Ухвала суду № 48545841, 04.08.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"04" серпня 2015 р. м. Київ К/800/12427/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого суддіБорисенко І.В.суддів Кошіля В.В. Моторного О.А.розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуфізичної особи-підприємця ОСОБА_4на постановуСумського окружного адміністративного суду від 11.12.2013та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.02.2014у справі № 818/7806/13-аза позовомфізичної особи-підприємця ОСОБА_4доКонотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів Сумській областіпроскасування податкових повідомлень-рішень ,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 звернувся до суду з позовом до Конотопської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області, в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просив визнати незаконною документальну виїзну перевірку Конотопської ОДПІ та скасувати податкові повідомлення-рішення №0000081711 від 18.01.2013, №0000111711від 18.01.2013, №0000751712 від 13.05.2013, №0000761712 від 13.05.2013, №0000741712 від 13.05.2013.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 11.12.2013, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.02.2014, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та направити справу на новий розгляд, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження у відповідності до п.2 ч.1 ст.222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до ч.1 ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне:

- відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка позивача щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 по 31.12.2011, за результатами якої було складено акт № 1/17-1/НОМЕР_1/2 від 02.01.2013;

- на підставі акту перевірки відповідачем прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення №0000081711 від 18.01.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання на 510 грн. за штрафними санкціями;

2) податкове повідомлення-рішення №0000091711 від 18.01.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з земельного податку на 1275,58 грн. (з яких: 1020,46 грн. - основний платіж та 255,12 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

3) податкове повідомлення-рішення №0000101711 від 18.01.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 87 409,74 грн., (з яких: 75 112,59 грн. - основний платіж та 12 297,15 грн. штрафні (фінансові) санкції);

4) податкове повідомлення-рішення №0000111711 від 18.01.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 62 613,55 грн., (з яких: 51 627,04 грн. - основний платіж та 10 986,51 грн. штрафні (фінансові) санкції);

5) податкове повідомлення-рішення №0000121711 від 18.01.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по штрафам з податку на доходи фізичних осіб на 2189,1 грн. (з яких: 1817,8 грн. - основний платіж та 371,22 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

- за результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС в Сумській області №4186/П/10-105-44/45ск від 11.04.2013 податкові повідомлення-рішення №0000101711, №0000091711 від 18.01.2013 скасовано, інші - залишено без змін;

- за результатами прийняття ДПС в Сумській області названого рішення відповідачем було прийнято:

1) податкове повідомлення-рішення №0000741712 від 13.05.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання на 510 грн. по штрафам по прибутковому податку з громадян;

2) податкове повідомлення-рішення №0000761712 від 13.05.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по земельному податку на 1 149,02 грн. (з яких: 1020,46 грн. - основний платіж та 128,56 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

3) податкове повідомлення-рішення №0000751712 від 13.05.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 86 214,74 грн. (з яких: 75 112,59 грн. - основний платіж та 11 102,15 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій дійшли висновку щодо правомірності призначення та проведення відповідачем перевірки позивача та прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Проте, судова колегія касаційної інстанції не може в повній мірі погодитися з такими висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на таке.

Щодо спірних правовідносин, які виникли з приводу проведення відповідачем документальної перевірки позивача, колегія суддів касаційної інстанції зазначає наступне.

Згідно п.20.1.4 ст.20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право поводити перевірки платників податку (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником органу державної податкової служби приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Колегія суддів касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що дії щодо проведення документальної планової перевірки є частиною процесу реалізації податковим органом повноважень, наданих йому чинним законодавством. Результатом реалізації таких повноважень є винесення у відповідній формі рішення, яке породжує юридичні наслідки для платників податків.

При цьому, суд касаційної інстанції звертає увагу, що право контролюючого органу на проведення документальної планової перевірки, передбачене пп.20.1.1 п.20.1 ст.20, ст.77 Податкового кодексу України, є реалізованим та не є юридично значимим для позивача, оскільки визнання протиправними дій відповідача по проведенню перевірки не може призвести до правових наслідків відновлення порушеного права позивача (про наявність якого він стверджує та за захистом якого він звернувся до суду) з огляду на те, що за результатами перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення, які є обов'язковими для платника податків.

