Постанова № 44504904, 26.05.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 травня 2015 року № 876/2913/14

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гінди О.М.

суддів: Качмара В.Я., Курильця А.Р.

за участю секретаря судових засідань: Лемцьо І.В.

представників позивача - Ватутіна І.П., Ватутіної О.Г.

представника відповідача - Микитчака В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Приватного підприємства «Консул-Р» на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 січня 2014 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Консул-Р» до Бучацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

03.12.2013 ПП «Консул-Р» звернувся в суд із адміністративним позовом до Бучацької ОДПІ ГУ Міндоходів у Тернопільській області у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.09.2013 №№ 0000532200, 0000542200.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що викладені відповідачем в акті перевірки висновки, на підставі яких винесено оскаржені податкові повідомлення-рішення, є безпідставним та необґрунтованими, оскільки підставою для формування витрат з податку на прибуток підприємств та податкового кредиту з ПДВ є первинні документи та податкові накладні, які складені у відповідності до вимог чинного законодавства. Реальність господарських операцій між позивачем та ПП «Дніпрокомплект», ТОВ «Будівельна компанія «Шатл», ТОВ «Самара-Оіл», ТОВ «ВестТрансОйл», ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево», ТОВ «Європейська інвестиційна фінансова група», ФОП ОСОБА_5 підтверджується первинними документами, які були надані відповідачу під час проведення перевірки.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 28.01.2014 у задоволенні позову відмовлено.

Із постановою суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що така прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому просить її скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт посилається на те, що податковим органом та судом першої інстанції не було належним чином досліджено умови договорів з ТОВ «Будівельна компанія «Шатл» та ТОВ «ВестТрансОйл», оскільки згідно таких, базис тієї чи іншої поставки (СРТ чи ЕХW Інкотермс 2010) визначався згідно поданої Покупцем заявки. На виконання умов договорів позивачем подавались Постачальникам заявки, у яких було визначено пункт розвантаження ПММ, а саме: смт Коропець Монастириського району Тернопільської області. Також вважає безпідставними посилання на невідповідність форми ТТН по господарських операціях з ТОВ «Самара-Оіл», оскільки такі належним чином оформлені за формою 1-ТТН. На думку апелянта, не відповідають фактичним обставинам справи, і висновки про відсутність у ТТН номерів по операціях з ПП «Дніпрокомплект», оскільки усі ТТН оформлені згідно форми 1-ТН, затвердженої наказом Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29.12.1995 № 488/346 «Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля».

Також апелянт звертає увагу, що відповідачем у процесі судового розгляду не спростовано його доводи про те, що ТТН виписувались контрагентами, а тому позивач не може нести відповідальність за правильність їх заповнення.

Що стосується господарських операції з ТОВ «Європейська інвестиційна фінансова група», то апелянт посилається на те, що згідно листа цього контрагента, поставка товару здійснювалась на умовах ЕХW Інкотермс 2010, тобто передача товару здійснювалась на складі постачальника, а тому ТТН не виписувались.

Апелянт вважає безпідставним посилання суду першої інстанції на відсутність сертифікатів якості на отримані ПММ, оскільки у судовому засіданні представником позивача було надано пояснення про наявність таких, що не заперечив і представник відповідача. Оскільки судом першої інстанції наявність таких під сумнів не ставилась та не витребовувалось, позивачем їх копії до матеріалів справи не долучались. Щодо посилання суду першої інстанції на відсутність довіреностей на отримання ТМЦ, то апелянт вказує на те, що такі отримувались безпосередньо керівником ПП «Консул-Р», для якого згідно ч. 5 ст. 65 ГК України доручення не вимагається.

Звертає увагу апелянт і на те, що ТТН не може бути виключним документом серед засобів доказування обставин правомірності формування витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ, а наявність певних недоліків у ТТН не спростовує факту транспортування та одержання позивачем товару. Факт реальності здійснення господарських операцій підтверджується належним чином оформленими видатковими накладними та доказами на оплату товару.

Щодо господарських операцій з ФОП ОСОБА_5, то апелянт посилається на те, що у процесі судового розгляду вказаним контрагентом було надано інформаційну довідку у якій детально розписано послуги, які надавались позивачу, а тому твердження суду першої інстанції про те, що ПП «Консул-Р» не змогло підтвердити, які саме юридичні послуги надавались, не відповідають фактичним обставинам справи.

Представники апелянта у судовому засіданні апеляційну скаргу підтримали та просить її задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив та просить залишити її без задоволення.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевірив матеріали справи та обговорив підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити частково.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що з 23.07.2013 по 29.07.2013 працівниками Бучацької ОДПІ ГУ Міндоходів у Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Консул-Р» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2012 (а.с. 18-40).

Згідно висновків цього акта, під час перевірки встановлено порушення:

- пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств в сумі 1721042 грн, у т.ч.: за І кв. 2012 року в сумі 165376 грн, за ІІ кв. 2012 року в сумі 457424 грн, за ІІІ кв. 2012 року в сумі 794968 грн, за IV кв. 2012 року в сумі 303274 грн;

- п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України внаслідок чого занижено податок на додану вартість в сумі 1462674 грн, т.ч.: за березень 2012 року в сумі 165873 грн,за квітень 2012 року в сумі 200165 грн, за травень 2012 року в сумі 134090 грн, за червень 2012 року у сумі 100580 грн, за липень 2012 року в сумі 246686 грн, за серпень 2012 року в сумі 250529 грн, за вересень 2012 року в сумі 82304 грн, за жовтень 2012 року в сумі 282447 грн.

