Постанова № 45025014, 11.06.2015, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 826/20584/14 Головуючий у 1-й інстанції: Данилишин В.М.

Суддя-доповідач: Шелест С.Б.

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 червня 2015 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуюча суддя: Шелест С.Б.

Судді: Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.

За участю секретаря судового засідання: Коломійцевої А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Аграрний фонд» на постанову Окружного адміністративного суду від 16.02.15р. у справі №826/20584/14 за позовом Публічного акціонерного товариства «Аграрний фонд» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.12.14р. №0017082202 та 0017092202.

Постановою Окружного адміністративного суду від 16.02.15р. у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з вказаною постановою, позивач подав апеляційну скаргу, у якій просить суд скасувати постанову з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права та ухвалити нове рішення про задоволення позову.

Вимоги апелянта обґрунтовані тим, що судом першої інстанції безпідставно не враховано, що висновок відповідача про порушення позивачем податкового законодавства при здійсненні операцій з оподаткуванням доходів з реалізації облігацій внутрішньої державної позики не ґрунтується на нормах податкового законодавства; податковим органом не доведено зв'язок порушень контрагентами позивача вимог податкового законодавства із формуванням податкового обліку з ПДВ позивачем; такий облік відповідає вимогам закону, оскільки господарські операції вчинені реально та підтверджені документально.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, розглянувши матеріали справи та апеляційну скаргу позивача, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Як свідчать обставини справи та встановлено судом першої інстанції, ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 08.10.13р. по 30.06.14р., валютного та іншого законодавства за період з 08.10.13р. по 30.06.14р., за результатами якої складено акт від 21.11.14р. №1687/22-02/38926880.

На підставі акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення - рішення від 10.12.14р.:

№0017082202, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 26 643 389 грн., в т.ч.: основний платіж - 21 314 711 грн., штрафні (фінансові) санкції - 5 328 678 грн.;

№0017082202, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 1 371 996 грн., в т.ч. по періодах: січень 2014 року - 465 734 грн., березень 2014 року - 153 505 грн., квітень 2014 року - 623 117 грн., червень 2014 року - 129 640 грн.

Підставою для прийняття спірних податкових повідомлень - рішень слугували встановлені перевіркою порушення позивачем вимог:

п.п.153.8.1 п.153.8. п.153.9 ст. 153, п.137.18 ст. 137, п.п.135.5.1 п.135.5 ст. 135, п.п.14.1.13, п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п.135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 21 314 711 грн., в тому числі по періодах: за 2013 рік (4 квартал 2013 року) на суму 8 598 906 грн.; за 1 квартал 2014 року на суму 12 543 778 грн.; за півріччя 2014 року на суму 12 715 805 грн.;

п.198.3 п.198.5. статті 198, п. 189.1. статті 189, п. 201.4, п.201.6.статті 201 Податкового Кодексу України та п.5 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 14 січня 2014 року № 10, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30 січня 2014 р. № 185/24962, в результаті чого завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на загальну суму 1 371 996 грн., в тому числі по періодам: січень 2014 року в сумі 465 734 грн., березень 2014 року в сумі 753 505 грн., квітень 2014 року в сумі 623 117 грн., червень 2014 року в сумі 129 640 грн.

Такий висновок податкового органу ґрунтується на тому, що ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» не включено до складу «інших доходів» у рядку 03.4. «доходи від володіння борговими вимогами» дохід від володіння цінними паперами у формі процентів, згідно з умовами випуску облігацій внутрішньої державної позики при здійсненні операцій з продажу (відчуження) ОВДП ПАТ «Державний Ощадний банк України», код 00032129, ПАТ «Державний Експерто-Імпортний банк України», код 00032112, ПАТ «Брокбізнесбанк», код 19357489 за період: з 08.10.2013 року по 30.06.2014 року у сумі 164 013 374 грн., в тому числі по періодам: за 2013 рік (4 квартал 2013 року) у сумі 94 819 382 грн.; за 1 квартал 2014 року у сумі 69 193 992 грн.; за півріччя 2014 року у сумі 69 193 992 грн.

Окрім того, у акті перевірки зазначено, що позивачем не проведено коригування податку на додану вартість шляхом виписки податкової накладної на умовний продаж по ТМЦ, що були використані не у господарській діяльності (нестача зерна) на суму 648 201 грн., що призвело до завищення від'ємного значення суми ПДВ за червень 2014року у розмірі 129 640 грн.

