Ухвала суду № 49207416, 26.08.2015, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 826/5391/15 Головуючий у 1-й інстанції: Скочок Т.О. Суддя-доповідач: Саприкіна І.В.

У Х В А Л А

Іменем України

26 серпня 2015 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді: Саприкіної І.В.,

суддів: Сорочко Є.О., Федотова І.В.,

при секретарі: Погорілій К.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Києві апеляційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2015 року по справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

ФОП ОСОБА_2 звернулася до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень від 26.06.2014 року № 0001011701 та № 0001021701.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.00.2015 року позов задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.06.2014 року № 0001021701 в частині визначеного грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 39 381 грн. (в тому числі 26 254 грн. - за основним платежем, 13 127 грн. - штрафу). В іншій частині позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, ФОП ОСОБА_2 та ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві подали апеляційні скарги, в яких просять скасувати незаконну, на їх думку, постанову суду першої інстанції відповідно в часині відмови в позові та його задоволенні і постановити нову про задоволення позову в повному обсязі та відмову в задоволенні позовних вимог відповідно. При цьому апелянти посилаються на незаконність, необґрунтованість та необ'єктивність оскаржуваного рішення, неповне з'ясування всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування оскаржуваної постанови.

Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, що з'явилися в судове засідання, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів знаходить, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_2 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 13.06.2014 року № 2687/26-58-17-01-17-2664508242.

Перевіркою встановлено, що порушення позивачем наступних норм податкового законодавства України: п. 177.4 ст. 177, пп. 139.1.5 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження ним податку з доходів фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, за 2013 рік на загальну суму 79 737,90 грн.; п. 198.4 і п. 198.6 ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до завищення ним показника податкового кредиту та відповідно до заниження за звітні періоди 2013 року податку на додану вартість на загальну суму 101 358 грн.

Зазначені обставини слугували підставою для прийняття ДПІ у Солом'янському районі ГУ Міндоходів у м. Києві прийняла спірних податкових повідомлень-рішень форми «Р» від 26 червня 2014 року:

- № 0001011701 (форми «Р»), яким визначило ОСОБА_2 до сплати суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що є суб'єктами підприємницької діяльності у розмірі 119 606,85 грн., в т.ч. 79 737,90 грн. - основний платіж, 39 868,95 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

- № 0001021701 (форми «Р»), яким визначило ОСОБА_2 до сплати суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість у розмірі 152 037 грн., в т.ч. 101 358 грн. - основний платіж, 50 679 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Вирішуючи питання щодо правомірності прийняття спірних рішень, судова колегія виходить з наступного.

Протягом перевіряємого періоду ФОП ОСОБА_2 перебувала на загальній системі оподаткування обліку та звітності, здійснювала роздрібну та оптову торгівлю тютюновими виробами, напоями і продуктами харчування (за наявності ліцензій та торгових патентів) та здачу в оренду власних кіосків. Перелік місць (об'єктів), де здійснювалася підприємницька діяльність перевіряємого платника податків (в тому числі з отриманням торгових патентів), та зареєстрованих за ФОП ОСОБА_2 транспортних засобів наведені на стор. 3 - 11 акта перевірки.

За перевіряємий період ФОП ОСОБА_2 задекларувала суму валового доходу за 2013 рік у розмірі 56 842 435,00 грн. (дохід, від провадження підприємницької діяльності на загальній системі оподаткування), суму витрат за 2013 рік у розмірі 56 424 932,99 грн. (структура таких витрат міститься на стор. 24 акта перевірки), що пов'язані із підприємницькою діяльністю, та відповідно суму чистого оподатковуваного доходу - 599 502,01 грн.