Тому, в даному випадку, саме результат реалізації повноважень податкового органу (тобто, податкові повідомлення-рішення), а не процес реалізації його повноважень (як то, дії по проведенню перевірки) має бути об'єктом оскарження та може призвести до відновлення порушеного права платника податків.

Враховуючи наведене вище, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо відмови в задоволенні позовних вимог про визнання незаконною документальної виїзної перевірки Конотопської ОДПІ.

Крім того, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення №0000081711 від 18.01.2013, яким позивачу визначено суму штрафу на підставі п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України, оскільки позивачем під час судового розгляду справи не було належних доказів на підтвердження своїх позовних вимог в цій частині.

Однак, суд касаційної інстанції не може погодитися з висновками судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень №0000111711від 18.01.2013, №0000751712, №0000761712, №0000741712 від 13.05.2013, оскільки вважає їх передчасними, як такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи. При цьому, судова колегія виходить з наступного.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що в IV кварталі 2010 року сума виручки від реалізації позивачем товарів (робіт, послуг) склала 623 866,71 грн., в результаті чого відбулося перевищення граничного обсягу виручки, встановленого ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» на суму 123 866,71 грн.

Відповідно до ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, зокрема, для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їхніх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 000 грн.

Відповідно до ст.2 названого Указу фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника залежно від виду його діяльності.

Згідно ст.6 названого Указу суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником, зокрема, податку на додану вартість (крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 відсотків) та податку на доходи фізичних осіб (для фізичних осіб - суб'єктів малого підприємництва).

Відповідно до ст.5 названого Указу у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Однак, зазначений Указ не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем.

А відтак, оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом України у постанові від 15.05.2012 (справа № 21-95а12).

За змістом пп.9.12.1 п. 9.12 ст.9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Згідно п.22.10 ст.22 названого Закону втратив чинність Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26 грудня 1992 року №13-92, крім розділу IV у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 цього Закону та діє до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності.

Відповідно до частин 1, 2, 3 ст.13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» згідно з цим розділом Декрету оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колегія суддів касаційної інстанції вбачає, що суди першої та апеляційної інстанцій, визначаючи об'єкт оподаткування позивача податком на доходи фізичних осіб за 2010-2011 роки, не здійснили дослідження наданих позивачем доказів, а саме, банківських виписок та чеків, якими позивач обґрунтовує суми витрат, які пов'язані з його господарською діяльністю.

Враховуючи наведене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитися з висновками судів попередніх інстанцій щодо обґрунтованості визначення відповідачем суми грошових зобов'язань податковим повідомленням-рішенням №0000111711 від 18.01.2013.

За змістом пп.2.3.1 п.2.3 ст.2 Закону України «Про податок на додану вартість» особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

Згідно п.9.3 ст.9 названого Закону особи, які підпадають під визначення пункту 2.3 статті 2 цього Закону, зобов'язані зареєструватися як платник податку у податковому органі за їх місцезнаходженням (місцем проживання).

За змістом п.9.4 ст.9 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом (ч.2 п.9.4 ст.9 Закону);

За змістом п.181.1 ст.181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку в органі державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.

Враховуючи наведені приписи податкового законодавства, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що загальну суму від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), встановлену пп.2.3.1 п.2.3 ст.2 Закону України «Про податок на додану вартість», п.181.1 ст.181 Податкового кодексу України, слід відраховувати з моменту перевищення суб'єктом підприємницької діяльності граничного обсягу виручки, передбаченого Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», тобто, з моменту виникнення у платника податків обов'язку перейти на загальну систему оподаткування.