Висновок відповідача про завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 1 242 356 грн. ґрунтується на тому , що податковим органом виявлено розбіжності задекларованих сум податку на додану вартість за результатом співставлення податкової звітності з податку на додану вартість з даними дослідного програмного забезпечення Автоматизоване співставлення зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Міндоходів України, а саме: контрагенти позивача не включили до складу податкового зобов'язання відповідного періоду ПДВ у сумах, що вказані у податкових накладних виписаних позивачу.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції погодився з висновком податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Колегія суддів частково погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Так, відповідно до ч.5 ст.3 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23 лютого 2006 року N 3480-IV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) державні облігації України класифіковані як емісійні цінні папери і відносяться до групи боргових цінних паперів.

Частиною 3 статті 10 Закону цього ж Закону визначено: облігації внутрішніх державних позик України - державні цінні папери, що розміщуються виключно на внутрішньому фондовому ринку і підтверджують зобов'язання України щодо відшкодування пред'явникам цих облігацій їх номінальної вартості з виплатою доходу відповідно до умов розміщення облігацій.

Так, в ході перевірки встановлено, що для здійснення операцій з купівлі-продажу цінних паперів (облігацій внутрішніх державних позик), між ПАТ «Аграрний фонд» (Позивач), та TOB «Інвестиційний Капітал України» (Торговець) укладено Договір на брокерське обслуговування № 3132/2013-БО від 29.10.2013 року, згідно з яким Торговець зобов'язується за винагороду та відповідно до Замовлень вчинити угоди з купівлі, продажу або міни цінних паперів або інших фінансових інструментів від імені та за рахунок ПАТ «Аграрний фонд».

Позивачем у жовтні-грудні 2013 року через Торговця згідно наданих до перевірки Звітів до разового замовлення на купівлю/продаж цінних паперів до договору на брокерського обслуговування № 3132/2013-БО від 29.10.2013 здійснено продаж облігацій внутрішньої державної позики ПАТ «Держаний ощадний банк України» та ПАТ «Державний експерто-імпортний банк України» на загальну суму 2 894 824 000 грн., а саме: ОВДП коду UА 4000173298 у кількості 300 000 шт. на суму 313 389 000 грн.; ОВДП коду UA 4000173306 у кількості 1 250 000 шт. на суму 1 299 915 000 грн.; ОВДП коду UA 40001732314 у кількості 1 250 000 шт. на суму 1 281 520 000 грн.

У податковому обліку ПАТ «Аграрний Фонд» дохід від продажу облігації внутрішніх державних позик у сумі 2 894 824 000 грн., витрати, пов'язані з придбанням цінних паперів у сумі 2 800 193 637 грн., позитивний фінансовий результат від продажу ОВДП у сумі 94 630 363 грн. та податок на прибуток у сумі 9 463 036 грн. за 4 квартал 2013 року відображено у таблиці 2 «Операції з цінними паперами, що не перебувають в обігу на фондовій біржі» Додатку ЦП до податкової Декларації з податку на прибуток за 2013 рік.

Податок на прибуток за результатами звітного (податкового) періоду по операціям з цінними паперами у сумі 9 463 036 грн. відображено у рядку 10 «Податок на прибуток за звітний (податковий) період за операціями з цінними паперами, що перебувають/не перебувають в обігу на фондовій біржі» податкової Декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік.

Відповідно до правил п.п.153.8.1. п.153.8 ст.153 Податкового кодексу України, прибуток (збиток) за кожною окремою операцією з цінними паперами розраховується як позитивна (від'ємна) різниця між доходом від такого відчуження та сумою витрат у зв'язку з придбанням таких цінних паперів за винятком операцій з торгівлі борговими цінними паперами, в яких сума доходу від відчуження зменшується на суму нарахованих, але не отриманих процентів і оподаткування яких здійснюється відповідно до пункту 137.18 цього Кодексу та сума витрат з придбання таких цінних паперів зменшується на суму сплачених процентів продавцю нарахованих згідно з умовами випуску таких цінних паперів.

