Ухвала суду № 48454595, 16.07.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 липня 2015 року м. Київ К/800/36829/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Федорова М.О.

суддів: Степашка О.І.

Шипуліної Т.М.

секретар судового засідання Іванов К.Ю.

за участю представників згідно журналу судового засіданні від 16.07.2015 (в матеріалах справи)

розглянувши касаційну скаргу Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Державної податкової служби на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 03.01.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013

у справі № 2а-13128/12/2070

за позовом Публічного акціонерного товариства „Харківський

експериментальний завод"

до Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова

Державної податкової служби

про скасування податкових повідомлень - рішень

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство „Харківський експериментальний завод" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень - рішень: № 0001741722 від 08.11.2012; № 0001062232 від 08.11.2012; № 0001182212 від 08.11.2012; № 0001192212 від 08.11.2012.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 03.01.2013 позовні вимоги задоволено, скасовано податкові повідомлення - рішення: № 0000092302 від 05.01.2012; № 0000062302 від 05.01.2012.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 03.01.2013 залишено без змін.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції та ухвалою суду апеляційної інстанції відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в який просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Касаційна скарга вмотивована тим, що судом першої та апеляційної інстанції при вирішенні спору по даній справі порушено норми матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем проведена виїзна планова перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 по 30.06.2012 та складено акт № 2295/22-104/00333606 від 08.10.2012.

За результатами перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення: № 0001741722, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб 3257, 18 грн.; № 0001062232, яким до позивача застосовано штрафні санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки 10000 грн.; № 0001182212, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств 1757276, 25 грн.; № 0001192212, яким зменшено розмір від'ємного значення по податку на додану вартість у розмірі 724406 грн.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 7.4.2, пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств"; пп. 153.2.2, пп. 153.2.3 п. 153.2 ст. 153 ПК України; пп. 7.4.1, п. 7.4 ст. 7 Закону України „Про податок на додану вартість" та п. 198.3 ст. 198 ПК України; п. 176.2 ст. 176 ПК України, пп. "б" п. 176.2 ст. 176 ПК України; п. 2.8, п. 3.5 розд. 2 Постанови № 637 „Про затвердження Положення про введення касових операцій у національній валюті в Україні".

В процесі ведення бухгалтерського обліку, на основі первинних документів, проходить калькулювання повної фактичної собівартості (з урахуванням загально -виробничих, збутових та накладних витрат), продажної вартості продукції.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що товариством послуги з використання та експлуатації залізничної колії на суму 100206 грн. в бухгалтерському обліку були відображені по рах. 93 "витрати на збут".

Отже, дані витрати були враховані позивачем при визначенні повної фактичної собівартості та продажної вартості продукції, що спростовує твердження відповідача стосовно того, що дані витрати товариством не були враховані при формуванні рахунків та видаткових накладних на реалізацію товарів.

В разі віднесення даних витрат до первісної вартості запасів, сума послуг з використання та експлуатації залізничної колії в розмірі 95619,85 грн. (витрати на доставку сировини в цех на переробку 63675,75+31944,10) згідно п. 5.9 Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств", повинна бути включена в перерахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів.

Стосовно завищення витрат на придбання товарів (робіт, послуг) у сумі 1926800 грн., у зв'язку з не доведеністю реальності здійснення фінансово-господарських операцій з отримання та перевезення товарно-матеріальних цінностей відповідно до наданих ТТН.

За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків -покупця, будь-які порушення постачальниками товару правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.

Платник податків (покупець товару) не має обов'язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на валові витрати чи податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію.

Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару, укладення покупцем товару договору з метою безпідставного формування податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат з понесених витрат за придбання товару має підтверджуватися належними та допустимими доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях. Самого по собі факту відсутності транспортних документів про перевезення товару при факті оприбуткування покупцем товару та наявності інших первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції недостатньо для висновку про безтоварність такої операцій з придбання товару та наявність у платника податків умислу на укладення угоди з метою, суперечною інтересам держави і суспільства.

Судами попередніх інстанцій досліджено первинну бухгалтерську документацію на товар та використання його в господарській діяльності: договори на поставку товару, специфікації, банківські виписки, накладні, звіти по виробництву за поточні місяці за період з 01.10.2010 по 31.03.2011, звіти по виробництву готової продукції (в розрізі кожного виду готової продукції) за період з 01.10.2010 по 31.03.2011, звіти по складу готової продукції, видаткові накладні на реалізацію продукції, регістри бухгалтерського обліку: журнали-ордери по рах. 26 "готова продукція".

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем придбавало соапсток світлих рослинних олій у ТОВ „Хімтехнологія", яке є пов'язаною особою, та у ТОВ „Леонхімпром", яке є платником єдиного податку, за цінами, які є нижчими ніж звичайні", що спростовує висновок податкового органу стосовно вказаного порушення вимог податкового законодавства з боку позивача.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону „Про оподаткування прибутку підприємств" № 334/94-ВР, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Позивачем (комітент) укладено договори комісії з контрагентом ТОВ „Хімтехнологія" (комісіонер), також позивачем купувало товар "соапсток світлих рослинних олій" (100% жирності) у ТОВ „Леонхімпром".

Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Пункт 1.20.8 вказаного Закону обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладає на податковий орган у порядку, встановленому законом.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентований підпунктом 1.20.2 Закону, в межах якого податковий орган зобов'язаний діяти при визначенні рівня звичайних цін.

