Постанова № 46894559, 16.07.2015, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 липня 2015 р.м.ОдесаСправа № 815/5963/14

Категорія: 8.3.3 Головуючий в 1 інстанції: Єфіменко К. С.

Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді ОСОБА_1судді ОСОБА_2судді ОСОБА_3при секретарі ОСОБА_4

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» та Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2014 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0000481505, №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 вересня 2014 року,

встановила:

Позивач ТОВ «Іст Грейнс» звернувся до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення №0000481505, №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 вересня 2014 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що правомірно включив до складу податкового кредиту суми з ПДВ за січень 2014 року та відповідно подав заяву про повернення суми відємного значення з ПДВ у декларації за лютий 2014 року, оскільки було отримано право на віднесення сум сплаченого ПДВ на протязі 2010-2013 років до складу податкового періоду, що підтверджується відповідними документами податкового та бухгалтерського обліку підприємства

Справу було розглянуто в порядку письмового провадження.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2014 року позов ТОВ «Іст Грейнс» було задоволено частково. Було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області від 29.05.2014 року №0000481505, №0000471505 від 03.09.2014 року №0000871505 на суму 301933,00 гривень та відповідну суму штрафних санкцій.

В задоволенні решти позовних вимог було відмовлено.

В апеляційній скарзі ТОВ «Іст Грейнс», з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, ставиться питання щодо скасування оскаржуваної постанови та прийняття нової про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

В апеляційній скарзі ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області, з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, ставиться питання щодо скасування оскаржуваної постанови та прийняття нової про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Заслухавши доповідача, доводи апеляційних скарг, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах апеляційних скарг колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ Міндоходів в Одеській області не підлягає задоволенню, а апеляційна скарга ТОВ «Іст Грейнс» підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом 1-ї інстанції встановлено, що посадовими особами відповідача в період з 10.04.2014 року по 09.05.2014 року була проведена позапланова виїзна документальна перевірка позивача щодо правомірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий 2014 року ( т.1 а.с. 237-240).

За результатами зазначеної перевірки був складений акт №2692/15-53-15-5/3767918 від 16.05.2014 року (т.1 а.с.19-39), на підставі якого було встановлено завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року в розмірі 6960024,00 гривень та завищення суми залишку відємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за лютий 2014 року на суму 6959578,00 гривень, у звязку із порушенням позивачем положень п.200.1, п.200.3, п.200.4 ст.200 ПК України.

За результатами проведеної перевірки відповідачем були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.05.2014 року №0000481505, №0000471505 (т.1 а.с.40,42), з урахуванням листа ДПІ області від 18.08.2014 року №28923/15-53-15-05 (т.1 а.с. 40-42, 61-71).

Позивачем було подано первинну скаргу від 18.06.2014 року №103 (вхідний №1144/10 від 19.06.2014) на податкові повідомлення-рішення ДПІ від 29.05.2014 року: №0000481505 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 6 959 578 гривень; №0000471505 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 6 960 024 гривень, та застосування штрафних (фінансових) санкцій з вказаного податку на суму 1 740 006 гривень.

Враховуючи, що позивач у своїй скарзі посилався на обставини, що не були досліджені під час перевірки (зокрема, ДПІ неправомірно обмежила право Товариства на бюджетне відшкодування сум ПДВ, що були сплачені в попередніх податкових періодах, проте не могли бути заявлені до відшкодування) та об'єктивний їх розгляд неможливий без проведення документальної перевірки, листом ГУ Міндоходів в Одеській області від 04.08.2014 року №7934/7/15-32-10-02-12 було зобов'язано відповідача на підставі п.п.78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПКУ провести позапланову виїзну документальну перевірку позивача з питань, що стали предметом оскарження. За результатами проведеної документальної перевірки був складений акт від 15.08.2014 року №4552/15-53-15-514/37007918 (т.1 а.с. 49-56).

Враховуючи обставини встановлені даними перевірками на підставі актів від 16.05.2014 року №2692/15-53-15-5/37007918 та від 15.08.2014 року №4552/15-53-15-514/37007918 ГУ Міндоходів в Одеській області: частково скасувало податкове повідомлення-рішення відповідача від 29.05.2014 року №0000481505 в частині визначення зменшення розміру від'ємного значення з податку на додану вартість на суму 358 670 гривень, а скаргу позивача в цій частині було задоволено, в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення було залишено без змін, а скарга - без задоволення; було залишено без змін податкове повідомлення-рішення відповідача від 29.05.2014 року №0000471505, а скарга позивача - без задоволення. За результатом було прийнято податкове повідомлення-рішення№0000871505 від 03.09.2014 року відповідно до якого сума відємного значення ПДВ становить 6600908 гривень (т.1 а.с. 61-80).

