Ухвала суду № 48888675, 18.08.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 серпня 2015 року м. Київ К/800/49314/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

при секретарі Калініні О.С.

за участю представника позивача - Хрящевського Р.Й.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.09.2014

та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 04.04.2014

у справі № 813/9212/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське спеціалізоване хмілярське підприємство «Сидинівка»

до Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське спеціалізоване хмілярське підприємство «Сидинівка» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області від 16.08.2013 № 0000672200/32/22-00, від 26.11.2013 № 0000772000/145/22-00, від 27.11.2013 № 0000782200/146/22-00.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 04.04.2014 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.09.2014 постанову суду першої інстанції скасовано в частині задоволення позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.08.2013 № 0000672200/32/22-00 в частині збільшення суми грошового зобов'язання у розмірі 3 230 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 810,75 грн. та податкового повідомлення-рішення від 27.11.2013 № 0000782200/146/22-00 в частині збільшення грошового зобов'язання на суму 3 230 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 807,50 грн.; прийнято в цій частині нову постанову про відмову в задоволенні позову; в решті постанову суду першої інстанції - залишено без змін.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно довідки Львівського обласного управління статистики № 1981 від 31.03.2000, ТОВ «Сільськогосподарське спеціалізоване хмілярське підприємство «Сидинівка», код якого ЄДРПОУ 30786577, місце знаходження: 80600, Львівська область, Бродівський район, село Сидинівка, зареєстроване 30.03.2000 Бродівською районною державною адміністрацією; види діяльності згідно ЗКГНГ: 21190 - вирощування інших культур; 21110 - вирощування зернових культур; 21210 - м'ясне та молочне скотарство; 71130 - оптова торгівля недержавних організацій, крім споживчої кооперації; 71250 - роздрібна торгівля недержавних організацій, крім споживчої кооперації; згідно КВЕД: 01.11.0 - вирощування зернових, технічних та решти культур, не віднесених до інших класів рослинництва; 51.38.2 - спеціалізована оптова торгівля іншими видами продовольчих товарів; 52.11.0 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно з продовольчим асортиментом.

Товариство зареєстроване як суб'єкт спеціального режиму оподаткування ПДВ, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ № 100192491 серії НБ №096536, дата початку дії свідоцтва з 06.02.2009, у переліку видів діяльності відповідно до КВЕД, що підпадають під дію спеціального режиму оподаткування ПДВ, є вирощування зернових та технічних культур з кодом за КВЕД - 01.11.0.

Згідно свідоцтва про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ №100332751 серії НБ №096951, дата початку дії свідоцтва 19.04.2011, до переліку видів діяльності відповідно до КВЕД, що підпадають під дію спеціального режиму оподаткування ПДВ включено: 01.11.0 - вирощування зернових та технічних культур; 15.11.0 - обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері с/г та лісового господарства і рибальства, вважається за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку (крім їх придбання в інших осіб); 01.13.0 - вирощування фруктів, ягід, горіхів, культур для виробництва напоїв та прянощів; 01.21.0 - розведення ВРХ.

За результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.12.2012, складено акт № 13/22-00/30786577 від 23.07.2013, в якому зафіксовано порушення: п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. п. 201.4, 201.6, 201.10 ст. 201, п. п. 209.6, 209.7, 209.10, 209.11 ст. 209, п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. п. 201.4, 201.6, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 4, п. 6.4 розділу VІ Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 978, внаслідок чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 789 816 грн., в т.ч.: за березень 2011 року - 116 845 грн., за квітень 2011 року - 29 550 грн., за травень 2011 року - 51 432 грн., за червень 2011 року - 56 858 грн., за липень 2011 року - 47 804 грн., за серпень 2011 року - 11 166 грн., за вересень 2011 року - 39 884 грн., за жовтень 2011 року - 57 286 грн., за листопад 2011 року - 85 314 грн., за грудень 2011 року - 136 662 грн., за січень 2012 року - 43 337 грн., за лютий 2011 року - 46 656 грн., за березень 2012 року - 63 794 грн., за грудень 2012 року - 3 230 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 16.08.2013 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000672200/32/22-00 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 923 603 грн., в т.ч.: 789 816 грн. основного платежу та 133 787 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

За наслідком апеляційного узгодження, рішенням Головного управління Міндоходів у Львівській області від 07.11.2013 № 15509/10/10-8005/818, податкове повідомлення-рішення ДПІ № 0000672200/32/22-00 від 16.08.2013 скасоване в сумі 3,25 грн. застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), в іншій частині залишене без змін, крім того, донараховано 15 025 грн. основного платежу з ПДВ, що стало підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень:

