання електричної енергії», затвердженого Постановою НКРЕ від 26.07.2007 р. № 1052, ліцензіат зобов'язаний виконувати інвестиційну програму в повному обсязі відповідно до запланованих етапів закупівель обсягів робіт та обсягів фінансування, передбачених джерелами фінансування інвестиційної програми.

З 25 січня 2013 року набрав чинності «Порядок формування інвестиційних програм ліцензіатів з передачі та постачання електричної енергії», затверджений Постановою НКРЕ від 13.12.2012 р. № 1627 (далі - Порядок).

Відповідно до п.5.4. Порядку контроль за виконанням ліцензіатом інвестиційної програми здійснюється шляхом аналізу відповідним структурним підрозділом апарату НКРЕ та територіальним підрозділом НКРЕ у відповідному регіоні звітів щодо виконання інвестиційної програми та актів планових і позапланових перевірок діяльності ліцензіата НКРЕ.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що в 2013 році НКРЕ було проведено планову перевірку дотримання Умов та Правил здійснення підприємницької діяльності з передачі електричної енергії місцевими (локальними) електричними мережами і Умов та Правил здійснення підприємницької діяльності з постачання електричної енергії за регульованим тарифом, результати якої було оформлено актом від 19 квітня 2013 року № 6 (а.с.155-168 т.1). Перевіркою, предметом якої, серед інших питань, було виконання Інвестиційної програми ВАТ «Запоріжжяобленерго» на 2012 рік, не встановлено порушень в частині здійснення ліцензіатом вищезазначеного поліпшення (модернізації) трансформатора на ПС «Алюмінієва», що випливає зі змісту акту перевірки.

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що позивачем не було допущено порушень при виконанні Інвестиційної програми на 2012 р. в частині заміни модернізації трансформатора на ПС «Феросплавна-2» на модернізацію трансформатора на ПС «Алюмінієва», так як зміст та вартість робіт відповідають Інвестиційній програмі.

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з правомірністю формування позивачем податку на прибуток підприємств з урахуванням пільги, передбаченої п. 154.8 ст. 154 ПК України, за наслідками виконання Інвестиційної програми за 2012 рік.

Правомірність формування податкового зобов'язання за основним платежем з податку на прибуток за основним платежем та використання податкової пільги за перевіряємий звітний період, зумовлює відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій у відповідності до ст.. 123 ПК України.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про достатність підстав для задоволення адміністративного позову про скасування податкового повідомлення - рішення від 07.11.2013 року №0000202800 винесеного СПДІ з обслуговування великих платників МГУМ, як такого, що порушує права та законні інтереси платника податків.

У зв'язку з зазначеним вище, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції та відсутність підстав для його скасування.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.195, ст.196, п.1 ч.1 ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України суд, -

у х в а л и в :

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2014 року у справі №808/2546/14 - залишити без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.

Головуючий: О.О. Круговий

Суддя: Ю.М. Дадим

Суддя: І.Ю. Богданенко