Відповідно до пункту 137.18 статті 137 Податкового Кодексу України, сума процентів за цінними паперами, придбаними платником податку з метою їх продажу або утримання до дати погашення, включається до складу його доходів за правилами, визначеними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Пунктом 7 П(С)БО 12 «фінансові інвестиції», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року за № 91 встановлено, що дивіденди, відсотки, роялті та рента, що підлягають отриманню за фінансовими інвестиціями, відображаються як фінансовий дохід інвестора, крім випадків, коли такі надходження не відповідають наступним критеріям визнання доходу, встановленим Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Дохід»: імовірне надходження економічних вигод, пов'язаних з такою операцією; дохід може бути достовірно оцінений

Згідно з пунктом 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за №860/4153) дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визначається у вигляді процентів, роялті та дивідендів, якщо зокрема дохід може бути достовірно оцінений.

Такий дохід, отриманий у вигляді процентів визначається у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами з урахуванням економічного змісту відповідної угоди.

Відповідно до пп. 135.5.1. статті 135 Податкового Кодексу України, доходи у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, крім визначених підпунктом 153.3.6. пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, процентів, роялті, від володіння борговими вимогами при обчисленні об'єкта оподаткування включаються до інших доходів.

Таким чином, сума процентних доходів за борговими цінними паперами враховується при визначенні об'єкта оподаткування, що оподатковується за основною ставкою податку на прибуток, передбаченою п. 151.1. статті 151 Податкового Кодексу. Самі ж операції з борговими цінними паперами оподатковується за правилами, визначеними п. 153.8 статті 153 Податкового Кодексу України.

Як встановлено перевіркою та не спростовано апелянтом, ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» нарахування доходів у формі процентів за борговими цінними паперами згідно з умовами випуску ОВДП, оподаткування яких здійснюється відповідно до п. 137.18. ст. 137 ПК України не проводило, що призвело до заниження задекларованих показників у рядку 03.4. «доходи від володіння борговими вимогами» рядка 03 Декларацій «Інші доходи» за 2013 рік.

Сума нарахованих, але не отриманих процентів відповідно до умов випуску цінних паперів, згідно з глобальними сертифікатами, станом на момент відчуження процентних облігацій внутрішньої державної позики склала 94819382 грн.

Отже, сума доходу по операціях від продажу ОВДП склала 4618,00 грн. (2894824000,00 грн. - 94819382,00 грн.) - 2800000000,00 грн.).

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що в порушення п.137.18 статті 137 п.п.135.5.1 п.135.5 статті 135 Податкового кодексу України, позивачем занижено доходи у формі процентів за борговими цінними паперами на загальну суму 94 819 382 грн. за 2013 рік (4 квартал 2013 року) та в порушення п.п.153.8.1 п.153.8. статті 153 Податкового кодексу України, завищено фінансовий результат від продажу цінних паперів, задекларованих суб'єктом господарювання показників у табл.2 «Операції з цінними паперами» Додатку ЦП до податкової Декларації з податку на прибуток на загальну суму 94 625 745 грн. за 2013 рік (4 квартал 2013 року).

Відповідно до фінансового плану ПАТ «Аграрний фонд» на 2014 рік, затвердженого Міністерством аграрної політики та продовольства України, позивач зобов'язаний забезпечити надходження грошових коштів від фінансової діяльності за операціями РЕПО з облігаціями (продаж із зобов'язанням зворотного викупу).

Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України "Про операцію РЕПО з облігаціями внутрішньої державної позики" від 13 лютого 2014 року № 72 позивачу, в особі голови правління, доручено здійснити продаж ОВДП на користь ПАТ "Брокбізнесбанк" на суму 2 млрд. грн. зі зворотним викупом.

На підставі наданих документів, податковим органом встановлено, що Позивач через TOB «Інвестиційний Капітал Україна» здійснив відчуження на користь ПАТ «Брокбізнесбанк», належних ПАТ «Аграрний фонд» ОВДП в кількості 2 000 000 шт. за ціною 2 069 194 000 грн., а саме:

1. ОВДП коду UA4000173280 у кількості 1 050 000 шт. на суму 1 116 591 000 грн.

2. ОВДП коду UA4000173298y кількості 950 000 шт. на суму 952 603 000 грн.,

що підтверджено звітами до Разових замовлень на купівлю/продаж цінних паперів або інших фінансових інструментів до Договору на брокерське обслуговування №3132/2013-БО від року та виписками зберігача про рух цінних паперів по рахунку №50529.

ПАТ "Брокбізнесбанк" забезпечив наявність 12 лютого 2014 року на відповідному рахунку, відкритому у розрахунковому центрі для здійснення розрахунків, грошових коштів у розмірі 2 069 194 000 грн., що підтверджується випискою по особовому рахунку позивача № 15007735652901 за 12 лютого 2014 року.

Отримані від укладання договорів купівлі-продажу цінних паперів грошові кошти у розмірі 2 069 194 000 грн. позивач розмістив на депозитні рахунки, відкриті у ПАТ "Брокбізнесбанк" відповідно до договору банківського строкового вкладу "Стандарт" №127921/1-127921/32.

Разом з укладанням договорів купівлі-продажу цінних паперів, для забезпечення здійснення операції РЕПО, а саме зворотного викупу TOB "Інвестиційний Капітал Україна» 12.02.2014 року, діючи від імені та за рахунок ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД», на підставі вказаних вище замовлень ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» як Покупець уклав з ПАТ «Брокбізнесбанк», як продавцем ряд договорів купівлі-продажу цінних паперів відповідно до яких ПАТ «Брокбізнесбанк» зобов'язався передати у власність ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» цінні папери (ОВДП, на пред'явника, відсоткові) ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД», зобов'язався оплатити зазначені цінні папери шляхом забезпечення наявності грошових коштів у визначеній сумі на відповідному рахунку, відкритому у Розрахунковому Центрі для здійснення розрахунків у визначені договорами терміни з врахуванням укладених 18.02.2014 року додаткових договорів: 05.05.2014 року, 06.05.2014 року, 07.05.2014, 08.05.2014, 12.05.2014 року, 13.05.2014 року (№858/2014-БВ;ДД-120214/27, №859/2014-БВ;ДД-120214/28, №860/2014-БВ;ДД-120214/29, №861/2014-БВ; ДД-120214/30, №862/2014-БВ;ДД-120214/31, №863/2014-БВ;ДД-120214/32, №864/2014-БВ;ДД-120214/33, №865/2014-БВ;ДД-120214/34, №866/2014-БВ; ДД-120214/35, №867/2014-БВ; ДД-120214/36, №879/2014-БВ; ДД-120214/48, №880/2014-БВ;ДД-120214/49, №881/2014-БВ; ДД-120214/50, №882/2014-БВ; ДД-120214/51, №883/2014-БВ;ДД-120214/52, )№884/2014-БВ;ДД-120214/53, №885/2014-БВ;ДД-120214/54, №886/2014-БВ;ДД-120214/55, №887/2014-БВ; ДД-120214/56, №888/2014-БВ; ДД-120214/57, №889/2014-БВ; ДД-120214/58).

Загалом, на підставі зазначених договорів купівлі-продажу цінних паперів від 12.02.2014 року та додаткових угод до них від 18.02.2014 року, ПАТ «Брокбізнесбанк» у терміни визначені договорами та додатковими угодами до них був зобов'язаний передати у власність ПАТ «Аграрний фонд» ОВДП в кількості 2 000 000 шт. за ціною 2 066 626 500 грн. (зворотний викуп).

Таким чином, між сторонами було укладено договір РЕПО з облігаціями внутрішньої державної позики шляхом підписання 42 договорів.

У строк обумовлений договорами, укладеними 12.02.2014 між ПАТ «Брокбізнесбанк», як продавцем, та TOB «Інвестиційний Капітал Україна», який діяв від імені та за рахунок ПАТ «Аграрний фонд» як покупцем, ПАТ «Брокбізнесбанк», свої зобов'язання щодо зворотної передачі ПАТ «Аграрний фонд» ОВДП не виконав та передачу цінних паперів не забезпечив.

Залишок ОВДП згідно виписки про залишок на рахунку в цінних паперах № 050529 ПАТ «Аграрний фонд» у Зберігача - ПАТ «Державний ощадний банк України» станом на 01.07.2014 року складає: облігації внутрішньої держаної позики міжнародного ідентифікаційного номеру UA 4000173280 в кількості 200 000 штук.

Поряд з цим, у період з 05 по 13 травня 2014 року позивачем було перераховано на розрахунковий рахунок ПАТ "Брокбізнесбанк" грошові кошти на викуп цінних паперів за операцією РЕПО у загальному розмірі 2 066 086 500 грн. Відповідні платіжні доручення повернуті без виконання у зв'язку із введенням тимчасової адміністрації та віднесення ПАТ "Брокбізнесбанк" до категорії неплатоспроможних. Зокрема, згідно з постановою Правління Національного банку України від 28 лютого 2014 року № 107 "Про віднесення ПАТ "Брокбізнесбанк" до категорії неплатоспроможних" прийнято рішення щодо запровадження тимчасової адміністрації у ПАТ "Брокбізнесбанк". Відповідно до постанови Правління Національного банку України від 10 червня 2014 року № 339 розпочато ліквідацію ПАТ "Брокбізнесбанк". Ліквідатором є Фонд гарантування вкладів фізичних осіб.