При цьому, у ході перевірки правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, що пов'язані із здійсненням підприємницької діяльності, відображених у податковій звітності, та правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу за 2013 рік, перевіряючим встановлено наступне: згідно наданих до перевірки банківських виписок, видаткових і податкових накладних (при цьому, повний перелік документів, використаних під час проведення документальної перевірки позивача, наведений на ст. 13 - 14 акта перевірки) виявлено завищення показника валових витрат за 2013 рік на суму 469 046,42 грн. за рахунок включення до складу «інших витрат» витрат непов'язаних з одержанням доходу, а саме:

- у зв'язку з включенням до «інші витрати на збут» витрат на закупівлю полімерного покриття, переобладнання та модернізацію тимчасової споруди, ремонтно-монтажні роботи, комплекс робіт з оформлення новорічною ілюмінацією, всього на загальну суму 226 708,40 грн. (в договорах про надання послуг та актах виконаних робіт відсутні точні адреси надання послуг);

- у зв'язку з включенням до «матеріали для збуту» витрат на закупівлю металевих заготовок, будівельних інструментів, труб, плит ОСБ, профілю алюмінієвого, ущільнювача, дверних ручок та ін. будматеріалів, всього на загальну суму 151 321,27 грн.;

- у зв'язку з включенням до «МШП для збуту» витрат на закупівлю офісних меблів та офісної техніки, всього на загальну суму 84 121,11 грн.;

- у зв'язку з включенням витрат на техобслуговування та ремонт власного автомобіля марки Honda моделі CR-V2.0і, який згідно наданих до перевірки подорожніх листів не використовувався у підприємницькій діяльності.

В своїй апеляційній скарзі ДПІ у Солом'янському районі ГУ ДФС у м. Києві посилається на те, що при формуванні показника валових витрат ФОП ОСОБА_2 не були враховані вимоги норм п. 177.4 ст. 177, пп. 139.1.5 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до завищення нею суми таких витрат за 2013 рік на 469 046,42 грн. та, як наслідок, до заниження чистого оподатковуваного доходу за 2013 рік на аналогічну суму коштів. Також зауважено на порушенні позивачем норм п. 198.4 ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України, що полягає у неправомірному віднесенні ФОП ОСОБА_2 до складу податкового кредиту сум податку (всього 75 104 грн.) у складі витрат на придбання будівельних матеріалів у постачальника ТОВ «Епіцентр» та підрядних робіт з оформлення новорічною ілюмінацією, виконаних ТОВ «Гранд Боливар», що не пов'язанні з веденням підприємницької діяльності. Крім того, зазначено про наявність розходжень з податкового кредиту, згідно даних, зафіксованих в додатку 5 до податкових декларацій з ПДВ (а саме - зведена інформація по платнику ПДВ за результатами автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України), всього на загальну суму податку 26 254 грн. (в тому числі за січень 2013 року на суму 147 грн., за лютий 2013 року - 5 927 грн., за березень 2013 року - 1 323 грн., за квітень 2013 року - 6 131 грн., за червень 2013 року - 1 168 грн., за липень 2013 року - 816 грн., за серпень 2013 року - 1 303 грн., за вересень 2013 року - 2 670 грн., за листопад 2013 року - 2 112 грн., за грудень 2013 року - 2 119 грн.), що, на думку працівника ДПІ, свідчить про порушення позивачем вимог п. 198.6 ст. 198, ст. 201 Податкового кодексу України.

Зазначені доводи податкового органу, крім тверджень про завищення ФОП ОСОБА_2 задекларованого податкового кредиту протягом місяців 2013 року на суму ПДВ 26 254 грн., правомірно підтримані судом першої інстанції у оскаржуваному судовому рішенні, з огляду на слідуюче.

У відповідності до п. 177.1 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України, об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Підпунктом 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що «витрати» - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Таким чином, згідно законодавчого визначення витрат, до їх складу слід віднести всі витрати платника податків на придбання товарів чи послуг, які потім споживаються в його господарській діяльності.

При цьому, ст. 177 п. 177.4 ПК України, яка передбачає особливості оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування, визначає, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Так, згідно п. 138.1. ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

В свою чергу, відповідно до абз. «в» пп. 138.10.2 п. 138.10. ст. 138 ПК України, до складу інших витрат включаються витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).