Цією нормою Закону передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Таким чином при встановленні факту невідповідності рівня звичайних цін, за якими здійснювалась купівлі соапсток світлих рослинних олій" (100% жирності) на підставі інформації даних АРМ "Митниця", податковий орган діяв не у межах наведеної норми законодавства, оскільки не використовував інформацію про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах, із врахуванням звичайних при укладанні угод між непов'язаними особами надбавок чи знижок до ціни тощо.

Крім того, згідно з пунктом 1.18 ст. 1 Закону України „Про податок на додану вартість" звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", яким, в свою чергу, встановлено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

При визначенні рівня звичайних цін на імпортований на територію України товар "соапсток світлих рослинних олій" (100% жирності), податковий орган діяв не у межах наведеної норми законодавства, оскільки не використовував інформацію про укладені на момент продажу такого товару договори з ідентичними (однорідними) товарами у співставних умовах, не врахувавши різні характерні для них основні ознаки, їх фізичні та якісні характеристики, які мають суттєве значення для визначення ознак товару, із врахуванням звичайних при укладанні угод між непов'язаними особами надбавок чи знижок до ціни.

Стосовно висновку відповідача про завищення позивачем витрат операційної діяльності у рядку 05 Декларації у сумі 237124 грн., не доведено реальність здійснення фінансово-господарських операцій з отримання та перевезення товарно-матеріальних цінностей відповідно до наданих документів ТТН - 237124 грн., оскільки до перевірки надано товарно-транспортні накладні, які оформлені неналежним чином (не заповнені обов'язкові реквізити).

За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення постачальниками товару правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.

Платник податків (покупець товару) не має обов'язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на валові витрати чи податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів.

Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію.

Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару, укладення покупцем товару договору з метою безпідставного формування податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат з понесених витрат за придбання товару має підтверджуватися належними та допустимими доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях. Самого по собі факту відсутності транспортних документів про перевезення товару при факті оприбуткування покупцем товару та наявності інших первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції недостатньо для висновку про безтоварність такої операцій з придбання товару та наявність у платника податків умислу на укладення угоди з метою, суперечною інтересам держави і суспільства.

Позивач має всі первинні документи, які підтверджують передачу права власності на товар та використання його в господарській діяльності: договори на поставку товару, специфікації, банківські виписки, накладні, звіти по виробництву за поточні місяці за період з 01.04.2011 по 30.06.2012, звіти по виробництву готової продукції (в розрізі кожного виду готової продукції) за період з 01.04.2011 по 30.06.2012, звіти по складу готової продукції, видаткові накладні на реалізацію продукції, регістри бухгалтерського обліку: журнали - ордери по рах. 26 "готова продукція".

До складу валових витрат товариством віднесено витрати операційної діяльності, які формують собівартість реалізованої продукції, понесені в звітному періоді, в якому признані доходи від реалізації такої продукції, підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в даному випадку до складу інших витрат товариством віднесено адміністративні витрати, підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку

Як вбачається з матеріалів справи, вищевказані витрати були враховані позивачем при визначенні повної фактичної собівартості та продажної вартості продукції.

Висновки ДПІ про те, що дані витрати не були враховані при формуванні рахунків та видаткових накладних на реалізацію товарів не відповідають положенням законодавства, відповідно до якого ціноутворення на готову продукцію та інші послуги здійснюється на договірній основі.

Стосовно завищення позивачем податкового кредиту на суму 724406 грн. у зв'язку з придбанням товарів у пов'язаних осіб за договірними цінами, які відрізняються більш ніж на 20% від звичайних цін на такі товари, що діяли на дату такого придбання та у зв'язку з придбанням послуг транспортування, які не були враховані при формуванні собівартості товарів.

При купівлі даної продукції у складі податкового кредиту по ПДВ по такій операції відображена сума ПДВ, фактично сплачена при митному оформленні продукції.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України „Про податок на додану вартість", податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї ж статті Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Аналогічні за змістом правила містяться і у Податковому кодексі України, який набрав чинності з 01.01.2011.

Так, згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 цієї ж статті Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Кодексу передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З викладених правових норм випливає, що умовою виникнення у платника права на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою виконання операцій, які є об'єктом оподаткування ПДВ, а також наявність належним чином оформлених первинних облікових документів на купівлю товарів (робіт, послуг).

За правилами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, належать, зокрема, витрати операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, та за змістом підпункту 138.1.1 пункту 138.1 включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

В силу вимог пункту 138.2 цієї ж статті Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, та включає як прямі матеріальні витрати, так і вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Таким чином, витрати позивача на придбання товарів та послуг у названих постачальників належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, а відтак умовами їх врахування при зменшенні оподатковуваного доходу платника є: факт понесення цих витрат у процесі реальної господарської діяльності платника, документальна підтвердженість цих витрат, а також декларування доходу, отриманого як результат понесення цих витрат.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

З огляду на вищевикладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про те, що касаційну скаргу Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Державної податкової служби на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 03.01.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 у справі № 2а-13128/12/2070 залишити без задоволення, а судові рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Західної міжрайонної державної податкової інспекції м. Харкова Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 03.01.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2013 у справі № 2а-13128/12/2070 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та порядку, передбачених статтями 236-2392 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий М.О. ФедоровСудді О.І. Степашко Т.М. Шипуліна