Постанова № 50434456, 14.09.2015, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01601, м. Київ, вул. Командарма Каменєва 8, корпус 1П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

14 вересня 2015 року № 2а-11612/11/2670

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Погрібніченка І.М., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справуза позовомСпільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР»доМіжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платниківпровизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15 липня 2011 року № 0003244120, - ОБСТАВИНИ СПРАВИ:

11 серпня 2011 року до Окружного адміністративного суду м. Києва звернулось Спільне українсько-німецьке товариство з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» (далі - СП ТОВ «КЕРШЕР», позивач) з адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 15 липня 2011 року № 0003244120 (далі - оскаржуване рішення).

Справа перебувала у провадженні судді Огурцова О.П. Справі був присвоєний № 2а-11612/11/2670.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 січня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2014 року, в задоволенні адміністративного позову Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15 липня 2011 року № 0003244120 повністю відмовлено.

Не погоджуючись з постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2012 та ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.08.2014, представником СП ТОВ «КЕРШЕР» було подано касаційну скаргу, яку за наслідками розгляду в суді касаційної інстанції задоволено частково, постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.01.2012 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05.08.2014 скасовано, справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд (ухвала ВАСУ від 21.04.2015 справа № К/800/44506/14).

Також, вказаною вище ухвалою суду касаційної інстанції здійснено заміну Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків на її правонаступника - Міжрегіональне головне управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників (далі - Міжрегіональне ГУ ДФС - Центральний офіс з ОВП, відповідач).

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 травня 2015 року справу № 2а-11612/11/2670 прийнято до провадження суддею Погрібніченком І.М.

Позовні вимоги мотивовано тим, що штрафні (фінансові) санкції застосовані до нього за реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, хоча відповідальність за таке діяння Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО) не передбачена.

Як вказує позивач, згідно з оскаржуваним рішенням та розрахунком фінансових санкцій по акту фактичної перевірки від 28.01.2011, штрафні (фінансові) санкції у розмірі 71 383,32 грн. застосовано до платника податків згідно з ст. 20 Закону про РРО.

Втім, як зазначає позивач, в акті перевірки, на підставі якого прийняте оскаржуване рішення, зафіксовано тільки факт порушення порядку ведення обліку товарних запасів. Факт реалізації необлікованого в акті перевірки не відображений.

Таким чином, на переконання позивача, санкцію у розмірі 71 383,32 грн. застосовано до нього за діяння, яке не зафіксоване в акті перевірки.

Стосовно встановленого законодавством порядку обліку нафтопродуктів, позивач зазначає, що в акті перевірки не вказано, що на АЗС платника податків на момент перевірки був відсутній журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП.

А тому на думку позивача, фактично порушення порядку обліку нафтопродуктів перевіркою не встановлене.

У той же час, як вказує позивач, відображення даних про наявні на АЗС нафтопродукти у журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП та у змінному звіті за формою № 17-НП підтверджує, що на АЗС платника податків ведеться належний облік нафтопродуктів.

Стосовно встановленого законодавством порядку зберігання первинних бухгалтерських документів на нафтопродукти, що реалізуються на АЗС, позивач зазначає, що первинні документи - у даному разі ТТН - відповідно до вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, повинні зберігатися в бухгалтерії суб'єкта господарювання, а не в місці реалізації товару.

Як вказує позивач, АЗК, на якому проводилася перевірка, є відокремленим структурним підрозділом платника податків, не має власної бухгалтерії та умов для зберігання первинних документів. Бухгалтерська служба, посада головного бухгалтера або бухгалтера власне у нього також відсутня.

Таким чином, на переконання позивача, при прийнятті оскаржуваного рішення контролюючим органом проігноровано, що облік нафтопродуктів за місцем їх реалізації здійснюється платником податків з додержанням вимог спеціального нормативного акту - Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155.

Крім того, позивач вказує на те, що ведення обліку товарів (у тому числі нафтопродуктів) у платника податків автоматизоване і відсутність порушень у вигляді незабезпечення попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості означає, що всі товарно-матеріальні цінності на момент проведення перевірки були оприбутковані належним чином.

Як наслідок, на переконання позивача, висновок про порушення порядку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації на суму 35 691,66 грн. зроблено контролюючим органом безпідставно.

Стосовно забезпечення попереднього програмування найменування товару, позивач вказує на те, що в акті перевірки зафіксовано порушення у вигляді незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару, а саме: в чеку № 1086860 від 28.01.2011 відсутнє найменування «сигарети».

Втім, згідно чеку № 1086860 від 28.01.2011 було проведено операцію з продажу цигарок «Давідофф Классик Слімс».

У той же час, позивач наголошує на тому, що з чеку видно, що документ містить назву, ціну, кількість товару, який реалізується, а тому, режим попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості було використано, що підтверджується тим, що продаж товару - цигарок «Давідофф Классик Слімс» - проведено через РРО.

Стосовно своєчасності роздрукування Z-звіту, позивач вказує на те, що якщо об'єкт торгівлі працює цілодобово, то фіскальні звітні чеки повинні роздруковуватися щодоби, тобто не пізніше ніж через 24 години з моменту реєстрації першої розрахункової операції, виконаної після попереднього Z-звіту.