У ході розгляду справи судом з'ясовано, що позивачем отримано доходи від володіння борговими вимогами у вигляді процентів по облігаціях внутрішніх державних позик на загальну суму 70 878 000 грн.

У податковому обліку позивачем включено до складу інших доходів на загальну суму 70 878 000 грн.

Разом з тим, позивачем при здійсненні операцій з продажу (відчуження) облігацій на користь ПАТ "Брокбізнесбанк" у кількості 2000000 шт. на загальну суму 2069194000 грн., нарахування доходів у формі процентів за борговими цінними паперами згідно з умовами випуску ОВДП на момент відчуження цінних паперів не проводило, що призвело до заниження задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 03.4. "Доходи від володіння борговими вимогами" рядка 03 декларацій за 2014 рік.

Податковии органом встановлено та не спростовано апелянтом, що сума нарахованих, але не отриманих процентів, відповідно до умов випуску цінних паперів, згідно з глобальними сертифікатами, на момент відчуження процентних облігацій внутрішньої державної позики, станом на 12 лютого 2014 року склала 69 193 992 грн.

Щодо фінансового результату за вищезазначеною операцією з цінними паперами, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно п.п.153.8.1.п 153.8. ст.153 Податкового Кодексу України, облік загального фінансового результату (прибутку/збитку) за операціями з торгівлі цінними паперами ведеться платником податку окремо від інших доходів і витрат. Платники податку визначають фінансовий результат за операціями з цінними паперами відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку шляхом зменшення прибутків за операціями з цінними паперами на суму збитків від операцій з іншими цінними паперами протягом такого звітного періоду.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерством фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за №860/4153), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно п.п.153.8.1.п 153.8. ст.153 Податкового Кодексу України, дохід платника податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів визнається на дату переходу покупцеві права власності на такі цінні папери.

Згідно з пунктом 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерством фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за №860/4153 (із змінами та доповненнями), витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Відповідно п. 14.1.167 статті 14 Податкового Кодексу України, операція РЕПО - операція купівлі (продажу) цінних паперів із зобов'язанням зворотного їх продажу (купівлі) через визначений строк за заздалегідь обумовленою ціною, що здійснюється на основі єдиного договору РЕПО.

Такі операції оподатковуються у порядку, встановленому пункту 153.9 статті 153 Податкового Кодексу України.

Пунктом 153.9. статті 153 ПКУ встановлено, що норми пункту 153.8 статті 153 цього Кодексу не поширюються на операції РЕПО.

Фінансовий результат за такими операціями платника податку визначається за правилами, визначеними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, та оподатковується в загальному порядку. Якщо платником податку не виконано зобов'язання щодо зворотного продажу (купівлі) цінних паперів у встановлений договором РЕПО строк, така операція оподатковується в порядку, встановленому пунктом 153.8 статті 153 цього Кодексу.

Таким чином, сума доходу по вищезазначеній операції від продажу облігацій внутрішньої державної позики визначається згідно з пунктом 153.8 статті 153 Податкового Кодексу України і складає 08 грн. (2069194000,00 грн. - 69193992,00 грн.) - 2000000000,00 грн.).

За наведених обставин та правових норм, колегія суддів погоджується з висновком податкового органу про заниження доходів у формі процентів за борговими цінними паперами внаслідок здійснених ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» операцій з відчуження цінних паперів на користь ПАТ «Брокбізнесбанк», належних ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» облігацій внутрішньої державної позики в кількості 2 000 000 шт. за ціною 2069194000 грн. на загальну суму 69 193 992 грн. за 1 квартал 2014 року та заниження фінансового результату від продажу цінних паперів, задекларованих суб'єктом господарювання показників у табл.2 «Операції з цінними паперами» Додатку ЦП до податкової Декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2014 року у сумі 8 грн.

Викладеним спростовуються доводи апелянта у цій частині вимог.

За наведених обставин та правових норм, колегія суддів погоджується з висновком податкового органу про заниження податку на прибуток по операціях з цінними паперами всього на суму 21 314 711 грн., а відтак і з висновком суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення-рішення від 10.12.14р. №0017082202.

Окрім того, перевіркою встановлено, що Позивачем не включено до складу "Інших доходів" у рядку 03.9 "Вартість товарів (робіт, послуг), безоплатно отриманих у звітному (податковому) періоді" вартість безоплатно отриманих послуг, а саме отримання в строкове платне користування державного, нерухомого майна - нежитлових приміщень за адресою: місто Київ, вулиця Б. Грінченка, 1, на загальну суму 1 690 370,00 грн., однак як зазначено в акті перевірки (а/с 33, том І) зазначене порушення не вплинуло на визначення податкового зобов'язання та податкового кредиту з ПДВ.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 10.12.14р. №0017082202, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 1 371 996 грн., в т.ч. по періодах: січень 2014 року - 465 734 грн., березень 214 року - 153 505 грн., квітень 2014 року - 623 117 грн., червень 2014 року - 129 640 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як свідчать обставини справи, підставою для зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 129 640 за червень 2014 року слугував висновок податкового органу про те, що в порушення п. 198.3, п.198.5, ст. 198, п.189.1 ст. 189 Податкового кодексу України позивачем не проведено коригування податку на додану вартість шляхом виписки податкової накладеної на умовний продаж по ТМЦ, що були використані не у господарській діяльності (нестача зерна).

Такий висновок податкового органу ґрунтується на тому, що під час проведення перевірки комісією, утвореною в Херсонській області, встановлено, що фактична наявність зерна не відповідає даним складського обліку внаслідок встановлення нестачі при проведенні станом на 30.05.14р. суцільної інвентаризації зерна шляхом перевантажування на філії ПАТ «Державна продовольчо-зернова корпорація України» «Партизанський елеватор», в загальній кількості 479,623 тонн, з них у розрізі культур: пшениця 4 класу 2007 року 24,877 тонн, пшениця 2 класу 2010 року 11,379 тонн, пшениця 3 класу 2011 року 267,953 тонн, пшениця 2 класу 2011 року 38,759 тонн, пшениця 2 класу 2013 року 64,288 тонн, жито 3 класу 2011 року 72,367 тонн.

Відповідно до п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися зокрема: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Отже при списанні ТМЦ на цілі, що не пов'язані з господарською діяльністю, платник податку зобов'язаний провести коригування податкового кредиту по таким придбаним раніше ТМЦ.

Як свідчать обставини справи, наявність вказаного порушення позивачем не заперечується, про свідчить виписана ним у період проведення перевірки податкова накладна від 31.11.14р. №144.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що коригування грошових зобов'язань здійснюється за правилами ст. 50 Податкового кодексу України, яка передбачає, що платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом.

Таким чином, наявність виписаної податкової накладної не спростовує наявного на час перевірки порушення позивачем вимог п. 198.3, п.198.5, ст. 198, п.189.1 ст. 189 Податкового кодексу, а відтак колегія суддів погоджується з висновком відповідача про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ за червень 2014 року на суму 129 640 грн.

Не спростований апелянтом і факт подвійного включення до складу податкового кредиту ПДВ в сумі 13 208 грн. за господарською операцією з контрагентом ПАТ «Луганськмлин» (податкова накладна від 30.12.2013р. на суму 79 249,40 грн.), а тому висновок податкового органу про завищення суми від'ємного значення за січень 2014 року в сумі в сумі 13 208 грн. - обґрунтований та відповідає фактичним обставинам справи, що визнав представник позивача у судовому засіданні апеляційного суду.

Зменшення контролюючим органом розміру від'ємного значення суми ПДВ у решті суми у розмірі 1 229 148 грн. згідно оспорюваного податкового повідомлення-рішення №0017082202 від 10.12.14р., в т.ч. по періодах: січень 2014 року - 452 526 грн. (465 734 грн. - 13 208 грн.) , березень 2014 року - 153 505 грн., квітень 2014 року - 623 117 грн., колегія суддів вважає неправомірним, виходячи з наступного.