Колегія суддів не погоджується з висновком суду про часткове задоволення позовних вимог з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що пунктом 3.3 акту від 16.05.2014 року №2692/15-53-15-5/37007918 було визначено, що причиною виникнення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту є: здійснення експортних операцій (ячменю 3 класу українського походження), які згідно з чинним законодавством оподатковуються податком за ставкою « 0».

Аналізом наявної інформації щодо експортних операцій, здійснених платником у періоді, що підлягає перевірці, за даними податкових декларацій за жовтень, листопад 2010 року, січень, червень, серпень, вересень 2011 року, травень, червень, серпень, вересень 2012 року, березень, травень 2013 року - лютий 2014 року встановлено, що сума експортних операцій, (ряд.2.1 декларацій) склала: у червні 2011 року - 38 297 918 гривень, у січні 2014 року - 107 311 215 гривень.

Аналізом наявної інформації щодо операцій, які звільнені від оподаткування (ст.197 розділу V ПК України, підрозділ 2 розділу XX ПК України, Міжнародні договори (угоди)), здійснених платником у періоді, що підлягає перевірці встановлено, що обсяги операцій, які звільнені від оподаткування (ряд. ряд. 5 декларацій) склали: червень 2011 року - 20 098 054 гривень, серпень 2011 року - 71 581 618 гривень, серпень 2012 року -76 347 312 гривень, вересень 2012 року - 42 709 526 гривень, липень 2013 року - 133 262 59 гривень, серпень 2013 року - 41 411 539 гривень, вересень 2013 року - 133 748 539 гривень, жовтень 2013 року - 31 366 356 гривень, листопад 2013 року - 91 904 122 гривень, грудень 2013 року - 9 388 гривень, січень 2014 року - 54 204 818 гривень, лютий 2014 року - 238 134 гривень.

У періоді, починаючі від початку виникнення від'ємного значення TOB «ІСТ Грейнс» здійснено експорт ячменя 3 класу, який відображено по рядку 2.1 «експортні операції» та по рядку 5 «операції, які звільнені від оподаткування (ст. 197 розділу V ПКУ, підрозділ 2 розділу XX ПКУ, міжнародні договори (угоди))».

Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту, розрахунків з бюджетом декларацій, у перевірених періодах виникнення від'ємного значення відповідно додатку №2 до податкової декларації за лютий 2014 року встановлено завищення податкового кредиту на загальну суму 6 600 908,0 гривень.

Згідно зі ст.15. підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України встановлено, що тимчасово, до 01.01.2014 року, операції з постачання відходів і брухту чорних і кольорових металів, зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 (крім товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00), технічних культур товарних позицій 1205 і 1206, крім їх першого постачання сільськогосподарськими підприємствами - виробниками зазначених товарів, деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД, у тому числі операції з імпорту таких товарів, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

У разі вивезення в митному режимі експорту таких товарів нульова ставка не застосовується, крім експорту операцій з постачання зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206, щодо яких нульова ставка застосовується до 01.07.2011 року.

Відповідно до п.200.5 ст.200 ПК України позивачем було задекларовано бюджетне відшкодування в сумі 7 057 906,0 гривень (підприємство мало обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців більше, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування) та включено до складу податкового кредиту податкові накладні з попередніх періодів згідно наданим Уточнюючим розрахункам податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок на суму 4 849 774,0 гривень.

Відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16.07.1999 року «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», із змінами та доповненнями.

Бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, МД, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, з урахуванням норм пункту 198.6 статті 196 розділу V Кодексу, та містити вичерпний їх перелік.

У Реєстрі бухгалтерська довідка записується таким чином: у графі 2 - дата складання бухгалтерської довідки, у графах 3, 4, 6, 7 - відповідно дата складання, порядковий номер податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної), найменування та індивідуальний податковий номер постачальника, який її склав, у графі 5 - зазначається вид документа БО, до якого додаються позначення виду документа, яким підтверджується операція з постачання (БОПНП - у разі віднесення до податкового кредиту сум податку на підставі паперової податкової накладної, БОПНЕ - на підставі електронної податкової накладної тощо). При цьому суми у графах 9, 10 зазначаються із знаком "+", а в графах 11, 12, 13, 14, 15, 16 - із знаком.

Згідно Додатків до декларації позивача з ПДВ за січень 2014 року (а.с.70-86 т.11) бухгалтерської довідки до декларації з ПДВ щодо виділення сплачених раніше сум ПДВ, у податковому періоді, в якому настало право позивача на включення цих сум до податкового кредиту до податкового органу позивачем подана не була.

Позивачем було надано уточнюючі розрахунки до податкових декларацій з ПДВ від 19.02.2014 року по наступним періодам: до декларацій за березень-грудень 2013 року, якими було збільшено від'ємне значення попередніх податкових періодів на суму 4 849 774,0 гривень.

Згідно «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України 13.11.2013 року №678, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.12.2013 року за № 2094/24626): п.4 - у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 25 чи рядка 23 (23.1 чи 23.2), уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий як самостійний документ або у складі декларації (як додаток до неї). Значення графи 6 рядка 24 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується при визначенні значень рядків 21.2 та 24 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок; п.5 - у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах впливало на значення рядка 25 чи рядка 23, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 24 декларації впливало на значення рядка 25 чи рядка 23. Такі уточнюючі розрахунки можуть бути подані лише як самостійні документи, оскільки форма декларації передбачає можливість подання уточнюючого розрахунку як додатка до неї лише за один звітний період, помилки якого виправляються; п.6 - у разі виправлення показника рядка 20.2 декларації значення графи 6 такого рядка враховується при визначенні значення рядка 21.1 декларації за звітний період, у якому подано відповідний уточнюючий розрахунок.

Згідно вищевказаного Порядку №678 залишок від'ємного значення (для декларації 0110 - після бюджетного відшкодування) включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 24 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.2 декларації наступного звітного (податкового) періоду).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобовязані вести облік доходів, витрат та інших показників, повязаних з визначенням обєктів оподаткування та/або податкових зобовязань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, повязаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення обєкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обовязковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обовязковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у звязку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п.198.4 ст.198 ПК України, якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення обєкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення обєкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Під час розгляду справи судом апеляційної інстанції, в судовому засіданні представником позивача було заявлено клопотання про призначення судово-економічної експертизи.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2015 року було призначено по справі судово-економічну експертизу, на розгляд якої було поставлено наступні питання:

- чи підтверджується документально та нормативно висновки ДПІ у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування ТОВ «Іст Грейнс» бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий 2014 року №2692/15-53-5/37007918 від 16 травня 2014 року про завищення сум бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року на суму 6960024,00 гривень та завищення суми залишку відємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за лютий 2014 року на суму 6959578,00 гривень;

- чи підтверджується документально та нормативно висновки ДПІ у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки, щодо всебічного розгляду скарги поданої ТОВ «Іст Грейнс» №4552/15-53-15-514/37007918 від 15 серпня 2014 року про завищення відємного значення ПДВ на суму 6600908,00 гривень та завищення сум бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року на суму 6960024,00 гривень.

31 березня 2015 року до суду надійшов лист від Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз про надання висновку судово-економічної експертизи №818/819 від 30 березня 2015 року.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2015 року провадження у справі №815/5963/14 за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» та Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2014 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0000481505, №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 вересня 2014 року було поновлено.

Так відповідно до висновків експертизи, проведеним дослідженням наданих документів в матеріалах справи не підтверджуються документально та нормативно висновки ДПІ у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки правомірності на рахування ТОВ «Іст Грейнс» бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий 2014 року№2692/15-53-5/37007918 від 16 травня 2014 року про завищення сум бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року на суму 6960024,00 гривень та завищення суми залишку відємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за лютий 2014 року на суму 6959578,00 гривень.

Також проведеним дослідженням наданих документів в матеріалах справи не підтверджується документально та нормативно висновки ДПІ у Приморському районі м.Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки, щодо всебічного розгляду скарги поданої ТОВ «Іст Грейнс» №4552/15-53-15-514/37007918 від 15 серпня 2014 року про завищення відємного значення ПДВ на суму 6600908,00 гривень та завищення сум бюджетного відшкодування ПДВ за лютий 2014 року на суму 6960023,00 гривень.

Що стосується висновків вищевказаної експертизи по першому питанню.

Перевіряючими в акті перевірки було відображене порушення п.198.3 ст.198 ПК України (т.1 а.с.35-36), внаслідок чого в період березень 2013 року, червня-листопада 2013, січня 2014 року підприємство ТОВ «Іст Грейнс» не мало право на отримання податкового кредиту в сумі 6262056 гривень.

ТОВ «Іст Грейнс» за період березень 2013 року, червня-листопада 2013, січня 2014 року було задекларовано суму податкового кредиту в розмірі 1639374 гривень. Але згідно з уточнюючими розрахунками поданими за періоди березень 2013 року, червень-листопад 2013 року сума податкового кредиту ТОВ «Іст Грейнс» склала 4856264 гривень.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Таким чином підприємство ТОВ "Іст Грейнс" мало право за періоди березень 2013 року, червень-листопад 2013 року на податковий кредит в сумі 4856264 гривень, незалежно від того чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, згідно з вимогами п. 198.3 ст.198 ПК України.

Також, перевіряючими в акті перевірки не були прийняті коригування суми податку на додану вартість внесені підприємством ТОВ «Іст Грейнс» в лютому 2014 року за період березень-грудень 2013 року уточнюючими розрахунками в сумі 4849775 гривень у зв'язку з порушенням п.п.4-6 розділу 6 Порядку №678 від 13.11.2013 року (т.1 а.с.36-37). Але згідно з п.п.4-6 розділу «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України №678 від 13.11.2013 року, у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 25 чи рядка 23 (23.1 чи 23.2), уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий як самостійний документ або у складі декларації (як додаток до неї). Значення графи 6 рядка 24 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується при визначенні значень рядків 21.2 та 24 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок. Якщо у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах впливало на значення рядка 25 чи рядка 23, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 24 декларації впливало на значення рядка 25 чи рядка 23. Такі уточнюючі розрахунки можуть бути подані лише як самостійні документи, оскільки форма декларації передбачає можливість подання уточнюючого розрахунку як додатка до неї лише за один звітний період, помилки якого виправляються. У разі виправлення показника рядка 20.2 декларації значення графи 6 такого рядка враховується при визначенні значення рядка 21.1 декларації за звітний період, у якому подано відповідний уточнюючий розрахунок.

Таким чином, підприємством ТОВ «Іст Грейнс» було подано уточнюючі розрахунки у лютому 2014 року як самостійні документи за кожний звітний період березень-грудень 2013 року в яких збільшено значення рядку 24 декларації на суму 4731449 гривень, це вплинуло на значення рядка 23 декларації в лютому 2014 року. Тобто підприємством ТОВ «Іст Грейнс» не порушено п.п.4-6 розділу «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України №678 від 13.11.2013 року та збільшення значення рядка 24 уточнюючих розрахунків враховано при визначенні значення рядка 23 декларації за лютий 2014 року, у якому подано уточнюючі розрахунки.

Перевіряючими в акті перевірки (т.1 а.с.37-39) за даними первинних документів (платіжних доручень) було підтверджено факт оплати ТОВ «Іст Грейнс» товарів/послуг за лютий 2014 року на загальну суму ПДВ 97882 гривень та підтверджене бюджетне відшкодування в лютому 2014 року в сумі 97882 гривень. В п.3.19 акту перевірки (т.1 а.с.38) зведена таблиця, в якій перевіряючими був встановлений залишок від'ємного значення попереднього звітного періоду, завирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 22 декларації звітного періоду) в сумі "-" 6959578 грн. (7058374 грн. - 98796 грн., де 7058374 грн. - сума відображена підприємством в рядку 22 декларації ПДВ, 98796 грн. - сума визначена перевіряючими) та частина залишку від'ємного значення (згідно з п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ зі змінами та доповненнями) в сумі "-"6960024 грн. (7057906 грн. - 97882 грн., де 7057906 грн. - сума відображена підприємством в рядку 23 декларації ПДВ, 97882 грн. - сума визначена перевіряючими).

Згідно з п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №275 5-VI зі змінами та доповненнями сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. Підприємство ТОВ «Іст Грейнс» протягом періодів жовтень-листопад 2010 року, січень 2011 року, червень 2011 року, серпень-вересень 2011 року, травень-червень 2012 року, серпень 2012 року, січень - лютий 2014 року та уточнюючі розрахунки за жовтень-листопад 2010 року, січень 2011 року, червень 2011 року, вересень 2012 року, березень 2013 року, травень-грудень 2013 року декларувало від'ємне значення податку на додану вартість. Тому згідно з п.200.3 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI зі змінами та доповненнями при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. На виконання вищезазначеного пункту ТОВ «Іст Грейнс» від'ємне значення сум податку на додану вартість, розраховані згідно з п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, зараховані до складу податкового кредиту наступних періодів.

В лютому 2014 року ТОВ «Іст Грейнс» використало своє право на бюджетне відшкодування у відповідності з вимогами п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг.

Підприємством ТОВ «Іст Грейнс» в січні 2014 року задекларовано операції з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою в розмірі 38297918 грн. (т.1 а.с.86-89) та згідно з вимогамип.200.6 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ зі змінами та доповненнями підприємство ТОВ «Іст Грейнс» мало право на отримання бюджетного відшкодування задеклароване в лютому 2014 року в сумі 7057906 гривень.

Наказом «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України №678 від 13.11.2013 року визначено, що якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення (рядок 22 декларації), до декларації подається (Д2) та якщо платники, які заповнили рядок 22 декларації та відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та подають до декларації (ДЗ).

На дослідження наданий Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до декларації з податку на додану вартість) за лютий 2014 року (т.1 а.с.99) в якому підприємством ТОВ «Іст Грейнс» відображено залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду в сумі 7058374 грн., частина залишку від'ємного значення фактично сплачена отримувачем в сумі 7057906 грн. та сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню в розмірі 7057906 грн. Також, в матеріалах справи надана Довідка про залишок суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до декларації з податку на додану вартість) за лютий 2014 року (т.1 а.с.97-98) в якій в розрізі періодів відображено залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 22 декларації звітного (податкового) періоду) в сумі 7058374 грн. та частина залишку від'ємного значення, фактично сплачена отримувачем товарів/послуг постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України включена до податкових зобов'язань у декларації, у попередніх та звітному податкових періодах та не погашена податковими зобов'язаннями попередніх звітних (податкових) періодів або не брала участі у розрахунках бюджетного відшкодування в сумі 7057906 грн.

Розшифровка даних відображених підприємством ТОВ «Іст Грейнс» в розрахунку суми бюджетного відшкодування та в довідці про залишок суми від'ємного значення попередніх податкових періодів складених як додатки до декларації з податку на додану вартість за лютий 2014 року наведена в Бухгалтерській довідці ТОВ «Іст Грейнс» (т.2 а.с.9-24) в якій розрізі постачальників, дат та номерів податкових накладних, сум, періодів.

Пунктом 201.10 Податкового Кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 року із змінами та доповненнями встановлено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Згідно з ст.201.6 Податкового Кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 року із змінами та доповненнями податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

По другому питанню експерт зазначив, що згідно з п. 198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Таким чином, у підприємства ТОВ "Іст Грейнс" право на нарахування податкового кредиту у періодах жовтень-листопад 2010 року, січень 2011 року, червень 2011 року, серпень-вересень 2011 року, травень-червень 2012 року, серпень-вересень 2012 року, березень 2013 року, травень-грудень 2013 року, січень 2014 року виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду.

Перевіряючими було встановлено порушення п. 198.4 ст.198 ПК України, податковий кредит підприємством ТОВ "Іст Грейнс", а саме якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника. Але перевіряючими не обґрунтовано, як саме ТОВ "Іст Грейнс" та на підставі яких документів підприємством порушений п. 198.4 ст.198 ПКУ, тому не надається за можливе підтвердити чи спростувати порушення вищезазначеного пункту.

Також перевіряючими встановлено порушення п. 198.5 ст.198 ПК України, а саме підприємство не скористалось своїм правом включити до складу податкового кредиту січня 2014 року суму ПДВ по податковим накладним по періодам виникнення від'ємного значення на підставі бухгалтерських довідок за лютий 2014 року, згідно з додатком №2 до декларації, на загальну суму 6298975 грн., в тому числі по уточнюючим розрахункам в сумі 4849774,00 грн. та за даними декларацій в сумі 1449201,00 грн. (т.1 а.с.52).

Згідно з п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів. З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Таким чином, згідно з вищезазначеним право ТОВ "Іст Грейнс" на включення до складу податкового кредиту січня 2014 року суму ПДВ по податковим накладним по періодам виникнення від'ємного значення на підставі бухгалтерських довідок за лютий 2014 року не є обов'язковим, згідно з вимогами чинного законодавства.