Також, у силу норми ст. 138 п. 138.2. ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу

Пунктами 139.1.1 і 139.1.5 п. 139.1 ст. 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат:

- витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності (зокрема, витрат фінансування особистих потреб фізичних осіб за винятком виплат, передбачених статтями 142 і 143 цього Кодексу, та в інших випадках, передбачених нормами цього розділу);

- витрати на придбання, виготовлення, будівництво, реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням (виготовленням) нематеріальних активів, які підлягають амортизації згідно зі статтями 144 - 148 цього Кодексу, з урахуванням пунктів 146.11 і 146.12 статті 146 та пункту 148.5 статті 148 цього Кодексу.

Таким чином, з наведених норм вбачається, що до складу витрат не включаються витрати на і придбання, виготовлення, будівництво, реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів. Разом з тим, ці витрати підлягають амортизації у порядку, визначному статтями 144 - 146 ПК України та включаються до валових витрат у вигляді амортизаційних відрахувань.

Вартість, яка амортизується, по кожному об'єкту основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкції тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку на дату набрання чинності розділом ІІІ Податкового кодексу.

Пунктом 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-ХІV (в редакції на момент спірних правовідносин) (надалі - Закон № 996-ХІV) передбачено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством.

Статтею 2 цього Закону встановлено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на суб'єктів підприємницької діяльності, яким згідно із законодавством надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат і які ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку та звітності.

Ведення бухгалтерського обліку складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації, для фізичних осіб - підприємців, які застосовують загальну систему оподаткування, законодавством не передбачено.

Водночас, у силу норм пп. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 ПК України, платник податків має право обирати самостійно метод ведення обліку доходів і витрат. А тому, відповідно, до складу витрат фізичної особи-підприємця можна відносити суми амортизації основних засобів, які безпосередньо використовуються при здійсненні господарської діяльності, пов'язаної з отриманням доходу, у разі ведення ним бухгалтерського обліку.

Крім того, приписами норм пп. 139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України визначено, що до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Що ж до наявності у фізичної особи-підприємця правових підстав для віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні основних засобів, та у зв'язку з понесенням витрат на поліпшення (ремонт, модернізацію) таких основних засобів, то судом враховується наступне.

За п.198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця (п. 201.6. ст. 201 ПК України).

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що необхідними та достатніми підставами для включення позивачем до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість є: придбання ним товару, робіт чи послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; сплата чи нарахування сум податку на додану вартість у зв'язку з таким придбанням.

Також, пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14 ПК України передбачено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п. 138.2. ст. 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.1. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності.

Отже, платнику податку дозволено формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість, суду необхідно з'ясувати, зокрема, обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року № 742/11/13-11, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності. Судам слід ураховувати, що наявність укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить про реальність вчинення відповідної операції.

Про відсутність факту здійснення господарської операції можуть свідчити, зокрема, такі обставини: результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Відповідно до листа від 02.06.2011 року встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом п. 44.1 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, тобто достовірні первинні документи.

Відповідно до положень ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

У відповідності до ч.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За змістом пункту 1 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22 листопада 2011 р. за № 1333/20071, який діяв з 16.12.2011 по 01.03.2014 (далі - Порядок), податкову накладну заповнює особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

Відповідно до п. 16 Порядку, усі примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця. Податкова накладна не підписується покупцем товарів/послуг і не скріплюється його печаткою.

Згідно п. 6.3 Порядку № 1379, не дає права покупцю на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту:

відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;

порушення порядку заповнення податкової накладної;

податкова накладна виписана платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.

Так, всі витрати мають бути здійсненими в межах господарської діяльності платника податків.

Відповідно, витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов'язання).

Водночас, позивачем не доведено, що отримана платником податку податкова вигода є обґрунтованою. Так, податкова вигода може бути обґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту.

Позивачем не доведено, що його господарська діяльність спрямована на отримання економічного ефекту. Так, з наданих документів не можливо встановити формування основних фондів та використання отриманих послуг в його господарській діяльності, чи були реалізовані отримані послуги в іншому ланцюгу постачання (надання) послуг.