Позивач стверджує, що АЗС, на якій здійснювалася перевірка, за результатами якої складено акт перевірки, працює у цілодобовому режимі.

А тому, на переконання позивача, при прийнятті оскаржуваного рішення суб'єктом владних повноважень були неправомірно застосовані приписи п. 13 ст. 3 Закону про РРО.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги повністю підтримав та просив їх задовольнити з підстав, викладених як в адміністративному позові, так і в поясненнях від 10.10.2011, від 31.10.2011, від 09.11.2011 та додаткових поясненнях від 08.06.2015, від 11.06.2015.

Контролюючий орган подав заперечення на адміністративний позов, в яких стосовно незабезпечення позивачем щоденного друку та зберігання Z-звітів в книзі обліку розрахункових операцій вказує, що Z-звіт є підсумком розрахункових операцій за кожен день, повинен роздруковуватись щоденно та бути збереженим в КОРО. Якщо фіскальний звітний чек не роздруковано за певний день, то це свідчить про те, що за цей день не було зареєстровано жодних розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій. Як свідчать матеріали перевірки, господарська одиниця, що належить СП ТОВ «КЕРШЕР» працювала в нормальному режимі 04.07.2010, але Z-звіт за цей день не було роздруковано, тобто розрахункові операції здійснювались, а їх реєстрація через реєстратор розрахункових операцій не здійснювалась. Фіскальний звітний чек за 06.11.2010 № 1426 взагалі був відсутній в КОРО.

Таким чином, зазначене вище свідчить, що СП ТОВ «КЕРШЕР» були порушені приписи п. 9 ст. 3 Закону про РРО із змінами та доповненнями.

Стосовно незабезпечення позивачем використання режиму попереднього програмування найменування товару, відповідач вказує на те, що як правило, повне найменування товару, що зазначається в технічних умовах, інших документах на продукцію, складається з назви типу товару (хліб, морозиво, пилосос, комплект меблів, апарат електронний контрольно-касовий) та імені власного, яке відрізняє один товар від аналогічного іншого товару (печиво «Лакомка», печиво «Полуничне», цукерки «Гулівер», цукерки «Святкові», люстра «Сузір'я», люстра «Вечірня»).

З зазначеного вище слідує те, що під найменуванням товару розуміється слово чи поєднання слів, які відображають споживчі ознаки товару та однозначно ідентифікують товар в документообігу.

Словосполучення «Давідофф Классик Слімс» не відображають споживчих ознак товару і не ідентифікують однозначно товар в документообігу.

Отже, з зазначеного вище слідує те, що словосполучення «Давідофф Классик Слімс» не може бути використане як найменування товару, що є обов'язковим реквізитом касового чеку, як наслідок відбулось незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару, що є порушенням п. 11 ст. 3 Закону про РРО.

Стосовно порушення позивачем п. п. 12, 13 ст. 3 Закону про РРО із змінами та доповненнями, відповідач зазначає, що господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

До документів, що є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських регістрів. Відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, є порушенням установленого порядку ведення бухгалтерського обліку.

Як вказує відповідач, позивачем були надані копії документів бухгалтерського обліку (аналіз рахунку за період з 05.01.2011 по 28.01.2011; журнал проводок по місцю зберігання АЗС № 03001/0 м. Дніпропетровськ, вул. Набережна Перемоги, 5а; копії товарно-транспортних накладних відображених по даним аналізу рахунку та журналу проводок по кожній товарній позиції, яка відображена в матеріалах перевірки, як неоприбуткована).

З зазначеного вище слідує те, що позивачем було частково підтверджено оприбуткування паливно-мастильних матеріалів за місцем проведення розрахунків, крім бензину А-92 (на загальну вартість 4 673,89 грн.) бензину А-95+ (на загальну вартість 23 667,47 грн.), бензину А-98 (на загальну вартість 7 350,30 грн.). Загальна вартість неоприбуткованого товару не підтвердженого позивачем склала 35 691,66 грн.

Також, відповідач відзначає, що в акті перевірки зазначено, що суб'єктом господарювання не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО у розмірі 31 479,42 грн. А саме, до акту перевірки додано Х-звіт РРО від 28.01.2010 згідно з яким сума готівкових коштів, яка зазначена у вказаному звіті складає 34 514,64 грн. Згідно з описом наявної готівки на місці проведення розрахунків від 28.01.2010, загальна сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків становить 3 035,22 грн., що є порушенням п. 13 ст. 3 Закону про РРО.

Як наслідок, на переконання відповідача, сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 72 149,32 грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням від 15.07.2011 № 0003244120 відповідає вимогам чинного законодавства.

В наданих запереченнях на адміністративний позов, відповідач просив в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В судовому засіданні проти задоволення адміністративного позову представник відповідача заперечував з підстав, викладених як у запереченнях на адміністративний позов, так і в додаткових поясненнях від 05.12.2011, від 10.06.2015, від 22.06.2015.