Порушення п. 198.6 ст.198 ПК України підприємством ТОВ "Іст Грейнс" встановлене перевіряючими, а саме не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу, не підтверджується. Оскільки на дослідження надані первинні документи підтверджуючі обґрунтованість віднесення сум податку ТОВ "Іст Грейнс" до податкового кредиту в розмірі 12408865,14 грн. за періоди жовтень-листопад 2010 року, січень 2011 року, червень 2011 року, серпень-вересень 2011 року, травень-червень 2012 року, серпень-вересень 2012 року, березень 2013 року, травень-грудень 2013 року, січень 2014 року, а саме договори та додаткові угоди до них (графа 7 Додатку №2 до висновку), видаткові накладні та акти (графа 9 Додатку №2 до висновку), рахунки (графа 11 Додатку №2 до висновку), банківські виписки (графа 13 Додатку №2 до висновку), інші первинні документи (графа 15 Додатку №2 до висновку).

В акті перевірки перевіряючими в п.3.16, 3.18 акта перевірки (т.1 а.с.51, 54) відображено, що документальною плановою перевіркою за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 року складено акт перевірки від 14.05.2012 року №1583/22-4/37007918 в якому підтверджено податковий кредит в сумі 359138 грн. в декларації з податку на додану вартість за січень 2011 року. Пунктом 102.2 ст. ПК України встановлено, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування. Оскільки підприємство ТОВ "Іст Грейнс" зареєстровано як платник податку на додану вартість від 16.07.2010 року, то згідно з п.200.5 ст.200 Податкового Кодексу України не мають права на отримання бюджетного відшкодування особи, які були зареєстровані як платники цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування. Тому підприємство ТОВ "Іст Грейнс" отримало право на бюджетне відшкодування в липня 2011 року, та мало право заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування не пізніше 1095 дня, тобто до липня 2014 року.

Крім того, згідно з наданою на дослідження декларацією з податку на додану вартість ТОВ "Іст Грейнс" за лютий 2014 року задекларовано суму податкового кредиту в розмірі 9 грн., тобто підприємством податковий кредит в сумі 359138 грн. в лютому 2014 року не декларувався. Податковий кредит в сумі 359138 грн. відображений ТОВ "Іст Грейнс" в складі залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 22 декларації звітного (податкового) періоду) за січень 2011 року в Довідці про залишок суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (додаток 2 до декларації з податку на додану вартість) за лютий 2014 року (т.1 а.с.97-98). Зазначена сума податкового кредиту в розмірі 359138 грн. була задекларована в складі від'ємного значення податку на додану вартість в січні 2014 року, тобто підприємством не порушено п. 102.2 ст.100 ПК України та відображено зазначену суму податкового кредиту в межах 1095 діб.

Порушення п.200.1, 200.3, 200.4 ст.200 ПК України підприємством ТОВ "Іст Грейнс" призвело до завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2014 року в сумі 6600886 грн. (6600908-22) (підтверджена сума залишку від'ємного значення перевіряючими в розмірі 446 грн., а не в сумі визначеною підприємством 468 грн., різниця складає 22 грн.). Детальніше зазначене порушення розглянуто в першому питанні висновку.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів не погоджується з висновком суду 1-ї інстанції, що позивачем було неправомірно включено до декларації за лютий 2014 року до відшкодування ПДВ на рахунок платника податків.

Згідно ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу (ч.1). В адміністративний справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову (ч.2).

Відповідно до ч.1 ст. 72 обставини встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

У звязку з тим, що судом 1-ї інстанції при вирішенні справи було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування оскаржуваної постанови та прийняття нової про задоволення позовних вимог ТОВ «Іст Грейнс» .

Керуючись ч. 1 ст. 195, ст. 197, п.3 ч.1 ст.198, п.4 ч. 1 ст. 202 КАС України, колегія суддів

постановила:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» - задовольнити.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2014 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0000481505, №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 вересня 2014 року скасувати.

Прийняти нову постанову.

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Грейнс» до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0000481505, №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 вересня 2014 року задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0000481505 від 29 травня 2014 року , №0000471505 від 29 травня 2014 року, №0000871505 від 03 ересня 2014 року.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення, однак може бути оскаржена в касаційному порядку у відповідності до положень діючого законодавства до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя:/підпис/ОСОБА_1Суддя:/підпис/ОСОБА_2Суддя:/підпис/ОСОБА_3