З огляду на викладене правомірним є висновок суду першої інстанції, що надані позивачем первинні документи носять сумнівний та неповний характер, а господарська діяльність товариства не спрямована на настання реальних наслідків.

Наведені у сукупності обставини та досліджені документальні докази свідчать про те, що господарські операції з виконання робіт фактично не мали реального характеру, замовлення послуг (робіт) оформлені лише документально та не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеними договорами.

Тому наявність у позивача необхідних документів, які відповідно до Податкового кодексу України та Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», що є підставою для віднесення певних сум до податкового кредиту (податкових та видаткових накладних, актів виконаних робіт, тощо) сама по собі не є підставою для їх включення до складу податкового кредиту, оскільки господарських правовідносин у дійсності не було.

Як вбачається з наявних матеріалів справи (а саме: копій податкових накладних, видаткових накладних, актів виконаних робіт, актів наданих послуг, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) та акта приймання виконаних підрядних робіт та витрат) протягом 2013 року ФОП ОСОБА_2 замовила та придбала у суб'єктів господарської діяльності (ТОВ «Епіцентр», ТОВ «Гранд Боливар», ТОВ «Діамет», ПрАТ «Виробничо-будівельна фірма «Берест», ТОВ «Інтербуд ЛТД», ПрАТ «Солді і Ко», ТОВ «Євро-прокат», ТОВ «Фірма «Техніка монтажу», ТОВ «Будівельний двір», ТОВ «АТДІ Інжиніринг», ПП «Торговий дім «Аргус-Сервіс», ТОВ «Віяр», ТОВ «ВП «Резон», ТОВ «Торговий дім «Катех», ФОП ОСОБА_3, ТОВ «РДБ «Груп», ТОВ «Комерційно-виробничий комплекс «Лідер», ТОВ «Торговий дім «Укркабель», ТОВ «Сервіс столиця», ТОВ «Модус ЛТД», ТОВ «Авер-Тех», ТОВ «АТМ Бакалія», ПП «Науково-технологічний центр Редуктор», ТОВ «Метал Холдінг Трейд», ТОВ «Мастер-кабель Україна», ТОВ «Профіль», ФОП ОСОБА_4, ТОВ «РДБ Груп», ТОВ «Будівельно-виробнича компанія «Меридіан», ТОВ «Наукова технічно-комерційна фірма «Зювс», ПП «Сенат КФ» і Центр монтажних послуг ДСО) товари (будівельні матеріали, будівельні інструменти, елементи офісних меблів (заготівки та інше), офісну техніку (витратні матеріали, комплектуючі, безпосередньо техніка), елементи декору (гірлянда та ін.), сейф, садову лавку, та ін.) та роботи («комплекс робіт з оформлення новорічною ілюмінацією», «переобладнання та модернізація тимчасової споруди», «виготовлення та монтаж елементів брендажу», ремонт на об'єкті замовника», «ремонт прожектора», «полімерне покриття», монтаж та налагодження системи на об'єкті за адресою: м. Київ, просп. Повітрофлотський, 33/1», «монтаж склопакету»).

Крім того, у 2013 році ФОП ОСОБА_2 були понесені витрати на технічне обслуговування та ремонт власного автомобіля марки Honda моделі CR-V2.0і-VTEC/4WD, держ. реєстр. № НОМЕР_3. До матеріалів справи позивачем були надані копії актів виконаних робіт № 5974 від 16.04.2013 року, № 4627 від 05.04.2013 року та № 4647 від 05.04.2013 року, складених ПрАТ «Дніпро Мотор Інвест».

Відповідно до письмових пояснень позивача, що викладені у позовній заяві, будівельні матеріали та інші товари придбавалися ним для підтримання в належному технічному стані об'єктів торгівлі (малі архітектурні форми - зупинові комплекси та кіоски), в яких ФОП ОСОБА_2 здійснюється підприємницька діяльність (у сфері торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, та/або шляхом здавання таких Мафів в оренду третім особам-орендарям на договірних засадах). Що ж до необхідності проведення новорічної ілюмінації тимчасових споруд, то дані роботи були виконані на замовлення позивача ТОВ «Гранд Боливар», а саме: з метою виконання вимог правил благоустрою м. Києва, встановлених для власників комерційної нерухомості та Мафів на період новорічних свят.