Відповідно до вимог частини четвертої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку про розгляд справи у письмовому провадженні.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши пояснення їх представників, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд, -

ВСТАНОВИВ:

Спільне українсько-німецьке товариство з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» (ідентифікаційний код юридичної особи 25196004) зареєстроване Шевченківською районною державною адміністрацією м. Києва 29.08.1997 за № 10001090841. Вказане товариство розташоване за адресою: 01054, м. Київ, Шевченківський район, вул. О. Гончара, будинок 65.

СП ТОВ «КЕРШЕР» має відокремлені підрозділи, зокрема це Дніпропетровська обласна філія Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» 37080922, індекс 49094, Дніпропетровська обл., місто Дніпропетровськ, Жовтневий район, Набережна Перемоги, будинок 5А.

28 січня 2011 року Державною податковою інспекцією у Жовтневому районі міста Дніпропетровська в період з 15 год. 30 хв. до 18 год. 50 хв. було проведено перевірку господарської одиниці АЗС з магазином-кафетерієм, що розташована за адресою: вул. Набережна Перемоги, 5А, суб'єкта господарської діяльності СП ТОВ «КЕРШЕР», код за ЄДРПОУ 25196004, юридична адреса: м. Київ, вул. О. Гончара, 65, зареєстрованого в органі ДПІ у Шевченківському р-ні м. Києва, за результатами якої складено Акт фактичної перевірки за дотриманням порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) № 0153/26/59/23/25196004 від 28.01.2011 (далі - Акт № 0153/26/59/23/25196004).

В ході фактичної перевірки податковим органом встановлені наступні порушення:

- незабезпечення відповідності готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО (невідповідність склала 31 479,42 грн.);

- незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару, а саме, в чеку відсутнє найменування «сигарети» (чек № 1086860 від 28.01.2011);

- незабезпечення щоденного друкування фіскальних звітних чеків, а саме, Z-звіт за 04.07.2010 знято 05.07.2010 о 00:05;

- несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в день їх фактичних надходжень на підставі фіскальних звітних чеків в КОРО (Z-звіт за 04.07.2010 знято 05.07.2010, але оприбутковано в КОРО 04.07.2010 Z-1299 на загальну суму 80 103,19 грн.;

- незабезпечення зберігання фіскального звітного чеку, а саме відсутній Z-звіт за 06.11.2010 (Z № 1426);

- порушення порядку ведення обліку товарів встановленого законодавством за місцем реалізації за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Набережна Перемоги, 5А, а саме, на АЗС відсутній другий примірник змінного звіту АЗС за ф. № 17-НП (порушення встановленого порядку ведення обліку) - на загальну суму 339 436,10 грн.;

- на момент перевірки були відсутні будь-які накладні, товарно-транспортні накладні.

За висновками перевіряючих, під час перевірки встановлені порушення приписів п. п. 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР та п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджений постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637.

До акту № 0153/26/59/23/25196004 входять додатки, якими є: опис наявної готівки на місці проведення розрахунків; Х-звіт за 28.01.2011; чеки № № 1086860 та 1086868; пояснення (заява); відомість по ТМЦ; довідка про найманих працівників; накладні та ТТН; сертифікат відповідності.

22 лютого 2011 року ДПІ у Шевченківському районі м. Києва, на підставі акта перевірки № 0153/26/59/23/25196004 від 28.01.2011, прийняла податкове повідомлення-рішення форми «С» № 0001352305, яким згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та відповідно до п. п. 1, 4, 6 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) за порушення вимог п. п. 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) до СП ТОВ «КЕРШЕР» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 679 638,20 грн.

Згідно з Розрахунком фінансових санкцій по акту перевірки від 28.01.2011 СП ТОВ «КЕРШЕР», зокрема, сума штрафних санкцій складалася з наступних частин:

- 1 грн. - за невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі, зазначеній в денному звіті реєстратора розрахункових операцій в розмірі 31 479,42 грн., чим порушено п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями);

- 85 грн. - за незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару, чим порушено п. 11 ст. 3 Закону про РРО;

- 680 грн. - за незабезпечення щоденного друку фіскальних звітних чеків та їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій (не роздруковано фіскальний звітний чек 04.07.2010 та не збережено фіскальний звітний чек № 1426 за роботу 06.11.2010), чим порушено п. 9 ст. 3 Закону про РРО;

- 678 872,20 грн. (339 436,10 грн. х 2) - за реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, на загальну суму 339 436,10 грн., чим порушено п. 12 ст. 3 Закону про РРО.

Таким чином, загальна сума фінансових санкцій за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) складала 679 638,20 грн.

Зазначене податкове повідомлення-рішення оскаржене позивачем в порядку процедури адміністративного оскарження до ДПА у м. Києві, яка своїм рішенням від 26.04.2011 № 4386/10/25-214 про результати розгляду скарги генерального директора СП ТОВ «КЕРШЕР» ОСОБА_2, зокрема, на податкове повідомлення-рішення № 0001352305 від 22.02.2011, його скаргу задовольнила частково, податкове повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 22.02.2011 № 0001352305 в частині суми штрафу 607 488,70 грн. (303 744,30 х 2) скасувала, в іншій частині - залишила без змін.

Рішенням ДПА України про результати розгляду скарги від 12.07.2011 № 12540/6/25-0415 податкове повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м. Києва № 0001352305 від 22.02.2011 з урахуванням рішення ДПА у м. Києві від 26.04.2011 № 4386/10/25-214, прийнятого за розглядом скарги, залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

15 липня 2011 року Спеціалізована державна податкова інспекція у м. Києві по роботі з великими платниками податків, на підставі акта перевірки № 0153/26/59/23/25196004 від 28.01.2011, прийняла податкове повідомлення-рішення форми «С» № 0003244120, яким згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та відповідно до п. п. 1, 4, 6 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) за порушення вимог п. п. 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) до СП ТОВ «КЕРШЕР» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 72 149,32 грн. (оскаржуване рішення).

Згідно з Розрахунком фінансових санкцій по акту перевірки від 28.01.2011 СП ТОВ «КЕРШЕР», зокрема, сума штрафних санкцій складається з наступних частин:

- 1 грн. - за невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі, зазначеній в денному звіті реєстратора розрахункових операцій в розмірі 31 479,42 грн., чим порушено п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями);

- 85 грн. (17х5) - за незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару, чим порушено п. 11 ст. 3 Закону про РРО;

- 680 грн. (17х20х2) - за незабезпечення щоденного друку фіскальних звітних чеків та їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій (не роздруковано фіскальний звітний чек 04.07.2010 та не збережено фіскальний звітний чек № 1426 за роботу 06.11.2010), чим порушено п. 9 ст. 3 Закону про РРО;

- 71 383,32 грн. (35 691,66 грн. х 2) - за реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, на загальну суму 35 691,66 грн., чим порушено п. 12 ст. 3 Закону про РРО.

Таким чином, загальна сума фінансових санкцій за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (із змінами та доповненнями) склала 72 149,32 грн.

Незгода з зазначеним вище податковим повідомленням-рішенням Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків обумовила позивача звернутись до суду.

Оцінивши за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України надані сторонами докази та пояснення, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд погоджується з доводами Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР», виходячи з наступного.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Конституції України, Податкового кодексу України (далі - ПК України), Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР) та іншими нормативно-правовими актами.

Відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Як вбачається з висновків перевірки, контролюючим органом були встановлені порушення наступних вимог: п. п. 9, 11, 12, 13 ст. 3 Закону про РРО.

Так, згідно з п. 9 ст. 3 Закону про РРО (в редакції норм, що були чинними в момент проведення перевірки) суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Позивачем по матеріалам перевірки не забезпечено щоденного друку фіскальних звітних чеків та їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій (не роздруковано фіскального звітного чеку Z-звіту № 1299 за 04.07.2010 та не забезпечено збереження фіскального звітного чеку - відсутній Z-звіт за 06.11.2010 № 1426), внаслідок чого відбулось порушення приписів п. 9 ст. 3 Закону про РРО, за що в п. 4 ст. 17 Закону про РРО передбачена відповідальність (за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, як двадцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його незберігання).

Стосовно початку зміни (період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання усіх Z-звітів) до виконання наступного Z-звіту, а також щодо дати друку усіх Z-звітів, зазначених в акті перевірки, суд зазначає наступне.

На підтвердження обставин щодо початку зміни на АЗС позивача та, відповідно, належного порядку оформлення добового змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, представником платника податків 12.06.2015 був наданий витяг із Положення про облікову політику СП ТОВ «КЕРШЕР, затвердженого наказом генерального директора СП ТОВ «КЕРШЕР № 537 від 30.12.2010.

Відповідно до абз. четвертого п. 10.5 Облікової політики, добовий змінний звіт складається для відображення руху нафтопродуктів у бухгалтерському обліку з 00 годин до 00 годин.

Також, підтвердженням цілодобового режиму роботи АЗК слугують наявні в матеріалах справи копії карток обліку стаціонарного об'єкту торгівлі № 002957 (магазин з кафетерієм) та № 002959 (АЗС № 1).

Відповідно до п. 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 № 199 (далі - Вимоги № 199), Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора; зміна - це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту.

У примітках до формату і розрядності даних, що зберігаються у фіскальній пам'яті (додаток до Вимог № 199), зазначено, що максимальна тривалість зміни РРО не повинна перевищувати 24 години.

Отже, якщо об'єкт торгівлі працює цілодобово, то фіскальні звітні чеки повинні роздруковуватися щодоби, тобто не пізніше, ніж через 24 години з моменту реєстрації першої розрахункової операції, виконаної після попереднього Z-звіту.

Як зазначалось вище, АЗС, на якій здійснювалася перевірка, працює у цілодобовому режимі, що підтверджується картками обліку стаціонарного об'єкта торгівлі № 002957 та № 002959.

У відповідності до наявної в матеріалах справи копії контрольної стрічки РРО за проміжок часу з 03.07.2010 по 05.07.2010, яка підтверджує період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції до виконання наступного Z-звіту (за 04.07.2010), Z-звіт № 1298 за 03.07.2010 роздрукований о 23 годині 49 хвилин 03.07.2010, Z-звіт № 1299 за 04.07.2010 надрукований о 00 годин 04 хвилини 05.07.2010.

Перша розрахункова операція після Z-звіту № 1298 виконана 04.07.2010 о 00 годин 20 хвилин, тобто Z-звіт № 1299 за 04.07.2010 роздрукований в межах 24 годин після здійснення першої розрахункової операції.

Суд зазначає, що роздрукування Z-звітів в межах 24 годин з моменту здійснення першої розрахункової операції є правомірним, навіть коли 24-годинний період зміни РРО не збігається з календарною добою.

Аналогічного висновку дійшов Вищий адміністративний суд України в своїх ухвалах від 24.06.2010 № К-16724/07 (справа № 7/266-3552), від 06.04.2011 № К-13971/07 (справа № ас-41/12-07), від 19.08.2010 № К-2388/09.

Крім того, не виконуючи протягом певного періоду обов'язок щодня друкувати фіскальний звітний чек, суб'єкт підприємницької діяльності вчиняє продовжуване порушення, а не зберігаючи роздрукований чек у книзі обліку розрахункових операцій - триваюче.

З цього приводу суд вважає за необхідне зазначити, що з системного аналізу норми, яку застосовано до суб'єкта господарювання (п. 4 ст. 17 Закону про РРО) за порушення приписів п. 9 ст. 3 Закону про РРО, вбачається, що відповідний орган державної податкової служби України може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції за товари, послуги, випадків невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку та/або його незберігання в книзі обліку розрахункових операцій.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд України в своїх постановах від 16.04.2013 справа № 21-89а13, від 04.06.2013 справа № 21-155а13, від 03.12.2013 справа № 21-428а13, від 17.12.2013 справа № 21-442а13.

Як вбачається з Розрахунку фінансових санкцій по акту перевірки від 28.01.2011 СП ТОВ «КЕРШЕР», за незабезпечення щоденного друку фіскальних звітних чеків та їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій (не роздруковано фіскального звітного чеку Z-звіту № 1299 за 04.07.2010 та не забезпечено збереження фіскального звітного чеку - відсутній Z-звіт за 06.11.2010 № 1426), чим порушено п. 9 ст. 3 Закону про РРО, до суб'єкта господарювання застосовано фінансову санкцію в розмірі 680 грн. (17х20х2), що не відповідає приписам Основного Закону, згідно яких (ст. 61 Конституції України) ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення.

Аналіз встановлених вище обставин, норм законодавства та висновків Верховного Суду України (ч. 1 ст. 2442 КАС України) дають суду підстави стверджувати, що штрафні санкції за несвоєчасне роздрукування Z-звіту і незабезпечення збереження фіскального звітного чеку у розмірі 680,00 грн. застосовано до позивача безпідставно, з порушенням вимог діючого законодавства.

Згідно з п. 11 ст. 3 Закону про РРО суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.

Позивачем по матеріалам перевірки не забезпечено використання режиму попереднього програмування найменування товару (у чеку № 1086860 за 28.01.2011 у назві товару «Давідофф Классик Слімс» відсутнє найменування товару - «сигарети»), внаслідок чого відбулось порушення приписів п. 11 ст. 3 Закону про РРО, за що в п. 6 ст. 17 Закону про РРО передбачена відповідальність (за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, як п'ять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості).

Суд вважає, що в спірному випадку попереднє програмування товару позивачем було здійснено, однак при цьому не вказано слово, яке відображає споживчі ознаки товару, тобто кодування назви товару, зазначеного в чеку, що є недоліком у виконанні вимог Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за № 105/5296.

Штрафна санкція, застосована відповідачем до позивача, передбачена за нездійснення режиму попереднього програмування, натомість за здійснення попереднього програмування із недоліками - санкції не передбачені.

У випадку, коли факт відсутності попереднього програмування не встановлений, окремі недоліки такого програмування не становлять складу правопорушення, передбаченого п. 6 ст. 17 Закону про РРО.

Аналогічного висновку дійшов Вищий адміністративний суд України в своїх ухвалі від 02.07.2008 № К-25263/06 та постанові від 05.06.2013 № К/9991/13243/12.

До того ж, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.02.2012 у справі № К-18792/08 встановлено, що недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний, у вказаному вище Положенні про форму та зміст розрахункових документів, до відсутності розрахункового документа.

Як вбачається з Розрахунку фінансових санкцій по акту перевірки від 28.01.2011 СП ТОВ «КЕРШЕР», за незабезпечення використання режиму попереднього програмування найменування товару (у чеку № 1086860 за 28.01.2011 у назві товару «Давідофф Классик Слімс» відсутнє найменування товару - «сигарети»), чим порушено п. 11 ст. 3 Закону про РРО, до суб'єкта господарювання застосовано фінансову санкцію в розмірі 85 грн. (17х5).

Аналіз встановлених вище обставин, норм законодавства та практики Вищого адміністративного суду України дають суду підстави стверджувати, що штрафна (фінансова) санкція у розмірі 85 грн. застосована до позивача за порушення, склад якого відсутній у законодавстві України.

Згідно з п. 12 ст. 3 Закону про РРО суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Позивачем по матеріалам перевірки були реалізовані товари, не обліковані в встановленому порядку на загальну суму 35 691,66 грн., внаслідок чого відбулось порушення приписів п. 12 ст. 3 Закону про РРО, за що в ст. 20 Закону про РРО передбачена відповідальність (до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян) (35 691,66х2=71 383,32).

Як встановлено, порушення, кваліфіковане податковим органом як «реалізація необлікованого товару» полягає у порушенні, на думку відповідача, порядку ведення обліку товарів за місцем реалізації, а саме: на момент перевірки на АЗС відсутній другий примірник змінного звіту АЗС за ф. № 17-НП за день, у який здійснювалася перевірка, на АЗС відсутні товарно-транспортні накладні.

Кількість «необлікованого» товару визначено податковим органом як залишок нафтопродуктів за даними Х-звіту РРО позивача.

З цього приводу суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) (в редакції норм, що були чинними в момент проведення перевірки) бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV).

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку (ч. 3 ст. 9 Закону № 996-XIV).

Порядок організації бухгалтерського обліку на підприємстві регулюється ст. 8 Закону № 996-XIV.

Так, відповідно до вказаної статті зазначеного закону, питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно визначає свою облікову політику.

Згідно з абз. шостим ч. 5 ст. 8 Закону № 996-XIV підприємство самостійно може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства.

Як встановлено судом під час розгляду даної справи, автозаправний комплекс (АЗК), на якому проводилася фактична перевірка, не має статусу відокремленого підрозділу, який зобов'язаний вести окремий бухгалтерський облік своїх господарських операцій.

Порядок обліку нафтопродуктів на АЗС встановлений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496 (далі - Інструкція № 281/171/578/155).

Облік нафти і нафтопродуктів, відповідно до Інструкція № 281/171/578/155, - це операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об'єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Згідно з пп. 10.2.10 п. 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП; дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, який, згідно з абз. четвертим п. 10.5 Облікової політики складається з 00 годин до 00 годин один раз на добу. АЗК, як зазначалось вище, є об'єктом з цілодобовим режимом роботи, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями карток обліку стаціонарного об'єкта торгівлі № 002957 та № 002959.

У відповідності до пп. 7.5.6 п. 7.5 розділу 7 Інструкції № 281/171/578/155 відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких:

- перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства;

- другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства;

- третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи.

Відповідно до пп. 10.2.8 п. 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 один примірник ТТН залишається на АЗС, а два - повертаються водієві, який поставляв нафтопродукт.

Згідно з пп. 10.4.3 п. 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Фактична перевірка, за результатами якої до суб'єкта господарювання застосовано штрафні (фінансові) санкції, проводилась з 15 год. 30 хв. до 18 год. 50 хв., тобто протягом робочої зміни АЗС, коли змінний звіт за формою № 17-НП за 28.01.2011 ще не було і не повинно бути складено, оскільки, як зазначалося вище, цей документ складається наприкінці доби.

Відповідно до вищевказаних вимог законодавства, на АЗС повинні бути наявними змінний звіт АЗС за формою № 17-НП або ТТН на товар, який надійшов протягом зміни та не включений у такий звіт. Змінний звіт за формою № 17-НП за 28.01.2011 не повинен бути складеним і наявним на АЗК на момент проведення перевірки, у зв'язку з тим, що робоча зміна ще не закінчилася, тобто не настав строк складення такого звіту. На АЗС були наявні ТТН на товар, який надійшов протягом поточної зміни, а отже, ці ТТН ще не були передані до бухгалтерської служби підприємства. ТТН на решту нафтопродуктів, які знаходилися у резервуарах АЗК, відповідно до вимог пп. 10.4.3 п. 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155, були передані, разом із змінними звітами за формою № 17-НП за попередні зміни, до бухгалтерської служби підприємства.

Весь товар, наявний у резервуарах АЗК, був облікований позивачем у передбаченому законодавством порядку, про що свідчать наявні в матеріалах справи змінний звіт АЗС за формою № 17-НП за попередню добу 27.01.2011, дані журналу за формою № 13-НП, які були наявні на АЗК, а також наданий представником відповідача в судове засідання Х-звіт за 28.01.2011, роздрукований на РРО АЗК о 15 годин 36 хвилин (тобто під час проведення фактичної перевірки), який містить дані аналітичного обліку позивача стосовно кожного нафтопродукту, наявного на АЗК.

Також, суд зазначає, що аналогічну вимогу щодо зберігання первинних документів у бухгалтерії підприємства, а не на АЗК, містить й Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, що зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення № 88).

Згідно з п. 6.2 Положення № 88 (в редакції норм, що були чинними в момент проведення перевірки) первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерії у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером.

Наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 № 2 затверджені Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів (у Міністерстві юстиції України не зареєстровані) (далі - Методичні рекомендації).

Так, пунктом 1.1 Методичних рекомендацій встановлено, що вони можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності.

Згідно з п. 5.3 Методичних рекомендацій аналітичний облік запасів ведеться у розрізі місць зберігання, матеріально відповідальних осіб та видів запасів.

Належне ведення такого аналітичного обліку запасів підтверджується, окрім іншого, Х-звітом за 28.01.2011.

Згідно з п. 5.4 Методичних рекомендацій синтетичний облік наявності та руху запасів здійснюється в грошовій одиниці України на рахунках обліку запасів за Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій.

Пунктом 4.9 Методичних рекомендацій також передбачено, що у визначений термін матеріально відповідальні особи подають усі первинні документи з надходження та вибуття запасів до бухгалтерської служби.

Як встановлено під час розгляду справи, наказом генерального директора СП ТОВ «КЕРШЕР» від 30.12.2010 № 537 затверджено Положення про облікову політику СП ТОВ «КЕРШЕР» (далі - Облікова політика).

Згідно з п. 2.2 Облікової політики ведення бухгалтерського обліку на підприємстві здійснюється у загальній базі 1-С Підприємство, версія 7.7.

АЗК, на якому проводилася перевірка, це окрема господарська одиниця, яка не зобов'язана вести окремий бухгалтерський облік, АЗК не має власної бухгалтерії та умов для зберігання первинних документів. Бухгалтерська служба, посада головного бухгалтера або бухгалтера, власне, у позивача також відсутня.

Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку позивач, керуючись ч. 4 ст. 8 Закону № 996-XIV, на підставі договору № ТБС-У-0024/11 про надання комплексу бухгалтерських послуг від 01.01.2011 залучив для ведення бухгалтерського обліку ТОВ «ТНК-ВР Бізнессервіс-Україна».

Таким чином, для відображення у бухгалтерському обліку первинні документи передавалися ТОВ «ТНК-ВР Бізнессервіс-Україна». Надалі документи поверталися позивачу і зберігалися у спеціально пристосованому приміщенні безпосередньо у позивача.

Аналогічного висновку дійшов Вищий адміністративний суд України в своїй ухвалі від 20.04.2011 № К-24014/10.

Так, у вказаній вище ухвалі визнано правомірним зберігання первинної бухгалтерської документації підприємства у центральному офісі, а не за місцем реалізації товару. При цьому достатньою підставою для зберігання документів у центральному офісі Вищий адміністративний суд України визнав положення внутрішнього наказу підприємства про організацію бухгалтерського обліку і облікової політики.

Також, суд вважає за необхідне зазначити, що в відповідності до пп. 10.3.1.1 пп. 10.3.1 п. 10.3 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.

Робота АЗК автоматизована - використовується РРО Марія-ЛТ-МТМ-ПОС з програмним забезпеченням М301Т5+. Вказане програмне забезпечення є сумісним з 1-С.

Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 № 13 затверджено Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій (далі - Технічні вимоги).

Згідно з п. 15 Технічних вимог у режимі реєстрації відпускання пального ЕККА повинен забезпечувати у єдиному нерозривному технологічному циклі, окрім іншого, реєстрацію об'єму (в літрах) та вартості (у гривнях) відпущеного пального кожного найменування окремо за готівковою та кожною безготівковою формами оплати; друкування чеків установленої форми, які додатково містять номери ПРК, через які здійснювалося відпускання пального, об'єм (в літрах) і вартість (у гривнях) фактично відпущеного пального.

У відповідності до п. 18 Технічних вимог у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми. При цьому чеки періодичних звітів за певний період повинні додатково містити дані про об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування за кожною формою оплати окремо та загальну вартість відпущеного пального (у гривнях), а чеки X- і Z-звітів ЕККА повинні додатково містити такі дані:

- фактичний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, прийнятого в розхідні резервуари АЗС протягом звітного періоду;

- загальні об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування, відпущеного за готівковою та кожною безготівковою формою оплати протягом звітного періоду;

- фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів;

- загальний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, відпущеного протягом звітного періоду в процесі повірки ПРК на точність відпускання пального;

- конфігурацію обладнання АЗС (номери ПРК і підключених до них розхідних резервуарів, а також найменування пального у кожному з них).

Відпускання пального, згідно з п. 21 Технічних вимог, повинно блокуватися:

- всіма ПРК - у разі від'єднання механізму друкування чеків, контрольної стрічки та звітів або відсутності електроживлення ЕККА;

- окремим роздавальним краном ПРК - у разі відсутності зв'язку ЕККА з ПРК, при нероздрукуванні чека за останнім замовленням на відпускання пального через цю ПРК, а також у разі ненадходження до оперативної пам'яті фіскального блока інформації про обсяг відпущеного пального або її надходження із дискретністю, що перевищує 1 літр.

Таким чином, Технічні вимоги передбачають, що РРО, який використовується на АЗС, виконує, крім інших, також функцію обліку нафтопродуктів, що реалізуються на такій АЗС.

РО Марія-ЛТ-МТМ-ПОС повністю відповідає Технічним вимогам, даний РРО внесено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом ДПА України від 13.01.2011 № 21, порядковий номер у реєстрі - 83.

Використання РРО у позивача поєднано з 1-С. При програмуванні (внесенні до пам'яті РРО) кількості нафтопродуктів, які надійшли на АЗК, відбувається автоматичне перенесення цієї інформації до 1-С.