- № 0000772200/145/22-00 від 26.11.2013 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 15 025 грн. основного платежу;

- № 0000782000/146/22-00 від 27.11.2013 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 923 599,75 грн., в т.ч.: 789 816 грн. основного платежу та 133 783,75 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень став висновок податкового органу про те, що позивачем не проведено коригування податкового кредиту в грудні 2012 року, згідно розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкових накладних ТОВ «Агроскоп Україна»: розрахунок коригувань від 25.12.2012 № 261 до податкових накладних ТОВ «Агроскоп Україна» від 16.07.2012 № 18, від 17.07.2012 № 21. Сума податку на додану вартість, що підлягає коригуванню, 2 409,24 грн. Розрахунок коригування від 25.12.2012 № 262 до податкової накладної від 17.07.2012 № 22. Сума податку на додану вартість, що підлягає коригуванню, дорівнює 820,51 грн., в результаті чого позивачем, на думку податкового органу, завищено податковий кредит з податку на додану вартість за грудень 2012 року в сумі 3 230 грн.; із наданих до перевірки накладних, приймальних квитанцій, податкових накладних тощо, встановлено факт реалізації позивачем в березні 2011 року великої рогатої худоби (ВРХ) на адресу переробних підприємств на загальну суму 879 270,10 грн., в тому числі ПДВ 146 545,01 грн. (ТОВ «Спартак» на загальну суму 479 525 грн., в т.ч. ПДВ 79 920,83 грн. та ТОВ «Рута» на загальну суму 399 745,10 грн., в т.ч. ПДВ 66 624,18 грн.) без реєстрації коду виду діяльності («розведення ВРХ») в реєстраційному свідоцтві як суб'єкта спеціального режиму оподаткування; при проведенні перевірки розрахунків питомої ваги сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг для перебування товариства на спеціальному режимі оподаткування ПДВ встановлено, що в березні 2011 року таким не витримана питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг, яка передбачена п. 209.9 ст. 209 Податкового кодексу України, тому згідно вимог п. 209.11 ст. 209 ПК України з березня 2011 року на нього не поширюється спеціальний режим оподаткування, в результаті чого визначені суми податкового зобов'язання сплачуються до бюджету в загальному порядку.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки завищення товариством податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2012 року в сумі 3 230 грн. та застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), яке товариством визнається, не можна виділити, ідентифікувати, що є наслідком визнання недійсним рішення в цілому; хоч дійсно в березні 2011 року позивач здійснював розведення ВРХ без зазначення коду по КВЕД цього виду діяльності в свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість № НБ 096536, як того вимагає п. 209.10 ст. 209 ПК України та Положення № 978, водночас, недодержання вимог даних норм не є підставою для висновків про несільськогосподарський характер діяльності самого підприємства і, відповідно, не є підставою для перерахунку питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг), які поставлялись таким підприємством протягом березня 2011 року.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині та приймаючи в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, апеляційний адміністративний суд виходив з того, що в заяві, на підставі якої позивачу 19.04.2011 видане Свідоцтво №100332751, вказано такий вид діяльності, як 01.21.0 - розведення ВРХ; податковим законодавством не передбачено обов'язку платника податків здійснювати лише діяльність, зазначену у Свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ, також не має заборони відносити надані послуги до спеціального режиму оподаткування, якщо такі послуги визначені статтею 209 Податкового кодексу України; згідно розрахунку штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на суму заниження у грудні 2012 року така визначена в 807,50 грн., що є наслідком вважати, що спірні податкові повідомлення-рішення № 0000672200/32/22-00 від 16.08.2013 та № 0000782200/146/22-00 від 27.11.2013 слід визнати в цій частині правомірними; рішенням Головного управління Міндоходів у Львівській області від 07.11.2013 №15509/10/10-8005/818, податкове повідомлення-рішення № 0000672200/32/22-00 від 16.08.2013 скасоване в сумі 3,25 грн. застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), що не було враховано судом першої інстанції.

З урахуванням меж перегляду судом касаційної інстанції, передбачених ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про часткове задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.

Згідно з п. 209.1 ст. 209 Податкового кодексу України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Відповідно до п. 209.6 ст. 209 цього Кодексу сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно. Ця норма діє з урахуванням того, що: а) для новоутвореного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб'єкт господарювання, який провадить господарську діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного окремого звітного податкового періоду; б) з метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності сільськогосподарського підприємства не включаються оподатковувані операції з постачання основних фондів, що перебували у складі його основних фондів не менше ніж 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі операції не були постійними і не становили окремої підприємницької діяльності.