При цьому, згідно тексту акта перевірки, реальність понесення позивачем даних витрат як таких контролюючим органом по суті не заперечується, натомість, за висновками перевіряючого з наданих до перевірки документів не вбачалося наявності зв'язку таких витрат саме з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_2 (використання в ході підприємницької діяльності у звітному періоді).

В судовому засіданні представники апелянта ФОП ОСОБА_2 посилалися на те, що згідно норм чинного законодавства у ФОП не загальній системі оподаткування немає амортизаційних відрахувань від основних засобів (мають можливість придбавати основні засоби, брати їх на облік, мають право витрачати кошти на їх ремонт, облаштування, але не мають права амортизувати їх). При цьому, представники позивача просили додати до матеріалів справи акти списання та відомості ресурсів ФОП ОСОБА_2

Зазначені твердження, а також вказані документи апеляційна інстанція не може прийняти до уваги, з огляду на слідуюче.

Виходячи з приписів п. 75.1 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (пп.75.1.2. п.75.1. ст. 75 ПК України).

За п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абз. 2 п. 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (п. 44.6. ст.46 ПКУ).

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до органу державної податкової служби за основним місцем обліку такого платника податків протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта (довідки) (п.86.7. ст.86 ПК України).

Отже, під час проведення перевірки платником податків не було надано жодних пояснень, що спірні витрати використовувалися для придбання основних засобів, їх ремонт, облаштування, тощо. Доказів надання перевіряючим будь-яких актів списання чи відомостей про ресурси підприємця матеріали справи не містять.

Також, платник податків міг скористатися положеннями п. 44.5.ст. 44 ПК України та таким чином відстрочити строк надання відповідних документів або надати їх в порядку адміністративного оскарження за наслідком отримання акту перевірки. Проте, з матеріалів справи слідує, що вказаним правом платник податків не скористався.

Крім того, необхідно звернути увагу на приписи ч. 2 ст. 195 КАС України, за якими суд апеляційної інстанції може дослідити докази, які не досліджувалися у суді першої інстанції, з власної ініціативи або за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, якщо визнає обґрунтованим ненадання їх до суду першої інстанції або необґрунтованим відхилення їх судом першої інстанції.

Аналіз змісту вказаних приписів свідчить про те, що апеляційна інстанція наділена повноваженнями дослідити докази, які не досліджувалися у суді першої інстанції лише у випадках визнання обґрунтованим ненадання їх до суду першої інстанції або необґрунтованого відхилення їх судом першої інстанції. В даному випадку будь-яка із зазначених підстав відсутня, а представники апелянта-позивача в обґрунтування підстав ненадання вказаних актів списання та відомостей про ресурси зазначили відсутність необхідності такого подання їх до суду першої інстанції.

Апеляційна інстанція не може взяти до уваги зазначені вище посилання апелянта, оскільки вказані ним обставини носять суто суб'єктивний характер та залежали виключно від його волі. Крім того, згідно ухвали Окружного адміністративного суду м. Києва від 01.04.2015 року у позивача було витребувано серед іншого: належним чином завірені копії документів: на підтвердження виникнення у позивача права власності (користування) на певні об'єкти нерухомості (де розміщені пункти продажу товарів, кафе) та автотранспортний засіб, а також понесення ним витрат на їх експлуатацію (використання) безпосередньо в 2013 році ...; на підтвердження понесення ФОП ОСОБА_2 витрат на придбання будівельних матеріалів, ремонт та модернізацію основних засобів у сумі 469 046,42 грн. за 2013 рік, ...; пояснення з питань використання позивачем результатів спірних робіт (послуг) та придбаних будівельних матеріалів у своїй підприємницькій діяльності протягом 2013 року. Вказані документи так і не були надані позивачем суду першої інстанції.