Крім 1-С, аналітичний облік нафтопродуктів за видами запасів відображується безпосередньо у звітах РРО - Х-звіті та Z-звіті. Роздрукування Х-звіту дає можливість побачити залишки того чи іншого нафтопродукту на відповідний момент часу, що, власне, і є даними аналітичного обліку товарних запасів, про який йдеться у Законі № 996-XIV і Методичних рекомендаціях.

Х-звіт за 28.01.2011, роздрукований о 15 годин 36 хвилин (під час проведення фактичної перевірки), копія якого наявна в матеріалах справи, містить дані аналітичного обліку позивача стосовно кожного нафтопродукту, наявного на АЗК.

Також в матеріалах справи наявні копія оборотно-сальдової відомості по рахунку 28.2.1 за 28.01.2011, а також копії змінних звітів АЗС за формою № 17-НП за 27.01.2011 та за 28.01.2011. Ці документи підтверджують належний бухгалтерський та складський облік нафтопродуктів. Дані щодо залишків нафтопродуктів на початок доби співпадають у Х-звіті, роздрукованому під час перевірки, Z-звіті, змінному звіті АЗС (графа 4) та оборотно-сальдовій відомості. Дані щодо залишків нафтопродуктів на кінець доби співпадають у Z-звіті, змінному звіті АЗС (графа 16) та оборотно-сальдовій відомості.

Дані Х-звіту щодо залишків нафтопродуктів на АЗК були повністю, без будь-яких змін, перенесені відповідачем до Додатку № 5 до Акту перевірки - до «Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей)».

Тобто, обсяги і вартість фактичних залишків нафтопродуктів визначені податковим органом виключно на підставі даних обліку позивача.

Як вбачається з Розрахунку фінансових санкцій по акту перевірки від 28.01.2011 СП ТОВ «КЕРШЕР», за реалізацію товарів, не облікованих у встановленому порядку, на загальну суму 35 691,66 грн., чим порушено п. 12 ст. 3 Закону про РРО, до суб'єкта господарювання застосовано фінансову санкцію в розмірі 71 383,32 грн. (35 691,66 грн. х 2).

Разом з тим, для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС, чого перевіряючими зроблено не було.

Так, жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів відповідачем на АЗК проведено не було і жодних відхилень наявних на АЗК нафтопродуктів від даних обліку позивача не виявлено, а тому висновок про порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону про РРО не підтверджується жодними доказами, а отже, є безпідставним.

В акті перевірки, на підставі якого прийняте оскаржуване рішення, зафіксовано тільки факт, на думку відповідача, порушення порядку ведення обліку товарних запасів, втім факт реалізації необлікованого товару в акті перевірки відображено не було.

Згідно з п. 13 ст. 3 Закону про РРО суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

По матеріалам перевірки позивача встановлено невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі, зазначеній в денному звіті реєстратора розрахункових операцій в розмірі 31 479,42 грн., внаслідок чого відбулось порушення приписів п. 13 ст. 3 Закону про РРО, за що в ст. 22 Закону про РРО (в редакції норм, що діяли до 02.12.2010) була передбачена відповідальність (у разі невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня, до суб'єктів підприємницької діяльності застосовується фінансова санкція у п'ятикратному розмірі суми, на яку виявлено невідповідність).

Як зазначалось вище, АЗС, на якій була проведена перевірка, за результатами якої складено акт перевірки, а в подальшому оскаржуване рішення, працює у цілодобовому режимі.

З вищевказаного випливає, що при прийнятті оскаржуваного рішення відповідачем було неправомірно застосовано п. 13 ст. 3 Закону про РРО.

Зазначене все вище свідчить про відсутність підстав для застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкції (штрафу) в розмірі 72 149,32 грн.

Відтак, застосування до позивача суми штрафних (фінансових) санкції (штрафу) було здійснено відповідачем неправомірно, що свідчить про протиправність та необґрунтованість прийнятого ним податкового повідомлення-рішення від 15 липня 2011 року № 0003244120, у зв'язку із чим воно має бути визнане протиправним та скасоване.

Частиною третьою статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого, вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші нормативно-правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам, відповідач як суб'єкт владних повноважень не довів правомірності свого рішення.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог і на підставі п. 1 ч. 2 ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України вважає за необхідне адміністративний позов Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» повністю задовольнити.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України суд присуджує на користь позивача здійснені ним документально підтверджені витрати по сплаті судового збору у розмірі 3,40 грн. з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі.

Керуючись ст. ст. 69-71, ст. 94, ст. 122, ст. ст. 158-163, ст. 167, ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

1. Адміністративний позов Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 15 липня 2011 року № 0003244120.

3. Присудити з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників на користь Спільного українсько-німецького товариства з обмеженою відповідальністю з іноземною інвестицією «КЕРШЕР» понесені ним витрати по сплаті судового збору у розмірі 3,40 грн. (три гривні 40 копійок).

Постанова набирає законної сили відповідно до ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції протягом десяти днів за правилами, встановленими ст. ст. 185-187 КАС України, шляхом подання через суд першої інстанції апеляційної скарги.

Суддя І.М. Погрібніченко