Як зазначалось вище, підставою для висновку про неправомірне формування позивачем податкового кредиту з ПДВ була виключно та обставина, що контрагенти позивача не включили до складу грошового зобов'язання з ПДВ відповідного періоду суми ПДВ. Такий висновок ґрунтується на співставленні поданої до ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві податкової звітності ПАТ «АГРАРНИЙ ФОНД» з податку на додану вартість з даними дослідного програмного забезпечення «Автоматизоване співставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Міндоходів України», за результатами якої виявлені розбіжності задекларованих сум ПДВ.

З акта перевірки вбачається, що податковим органом не ставляться під сумнів господарські операції з контрагентами ТОВ «Підприємство українського агропромислового холдингу №2», ПАТ «Луганськмлин», ТОВ «Укрзернопром-пруди», ТОВ «Кама», ТОВ «Криммлин», ПАТ «Сімферопольський КХП», ДП ДАК «Хліб України» «Західно-Кримський елеватор», ТОВ «Агротекс-Миколаїв», Фермерське господарство «Роза» в контексті їх реального здійснення та підтвердження цього факту документами податкового та бухгалтерського обліку, які відповідають вимогам закону.

Даний факт не заперечувався і представниками відповідача в судовому засіданні апеляційного суду.

Правилами ч. 3 ст. 72 КАС України передбачено, що обставини, які визнаються сторонами, можуть не доказуватися перед судом, якщо проти цього не заперечують сторони і в суду не виникає сумніву щодо достовірності цих обставин та добровільності їх визнання.

Поміж тим, з метою дотримання принципу офіційного з'ясування обставин у справі, апеляційним судом витребувано, а позивачем надано документальні докази, які у їх сукупності свідчать про те, що господарські операції позивача з його контрагентами мали товарний (реальний) характер, вчинені в межах та з метою господарської діяльності суб'єктів господарювання. Такі докази позивачем були надані і в ході перевірки, чого не заперечував представник відповідача в судовому засіданні.

Так, між позивачем та ТОВ «Криммлин» було укладено договір на переробку зерна №15-03/14 від 06.02.14р., згідно умов якого замовник передає переробнику зерно пшениці для переробки на борошно на підприємстві переробника, а переробник приймає зерно і доводить його борошномельних кондицій, забезпечує збереження і переробку цього зерна на борошно, зберігає і видає борошно замовнику на підприємстві переробника.

На підтвердження господарських операцій, матеріали справи містять акт №32 від 11.03.14р. та податкову накладну від 11.03.14р. №11.

Між позивачем та ПАТ «Сімферопольський КХП» було укладено договір складського зберігання від 01.11.13р. №158-05/13, згідно умов якого поклажодавець зобов'язується передати, а зерновий склад прийняти на зберігання зернові, зернобобові, круп'яні, олійні культури в кількості, яка визначається по фактичній кількості зерна, що надійшло на карточку поклажодавця і засвідчується квитанціями та в установлений строк повернути їх поклажодавцю або особі, зазначеній ним, як одержувач, відповідно до якісних показників, передбачених діючим ДСТУ.

На підтвердження господарських операцій, матеріали справи містять акт виконаних робіт №510 А від 31.03.14р., податкову накладну від 31.03.14р. №146.

Також між позивачем та ПАТ «Сімферопольський КХП» було укладено договір на переробку зерна від 07.02.14р. №18-03/14, згідно умов якого замовник передає переробнику зерно пшениці для переробки на борошно на підприємстві переробника, а переробник приймає зерно і доводить його борошномельних кондицій, забезпечує збереження і переробку цього зерна на борошно, зберігає і видає борошно замовнику на підприємстві переробника.

На підтвердження господарських операцій, матеріали справи містять акт №33 від 12.03.14р. та податкову накладну від 12.03.14р. №21.

01.11.14р. між позивачем та ДП ДАК «Хліб України» «Західно-Кримський елеватор» було укладено договір складського зберігання №185-05/13, згідно умов якого, поклажодавець зобов'язується передати, а зерновий склад прийняти на зберігання зернові, зернобобові, круп'яні, олійні культури в кількості, яка визначається по фактичній кількості зерна, що надійшло на карточку поклажодавця і засвідчується квитанціями та в установлений строк повернути їх поклажодавцю або особі, зазначеній ним, як одержувач, відповідно до якісних показників, передбачених діючим ДСТУ.

На підтвердження господарських операцій, матеріали справи містять акт виконаних робіт №317 А від 28.02.14р., податкову накладну від 03.03.14р. №15.

Між позивачем та ТОВ «Агротекс-Миколаїв» (від 12.03.14р. №316Ф), ФР «Роза» (від 30.01.14р. №58Ф), ТОВ «Кама» (від 23.12.14р. №1345 Ф, №1346 Ф), ТОВ «Укрзернопром-пруди» (від 03.12.14р. №1228 Ф, №1229 Ф), ТОВ «Підприємство українського агропромислового холдингу №2» (від 03.12.13р. №1224 Ф; №1225 Ф) були укладені договори поставки зерна врожаю 2014 року, згідно умов яких постачальник передає покупцю у власність товар: пшеницю м'яку 2 та 3 класів, а покупець зобов'язується прийняти товар та оплатити його.

В підтвердження реальності господарських операцій, матеріали справи містять податкові накладні від 09.04.14р. №17/2, від 18.04.14р. №5/2, від 09.12.13р. №1/2 та №2/2, від 06.12.13р. №2/2 та №3/2, від 10.12.13р. №5/2 та №4/2; акти передавання - приймання зерна від 27.12.13р. та платіжні доручення.

При цьому, податковим органом не надано належних доказів на підтвердження того, що контрагенти позивача не мали адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань по господарських операціях на час їх виконання, відсутності фактичних дій, спрямованих на виконання взятих зобов'язань чи відсутність можливостей залучення до виконання зобов'язань третіх осіб.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закону N 996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону N 996-XIV, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з п. 198.3 статті 198 Податкового кодексу України.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 2 ст. 9 Закону N 996-XIV).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати податковий кредит та витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) та на підставі відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Покликання апелянта на наявність розбіжностей між задекларованими позивачем та його контрагентами сум ПДВ не заслуговують на увагу, з огляду на те, що недотримання контрагентами позивача податкової дисципліни має правові наслідки саме для таких контрагентів, адже порушення платником податків вимог податкового законодавства має персональний характер, тобто тягне за собою застосування заходів відповідальності саме для такого платника та не може негативно впливати на податковий облік інших осіб за відсутності факту причетності останніх до таких правопорушень та за наявності факту здійснення господарської операції.

При цьому, відповідальність за сплату податків до бюджету несе кожна конкретна особа - платник податку, що формує дані податкового обліку з цього податку, а не контрагент такої особи.

Така позиція колегії суддів узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини, викладеною у рішенні від 22 січня 2009 року по справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03).

Окрім того, колегія суддів зазначає, що чинним законодавством України на сторону цивільно-правової угоди - покупця товару (робіт, послуг), яка є платником податків, не покладено обов'язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії будь-кого з постачальників при створенні підприємства та здійсненні господарської діяльності зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту.

Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови у праві податковий кредит.

Матеріали справи не містять обвинувального вироку і іншого судового рішення, за результатами розгляду кримінальної справи. Податковим органом не доведено, що позивач та його контрагенти при укладанні угод мали умисел на їх укладання з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства; намірів їх на ухилення від оподаткування, безтоварність операції, тощо.

Отже, за наведених обставин, колегія суддів приходить до висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення від 10.12.14р. №0017082202 в частині зменшення від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 1 229 148 грн., в т.ч. по періодах: січень 2014 року - 452 526 грн. (465 734 грн. - 13 208 грн.) , березень 2014 року - 153 505 грн., квітень 2014 року - 623 117 грн.

В решті суми - підстави для задоволення позову відсутні.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.202 КАС України, підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про скасування постанови Окружного адміністративного суду від 16.02.15р. у справі №826/20584/14 та ухвалення нової постанови про часткове задоволення адміністративного позову.

Керуючись ст.ст.195, 196, 202, 205, 207 КАС України, Київський апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Аграрний фонд» на постанову Окружного адміністративного суду від 16.02.15р. у справі №826/20584/14 - задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду від 16.02.15р. у справі №826/20584/14 - скасувати та прийняти нову про часткове задоволення адміністративного позову.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 10.12.14р. №0017092202 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ розмірі 1 229 148 грн., в т.ч. по періодах: січень 2014 року - 452 526 грн., березень 2014 року - 153 505 грн., квітень 2014 року - 623 117 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуюча суддя Шелест С.Б.

Судді : Глущенко Я.Б.

Пилипенко О.Є.

Повний текст постанови складений: 12.06.15р.

Головуючий суддя Шелест С.Б.

Судді: Пилипенко О.Є.

Глущенко Я.Б.