При цьому колегія суддів звертає увагу на положення ст. 68 Конституції України кожен зобов'язаний неухильно додержуватися Конституції України та законів України, не посягати на права і свободи, честь і гідність інших людей. Незнання законів не звільняє від юридичної відповідальності.

За таких обставин висновки і обставини відображені в акті перевірки відповідають фактичним обставинам справи, адже ні на час перевірки, ні під час розгляду справи в суді першої інстанції, платником податку не було подано як актів списання, так і відомостей про ресурси підприємця.

За результатами вивчення, дослідження та аналізу всіх наданих позивачем до матеріалів справи документів, що описані вище, та з урахуванням змісту акта перевірки судова колегія повністю підтримує правову позицію суду першої інстанції про відсутність зв'язку між понесенням позивачем витрат на загальну суму 469 046,42 грн. та його господарською діяльністю, оскільки з таких документів (а інших первинних документів позивачем, всупереч вимог п. 5 ухвали Окружного адміністративного суду м. Києва від 01.04.2015 року у даній справі, надано не було), не вбачається відомостей про конкретне найменування та місцезнаходження об'єктів робіт (тобто, МАФів або приміщень будівель, у відповідності до переліку наведеного в акті перевірки), відомостей про використання в ході здійснення ремонтно-монтажних та інших робіт конкретних товарно-матеріальних цінностей (тобто, будівельних матеріалів та інструментів, офісних меблів та техніки), що відповідає переліку придбаних позивачем товарів, згідно податкових і видаткових накладних.

Також, позивач не пред'явив суду жодного документального доказу (наприклад, договорів, товарно-транспортних накладних, подорожніх листів, тощо) щодо використання протягом 2013 року в своїй господарській діяльності, а не виключно для особистих потреб, автомобіля марки Honda моделі CR-V2.0і-VTEC/4WD, держ. реєстр. № НОМЕР_3.

Більш того, позивач не надав суду письмові та/або документально підтверджені відомості про ведення ним бухгалтерського обліку з метою обліку наявних у нього основних засобів (МАФи, оргтехніка, офісні меблі, транспортні засоби) та фіксації обсягів амортизаційних відрахувань щодо них.

Отже, із наданих позивачем документів не можливо встановити зв'язок між його господарською діяльністю, придбанням послуг та їх реалізацією, а відтак правомірність дій по формуванню валових витрат та податкового кредиту позивачем не знайшла свого підтвердження під час апеляційного розгляду.

Таким чином, колегія суддів не може не погодитися з доводами суду першої інстанції щодо правомірності донарахування відповідачем позивачу податкових зобов'язань, оскільки, сама лише наявність податкових накладних, виписаних від імені контрагентів не є достатньою підставою для включення сум ПДВ до податкового кредиту та віднесення витрат до валових витрат позивача, пов'язаних із господарською діяльністю товариства. Господарські операції між позивачем та його контрагентами не мали товарного характеру, не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені договорами, а оформлені лише документально, що, в свою чергу, призвело до встановлення податковим органом порушень норм податкового законодавства.

Таким чином, обставини використання позивачем придбаних товарів і результатів робіт/послуг в своїй господарській діяльності наявними матеріалами справи не підтверджується, а тому суд правомірним є висновок податкового органу, підтриманий судом першої інстанції, про завищення ФОП ОСОБА_2 показника валових витрат за 2013 рік на суму 469 046,42 грн. та податкового кредиту на суму ПДВ 75 104 грн..

Разом з тим, протиправними та необґрунтованими є висновки ДПІ у Солом'янському районі ГУ Міндоходів у м. Києва про завищення ФОП ОСОБА_2 задекларованого податкового кредиту протягом місяців 2013 року на суму ПДВ 26 254 грн. у зв'язку з виявленням за даними автоматизованого співставлення показників податкового кредиту позивача та податкових зобов'язань його контрагентів-продавців (ТОВ «Колос Лтд», ТОВ «Торгівельні традиції», ТОВ «АНД-Груп», ТОВ «ДК «Славутич», ПАТ «Тетіс», ТОВ «Софія торг компані», комунальні підприємства та ін.) товарів (продукти харчування, напої, тютюнові вироби) і послуг (вивіз побутових відходів, оренді послуги) розбіжностей по сумах податку, з огляду на наступне.

Так, у силу п. 15.1 ст. 15 ПК України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Частиною другою ст. 61 Конституції України встановлений індивідуальний характер юридичної відповідальності.

Зі змісту акта перевірки позивача вбачається, що факти реального придбання позивачем зазначених вище товарів і послуг (в тому числі перерахування постачальникам коштів в оплату вартостей відповідних товарів і послуг із включеними до них сумами ПДВ), на що контрагентами-продавцями були виписані податкові накладні на загальну суму ПДВ 26 254 грн. (копії таких податкових накладних наявні в матеріалах справи), та використання таких товарів і результатів послуг безпосередньо в своїй господарській діяльності контролюючим органом не заперечуються.

Більш того, відповідач на підтвердження обґрунтованості своїх висновків в частині даного епізоду, зафіксованого в акті податкового правопорушення, жодних документальних доказів, в тому числі засвідчених витягів з автоматизованих інформаційних систем податкових органів, в яких міститься інформація про виявлені розбіжності, до суду не подав, у зв'язку з чим суд приходить до висновку про не доведення відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, в порушення вимог ст. 71 КАС України, обґрунтованості висновку акта перевірки в частині заниження позивачем податкового кредиту на суму 26 254 грн.

Чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов'язань платника в залежність від стану податкового обліку його контрагента, фактичного знаходження його за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів у останнього. Тому в разі не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій платника податків та його постачальника для одержання платником незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. При цьому такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 19 червня 2013 року у справі № К/9991/63643/12, а також підттримана в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 30 січня 2014 року у справі № К/800/29212/13,

Слід зауважити, що співставлення даних податкової звітності з бази автоматизованого контролю, як етапу контроль-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку.

У податковому праві визначається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 13.02.2013 року по справі № К/9991/74156/12.

Також, відповідно до ухвали ВАСУ від 21 червня 2012 року по справі № К-30005/10: "...якщо на момент здійснення господарських операцій продавець знаходився в Єдиному державному реєстрі, а також мав свідоцтво про реєстрацію платником податку на додану вартість, віднесення позивачем до податкового кредиту сум податку на додану вартість за такими операціями є обґрунтованим. …".

Крім того, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (ст. 42 Господарського Кодексу України).

Таким чином, на час проведення господарських операцій контрагенти позивача були належним чином зареєстровані платниками ПДВ та згідно ЄДР були зареєстровані за місцем знаходження, являлися юридичними особами, наділеними правоздатністю та дієздатністю, мали право укладати з позивачем будь-які договори, нараховувати податок на додану вартість та складати податкові накладні, до того ж видані податкові накладні, на основі яких сформовано податковий кредит, відповідають вимогам, встановленим чинним законодавством, що не заперечується сторонами.

Невиконання контрагентом своїх обов'язків перед бюджетом не може бути підставою для неможливості формування податкового кредиту на підставі господарських операцій інших суб'єктів господарювання, оскільки відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, а тому до відповідальності може бути притягнутий лише порушник, яким у даному випадку позивач не є. Таким чином, доводи, якими податковий орган мотивував правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не є переконливими.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 19.07.2012 року у справі № К-30744/10.

За ч. 1 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Ч. 2 ст. 71 КАСУ в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладає на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У відповідності до наведених вимог відповідач як суб'єкт владних повноважень, надав суду достатньо беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і довів правомірність своїх дій та винесення ним спірного податкового повідомлення-рішення, а тому останнє не підлягає скасуванню.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про необхідність залишення постанови суду першої інстанції без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 196, 198, 200, 205 та 206 КАС України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2015 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Вищого адміністративного суду України.

Повний текст ухвали виготовлено 27.08.2015 року.

Головуючий суддя:

Судді:

Головуючий суддя Саприкіна І.В.

Судді: Федотов І.В.

Сорочко Є.О.