Разом з тим, суди першої та апеляційної інстанцій, розглядаючи спір по суті, не встановили, з якого моменту позивач досяг обсягу оподатковуваних операцій, передбаченого пп.2.3.1 п.2.3 ст.2 Закон України «Про податок на додану вартість», п.181.1 ст.181 Податкового кодексу України, а тому колегія суддів касаційної інстанції не вбачає обґрунтованим та підтвердженим матеріалами справи висновок судів попередніх інстанцій про те, що позивач повинен був зареєструватися платником ПДВ шляхом надіслання податковому органу заяви саме до 20.11.2010.

Таким чином, під час нового розгляду судам необхідно дослідити та встановити фактичні обставини щодо досягнення позивачем обсягу оподатковуваних операцій, встановленого пп.2.3.1 п.2.3 ст.2 Закон України «Про податок на додану вартість», п.181.1 ст.181 Податкового кодексу України, саме з моменту виникнення у платника податків обов'язку перейти на загальну систему оподаткування.

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може вважати обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій, що спірна сума грошових зобов'язань визначена відповідачем податковим повідомленням-рішенням №0000761712 від 13.05.2013 правомірно.

Щодо висновків відповідача про порушення позивачем п.274.1 ст.274 Податкового кодексу України, колегія суддів касаційної інстанції зазначає наступне.

Суд касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій, що у випадку перевищення платником податку граничного обсягу виручки, встановленого ст.1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва», останній зобов'язаний перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності зі сплатою відповідних податків та зборів, в тому числі, земельного податку.

За змістом пп.271.1.1 п.271.1 ст.277 базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно витягу з технічної документації по коригуванню грошової оцінки земель, грошова оцінка земельної ділянки позивача станом на 2011 рік становить 102 046,3504 грн., а сума заниження по земельному податку за 2011 рік складає 1020,46 грн.

Однак, як вбачається з матеріалів справи, висновок судів першої та апеляційної інстанцій щодо розміру нормативної грошової оцінки земельної ділянки позивача не підтверджується будь-якими доказами по справі, з огляду на що суд касаційної інстанції не може вважати обґрунтованою позицію судів щодо правомірності визначення відповідачем суми грошового зобов'язання з земельного податку податковим повідомленням-рішенням №0000761712 від 13.05.2013.

Крім того, суд касаційної інстанції зазначає, що відмовляючи в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення №0000741712 від 13.05.2013, суди попередніх інстанцій не дослідили обставини щодо фактичного нарахування та виплати позивачем сум оподатковуваного доходу своїм працівникам. А тому, колегія суддів касаційної інстанції вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо обґрунтованості застосування до позивача штрафних санкцій на підставі п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України передчасними.

Між тим, колегія суддів касаційної інстанції звертає увагу, що, розглядаючи справу по суті, судами попередніх інстанцій не перевірено та не надано правової оцінки доводам позивача щодо подання останнім у грудні 2010 заяви на отримання свідоцтва платника єдиного податку ІІІ групи на 2011 рік та отримання ним відповідного свідоцтва.

Залишення поза межами судового розгляду вказаних обставин справи призвело до неповного з'ясування судами попередніх інстанцій всіх обставин справи, встановлення яких має вирішальне знання для висновків щодо наявності чи відсутності порушень позивачем вимог податкового законодавства, встановлених актом перевірки, обґрунтованості визначення відповідачем сум грошових зобов'язань за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та прийняття законного рішення по суті справи.

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні) виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

З огляду на неповноту встановлення судами усіх обставин справи, що входять до предмету доказування, оскаржувані судові рішення підлягають частковому скасуванню з направленням справи на новий розгляд в цій частині до суду першої інстанції відповідно до ст.227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 задовольнити частково.

2. Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 11.12.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.02.2014 у даній справі скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень №0000111711 від 18.01.2013, №0000751712 від 13.05.2013, №0000761712 від 13.05.2013, №0000741712 від 13.05.2013 та справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 11.12.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.02.2014 залишити без змін.

4. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко СуддіВ.В. Кошіль О.А. Моторний