Пунктом 209.11 ст. 209 ПК України визначено, якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то: а) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку; б) орган державної податкової служби виключає таке підприємство з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених цією статтею; в) таке підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення.

Таким чином, визначальним для встановлення права особи застосовувати спеціальний режим оподаткування податку на додану вартість є дотримання сільськогосподарським товаровиробником критерію щодо питомої ваги сільськогосподарських товарів, яка має становити не менше 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідно до п. 209.7 ст. 209 Податкового кодексу України сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Отже, єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної пунктом 209.17 статті 209 ПК України (які також визначаються за відповідними групами класифікатора видів економічної діяльності).

Дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється на: розведення великої рогатої худоби (01.21.0 КВЕД): вирощування великої рогатої худоби (пп. 209.17.4 п. 209.17 ст. 209 Податкового кодексу України).

В свою чергу, підпунктом 209.15.2 п. 209.15 ст. 209 ПК України визначено поняття діяльності у сфері сільського господарства, яка зокрема включає:

а) виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація;

б) виробництво продукції тваринництва, а саме свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах, а також їх обробка, переробка та/або консервація;

в) надання послуг іншим сільськогосподарським підприємствам з використанням сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг);

В українському класифікаторі товарів ЗЕД в групі 01 під кодом 0102 вказано номенклатуру товару - Велика рогата худоба, жива (скорочено - ВРХ).

Зробивши аналіз наведених норм Кодексу можна дійти висновку, що велика рогата худоба відноситься до сільськогосподарської продукції.

Позивач, будучи сільськогосподарським підприємством та здійснюючи вирощування та збут великої рогатої худоби, реалізовував її як складову сільськогосподарської продукції власного виробництва.

Щодо висновку податкового органу про те, що позивачем не витримана питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг до вартості всіх товарів/послуг від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва за 2011 рік, слід зазначити наступне.

Відповідно до п. 209.10 ст. 209 Податкового кодексу України для отримання свідоцтва про реєстрацію як суб'єкта спеціального режиму оподаткування сільськогосподарське підприємство реєструється у відповідному органі державної податкової служби з дотриманням правил та у строки, що визначені статтею 183 цього Кодексу для реєстрації платників податку на додану вартість.

Згідно з п. 2.2 розділу VI Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України 22.12.2010 № 978, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.12.2010 за № 1400/18695, у заяві за формою № 1-РС сільськогосподарським підприємством вказується питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) у сукупній вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом 12 послідовних звітних податкових періодів (місяців), які передують місяцю, в якому подається заява.

Як встановлено в судовому порядку, з врахуванням вищезазначених критеріїв сільськогосподарських товарів, позивачем 05.04.2011 подано заяву про перереєстрацію платника податку із спеціальним режимом оподаткування, у зв'язку з доповненнями в частині видів діяльності.

При цьому, питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) у сукупній вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом 12 послідовних звітних податкових періодів (місяців) за видами діяльності вказаними в цій заяві, включала в себе реалізацію сільськогосподарських товарів, в тому числі - великої рогатої худоби.

У заяві, за формою №1-РС, яка подається сільськогосподарським підприємством для реєстрації (перереєстрації) повинні зазначатися види діяльності, які платник вважає за необхідне включити до Свідоцтва і саме реалізація товарів, які відносяться до відповідних видів діяльності, відображається у цій заяві при обчисленні питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг).

Зокрема, в заяві, на підставі якої позивачу 19.04.2011 видане Свідоцтво №100332751, вказано такий вид діяльності, як 01.21.0 - розведення ВРХ.

Таким чином, хоча позивач в березні 2011 року і здійснював розведення ВРХ без зазначення коду по КВЕД цього виду діяльності в свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість № НБ 096536, як того вимагає п. 209.10 ст. 209 Податкового кодексу України та Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України 22.12.2010 № 978, проте недодержання вимог даних норм не є підставою для висновків про несільськогосподарський характер діяльності самого підприємства і, відповідно, не є підставою для перерахунку питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг), які поставлялись таким підприємством протягом березня 2011 року.

Також, як встановлено в судовому порядку з підтвердженням матеріалів справи, висновки податкового органу про заниження грошових зобов'язань з податку на додану вартість за період з квітня 2011 року по березень 2012 року зроблені без покликання на первинні документи бухгалтерського обліку, а тому в силу положень ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не можна визнати правомірними спірні податкові повідомлення-рішення про нарахування позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість у відповідних частинах.

Враховуючи викладене, межі перегляду, відсутність порушень норм матеріального та процесуального права, висновок суду апеляційної інстанції про часткове задоволення позовних вимог є вірним, а касаційна скарга відповідача - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

Керуючись ст. ст. 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Буської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.09.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний