Постанова № 44836990, 10.06.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 червня 2015 року Справа № 876/6188/14

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Іщук Л.П.,

суддів Кухтея Р.В., Онишкевича Т.В.,

за участю секретаря судового засідання Мартинишина Р.С.,

представників сторін Вахняка О.Є., Шпака В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 травня 2014 року у справі за позовом державного підприємства «Львівський бронетанковий завод» до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Державне підприємство «Львівський бронетанковий завод» (далі - ДП «Львівський бронетанковий завод») звернулось до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі -ДПІ у Сихівському районі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.01.2014 року №000002222210 та №0000012210.

Вважає, що оскаржувані рішення прийняті поза межами повноважень податкового органу, з порушенням вимог податкового законодавства, процедури прийняття і підлягають до скасування. Зазначає, що реальність правовідносин ДП «Львівський бронетанковий завод» із його контрагентами - ТзОВ «Фірма «Бласт», ПП «Промресурс», ПП «Сьомий день», ТзОВ «Босфор» та товарність операцій підтверджується належним чином оформленими первинними документами, фактом надходження продукції на підприємство та її використанням в господарській діяльності.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 26.05.2014 року позов задоволений.

Не погодившись із ухваленою судом постановою ДПІ у Сихівському районі м.Львова ГУ Міндоходів у Львівській області оскаржила її, подавши апеляційну скаргу. У зв'язку з тим, що оскаржувана постанова винесена без належного з'ясування істотних для справи обставин, невідповідністю висновків суду обставинам справи та порушенням норм матеріального права просить її скасувати і прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.

В апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції не досліджувалась суть господарських операцій та інші обставини, що свідчать про реальність здійснюваних операцій; факти незнаходження контрагентів за їх місцезнаходженням; не досліджувалось дотримання умов договорів та їх зміст, документи, що підтверджують виконання договору. Зазначає також, що позивачем до перевірки не надано договорів, на підставі виконання яких сформований податковий облік за перевірений період та належним чином оформлених первинних документів, які б підтверджували реальність виконання операцій з контрагентами - ТзОВ «Фірма «Бласт», ПП «Промресурс», ПП «Сьомий день», ТзОВ «Босфор», а саме: транспортування товару, його прийняття за кількістю та якістю, виконання вантажно-розвантажувальних робіт, зберігання товару та правомірність проведених розрахунків за придбаний товар.

Під час апеляційного розгляду представник апелянта підтримав апеляційну скаргу з підстав, що у ній зазначені. Додатково суду пояснив, що під час перевірки ДП «Львівський бронетанковий завод» не було надано договорів із контрагентами, що позбавило інспекторів можливості встановити відповідність наданих первинних документів господарським операціям та податковому і бухгалтерському обліку підприємства.

Представник позивача в суді апеляційної інстанції заперечив проти задоволення апеляційної скарги, суду пояснив, що податкові повідомлення - рішення винесені безпідставно та з порушенням строку.

Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, а постанова суду - скасуванню.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2. п.75.1. ст.75, п.п.78.1.11 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, наказу ДПІ у Сихівському районі від 14.02.2013 року №116, постанови слідчого управління ДПС України у Львівській області від 28.01.13 про призначення позапланової виїзної документальної перевірки проведена виїзна позапланова перевірка ДП «Львівський бронетанковий завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.10 по 31.12.12.

За результатами перевірки складений акт від 06.03.13 №285/22-10/07985602, яким встановлені порушення позивачем п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9. п.5.3 ст.5, п.п.11.2.1 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.44.1, п.44.3 ст.44, п.138.2, п.138.8 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, а саме, заниження податку на прибуток на 126461грн. та п.п.7.4.1, п.п.7.4.4, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України, а саме, завищення суми заявленого бюджетного відшкодування на 134884 грн.

На підставі акта перевірки від 06.03.13 №285/22-10/07985602 ДПІ у Сихівському районі м.Львова винесене податкове повідомлення-рішення від 09.01.14 №000012210, яким зменшено позивачу суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню (у тому числі заявленому в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість на 134884грн. та податкове повідомлення-рішення від 09.01.14 №0000222210, яким збільшене грошове зобов'язання з податку на прибуток на 136307грн.

Суд першої інстанції, задовольняючи адміністративний позов, виходив з того, що винесення повідомлень-рішень на підставі акта перевірки, призначеної відповідно до постанови органу, який здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, можливе лише після набрання законної сили судовим рішенням (обвинувальним вироком або постановою про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), винесеним у тому ж кримінальному провадженні, що й постанова про призначення перевірки такого платника податків. Тобто, відповідач був вправі винести податкові повідомлення-рішення протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили у кримінальному провадженні №32013150000000018 від 18.01.13 ( у якому винесена постанова слідчого про призначення перевірки ) і при цьому, у вказаному судовому рішенні має бути встановлений факт несплати платником податків своїх податкових зобов'язань. Оскільки ухвала Сихівського районного суду м.Львова від 11.06.13 про звільнення ОСОБА_3 від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст.212.КК України, та закриття кримінального провадження, на яку відповідач посилається, як на підставу винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, винесена в кримінальному провадженні №32013150000000126, а отже вона не може розглядатися як судове рішення, на підставі якого відповідач вправі виносити податкові повідомлення-рішення за результатами виїзної позапланової перевірки ДП «Львівський бронетанковий завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.10 по 31.12.12, оформленої актом від 06.03.13 №285/22-10/07985602, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені з приводу порушень податкового законодавства, зафіксованих в акті перевірки від 06.03.13 №285/22-10/07985602, які є предметом дослідження в іншому кримінальному провадженні за №32013150000000018 від 18.01.13 року. Тобто, винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є передчасним та таким, що здійснене всупереч вимогам п.86.9 ст.86 ПК України.

При цьому, судом першої інстанції не досліджувались суть господарських операцій, фактичність та реальність їх здійснення, рух активів, спеціальна податкова правосуб'єктність учасників господарської операції та встановлення зв'язку між фактом придбання товарів і господарською діяльністю платника податків.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується, вважає їх такими, що зроблені поверхнево, а постанова суду винесена без належного з'ясування всіх обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, а тому підлягає скасуванню.

Апеляційний суд звертає увагу суду першої інстанції на обов'язковості дослідження під час розгляду спору про правомірність податкового повідомлення-рішення руху активів учасника господарської операції, спеціальна податкова правосуб'єктність учасників господарської операції та встановлення зв'язку між фактом придбання товарів і господарською діяльністю платника податків і наголошує на тому, що податковим законодавством України не передбачено такої підстави для скасування податкових повідомлень-рішень як передчасність їх винесення чи порушення строків винесення. Вирішуючи спір про протиправність рішення суб'єкта владних повноважень, суд повинен оцінювати таке рішення з точки зору відповідності його закону, повноваженням органу, що виніс таке рішення та підставності його винесення ( частина 3 стаття 2 КАС України ), що не було зроблено судом першої інстанції.

Аналіз господарської діяльності платника податку повинен здійснюватися на підставі даних його податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту операцій.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Пунктом. 138.2. Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.

Відповідно до пп. 139.9 ст. 139 Податкового кодексу України не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Виходячи із наведених норм закону, до складу валових витрат платника податку належать витрати, які: 1) підтверджені первинними документами; 2) пов'язані з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ визначається як документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88. Відповідно до п.п.1.2 пункту 1 вказаного Положення, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п.п.2.1 п.2 Положення).

Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Апеляційним судом встановлено з акта перевірки від 06.03.13 №285/22-10/07985602 ДПІ у Сихівському районі м. Львова, що у період з 01.01.10 по 31.12.12 ДП «Львівський бронетанковий завод» мало господарські відносини із ТзОВ «Фірма «Бласт», ПП «Промресурс», ПП «Сьомий день», ТзОВ «Босфор», на підставі яких підприємством сформовані валові витрати та податковий кредит.

На ствердження господарських відносин із ТзОВ «Фірма «Бласт», ПП «Промресурс», ПП «Сьомий день», ТзОВ «Босфор» ДП «Львівський бронетанковий завод» такі первинні документи : податкові та видаткові накладні, копії сторінок журналу реєстрації довіреностей, де зазначені посадові особи позивача, які отримували товарно-матеріальні цінності у контрагентів, копії карток складського обліку товарів.

Досліджуючи первинні документи, надані ДП «Львівський бронетанковий завод» для перевірки, суд апеляційної інстанції встановив, що такі документи є оформлені неналежно і не можуть достовірно підтверджувати рух товарно-матеріальних цінностей від одного учасника господарської операції до іншої, що виключає реальність господарських операцій між ДП «Львівський бронетанковий завод» та його контрагентами.

Зокрема, податкові та видаткові накладні, надані позивачем на ствердження здійснення операцій із ТОВ фірма «Бласт», копії яких містяться в матеріалах справи (том перший, а.с.151-171 ), суд апеляційної інстанції не може прийняти як доказ реальності руху товару від ТОВ фірма «Бласт», оскільки вони є оформлені всупереч вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський обіг та фінансову звітність» та Положенню №88, так як не мають таких обов'язкових реквізитів як зміст господарської операції, прізвища та посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.; не містять дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Також ці документи містять посилання на господарські договори, яких для перевірки податковому орану та суду під час розгляду справи не надано.

Копії податкових та видаткових накладних, наданих позивачем на ствердження здійснення операцій із ПП «Промресурс» ( том перший, а.с.174-181 ) та із ПП «Сьомий день» та ТОВ «ВО»БОСФОР» ( том перший, а.с.190-191 ) не містять змісту проведених господарських операцій, місця складання документу і відсилають до накладних, угод без номеру та дати, договору купівлі-продажу, які відсутні в матеріалах справи і не надавались до перевірки податковому органу.

Таким чином, із наданих ДП «Львівський бронетанковий завод» первинних документів неможливо встановити ні суть господарських відносин між позивачем та його контрагентами, ні характер таких відносин.

Як зазначено в акті перевірки, для перевірки не надано договорів ( угод ), на підставі яких проводились такі операції. Дану обставину не спростовано позивачем і під час апеляційного розгляду. Суд апеляційної інстанції зазначає, що таких договорів не надано і суду, тому з врахуванням вищенаведеного, апеляційний суд позбавлений можливості встановити відповідність податкового обліку та бухгалтерського обліку ДП «Львівський бронетанковий завод» суті господарських операцій.

Крім того, як встановлено відповідачем у акті і не спростовано позивачем, до перевірки не надано первинних документів, які підтверджують транспортування товарно-матеріальних цінностей, їх прийняття за кількістю та якістю, виконання ватажно-розвантажувальних робіт, зберігання товару та правомірність проведених розрахунків за придбаний товар.

Також, згідно актів документальних перевірок контрагентів ДП «Львівський бронетанковий завод», копії яких знаходяться в матеріалах справи, встановлено відсутність у них необхідних умов для ведення господарської діяльності, відсутність основних фондів, технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, що знову ж таки не свідчить про можливість здійснення будь-яких господарських операцій.

Статтею 198 ПК України визначені правила формування податкового кредиту.

Згідно із п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ст. 198 ПК України). Датою використання товарів/послуг вважається дата визнання витрат відповідно до розділу III цього Кодексу.

Беручи до уваги наведені вище норми закону, необхідною умовою для віднесення платником ПДВ до податкового кредиту звітного періоду сум ПДВ, включених в ціну придбаних товарів (послуг), є факт придбання таких товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника. При цьому, Закон не ставить у залежність необхідність попередньої сплати ПДВ до бюджету кінцевим споживачем чи первісним постачальником, як умову для формування податкового кредиту платника податку.

Виходячи з наведеного, суд прийшов до висновку, що позивач не надав доказів правомірності формування податкового кредиту на підставі первинних документів, як і не довів факту придбання таких товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності.

Апеляційний суд не приймає до уваги посилання позивача в позовній заяві на безпідставність висновків податкового органу в акті перевірки щодо неможливості здійснення товарних операцій із контрагентами, зроблених на підставі актів їх перевірок та акту про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ «БОСФОР», оскільки такі докази апеляційний суд дослідив і оцінив разом із іншими документами та письмовими доказами, що містяться в матеріалах справи та прийшов до переконання, що висновки податкового органу про неправомірність формування податкового кредиту є обгрунтованими.

Згідно позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 27.03.11 року ( №24068062) надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких встановлена судом.

Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що вимоги позивача є недоведеними, обставини, що зазначені позивачем, як підстави позову, не підтверджуються належними та допустимими доказами, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, на якого покладається обов'язок доведення правомірності своїх дій у разі заперечення позову, довів, що висновки акту перевірки ДП «Львівський бронетанковий завод» ґрунтуються на належним чином досліджених обставинах реальності господарських операцій позивача із ТзОВ «Фірма «Бласт», ПП «Промресурс», ПП «Сьомий день», ТзОВ «Босфор» та ретельному аналізі відповідності відображення господарських операцій первинним документам. Таким чином, податкове повідомлення - рішення винесене правомірно, а позовні вимоги ДП «Львівський бронетанковий завод» не підлягають до задоволення.

Судом першої інстанції обставини, які мають значення для справи, з'ясовані неповно, а висновки суду щодо обставин, які встановлені, не відповідають їм, тому відповідно до ст.202 КАС України постанова суду першої інстанції підлягає до скасування.

Відповідно до частини 2 статті 205 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги може прийняти нову постанову, якою суд апеляційної інстанції задовольняє або не задовольняє позовні вимоги.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що слід прийняти нову постанову про відмову позивачу у задоволенні позову.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Сихівському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 26 травня 2014 року у справі № 813/747/14 скасувати та прийняти нову про відмову в задоволенні позову.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення її в повному обсязі.

Головуючий Л.П. Іщук

Судді: Р.В. Кухтей

Т.В. Онишкевич

Постанова складена в повному обсязі 12.06.15