До таких висновків податковий орган дійшов з огляду на те, що по господарських операціях з придбання паливно-мастильних матеріалів у ТОВ «БК «Шатл» та ПП «Дніпрокомплект» встановлено невідповідність товарно-транспортних накладних формі встановленої Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496 (далі - Інструкція № 281). По господарських операціях з придбання ПММ у ТОВ «Європейська інвестиційна фінансова група», позивачем не представлено товарно-транспортних накладних, які є документами суворої звітності та ведення яких є обов'язковим. У представлених платником податків ТТН по господарських операціях з ТОВ «ВестТрансОйл» та ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево» не вказано конкретний пункт розвантаження.

Крім того, податковий орган виходив з того, що по усіх вказаних вище контрагентах позивачем не представлено жодних доказів, які б підтверджували про приймання ПММ по кількості та якості, не надано доказів обліку та зберігання нафтопродуктів, зокрема, регістрів складського обліку у відповідності до форм 5-НП, 6-НП, 7-НП.

Також під час перевірки відповідачем встановлено протиправність формування витрат з податку на прибуток підприємств по операціях з надання юридичних послуг Підприємцем ОСОБА_6, оскільки з представлених до перевірки актів виконаних робіт не можливо встановити, які саме послуги були надані, їх фактичну вартість та яким чином така вартість визначалася, який ефект одержано від цих послуг.

На підставі вказаного вище акта перевірки, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 03.09.2013:

- № 0000532200, яким ПП «Консул-Р» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2194011, у т.ч.: 1462674 грн - основний платіж, 731337 грн - штрафи;

- № 0000542200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 2151302,50 грн, у т.ч.: 1721042 грн - основний платіж, 430260,50 грн - штрафи.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що позов задоволеним бути не може, оскільки у процесі судового розгляду не встановлено достатніх і переконливих доказів на підтвердження реальності господарських операцій по придбанню паливно-мастильних матеріалів ПП «Консул-Р» від ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево», ТОВ «Будівельна компанія «Шатл», ТОВ «ВестТрансОйл», ТОВ «Самара-Оіл», ПП «Дніпрокомплект», ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група». Так, суду не представлено сертифікатів якості поставленої продукції, доручення хто безпосередньо поставляв цю продукцію, при цьому в товарно-транспортних накладних не всі реквізити відображені і не можливо чітко встановити, що дійсно саме від вказаних контрагентів поставлялася спірна продукція. Крім того з матеріалів справи не встановлено місця розвантаження паливно-мастильних матеріалів їх складування, зберігання і т.д. По поставках паливно-мастильних матеріалів від ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група» товарно-транспортні накладні взагалі відсутні. З огляду на це суд першої інстанції дійшов висновку, що ПП «Консул-Р» отримувало паливно-мастильні матеріали не від ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево», ТОВ «Будівельна компанія «Шатл», ТОВ «ВестТрансОйл», ТОВ «Самара-Оіл», ПП «Дніпрокомплект», ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група», а від інших невідомих постачальників і тому ці господарські операції не можуть вважатися правомірними та є такими, що не відповідають вимогам податкового законодавства. Щодо господарських операцій з ФОП ОСОБА_5, то суд першої інстанції також дійшов висновку про правомірність донарахування податкового зобов'язання, оскільки у представлених актах про надання послуг не конкретизовано які саме юридичні послуги надавались (укладення господарських договорів, судовий розгляд справ, застосування норм кодексу законів про працю і т.д.), який результат і ефективність цих юридичних послуг, необхідність їх надання позивачу як суб'єкту господарювання, визначення процедури вартості таких послуг.

Однак, суд апеляційної інстанції з такими висновками суду першої інстанції погоджується частково, з огляду на таке.

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчислені об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно із пунктами 138.4, 138.6-138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10-138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 Кодексу.

Згідно пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2,138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Пунктом 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України зазначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податків витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У підпункті 14.1.181 пункту 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит визначено як сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 цієї статті, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Кодексу, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (тут та далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З аналізу наведених вище норм вбачається, що визначальним фактором для формування платником податку витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з ПДВ є зв'язок господарських операцій з господарською діяльністю платника податку, наявність у нього виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог ст. 201 ПК України. При цьому, необхідним є підтвердження реальності господарської операції належним чином оформленими первинними документами, які є характерними для тої чи іншої господарської операції.

Із матеріалів справи суд апеляційної інстанції вбачає, що 21.03.2012 позивачем (Покупець) укладено з ТОВ «ВестТрансОйл» договір № 107 на поставку нафтопродуктів (а.с. 323 Т.2). Згідно умов цього договору, базис і строки поставки, кількість і ціна товару вказуються у додатку до цього договору і/або накладних на реалізацію товару.

Необхідною умовою поставки товару є заявка Покупця із зазначенням станції призначення та найменування отримувача.

Аналогічного змісту договір № 199 від 08.04.2011 позивачем укладено з ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево» (а.с. 212-217 Т.2).

На підтвердження реальності господарських операцій з поставки дизельного пального позивачем надано заявки на кожну конкретну поставку по ТОВ «ВестТрансОйл» (а.с. 333, 336, 339, 342, 345, 348, 351, 354, 357, 360, 363, 366 Т.2), по ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево» (а.с. 221, 224, 227, 230, 233, 236, 239, 242 Т.2) у яких визначались кількість дизельного пального, вантажоодержувач - ПП «Консул-Р», а також пункт розвантаження: смт Коропець Монастириського району Тернопільської області, що свідчить про те, що сторони дійшли згоди щодо місця та умов поставки.

За кожною поставкою між сторонами оформлялись видаткові накладні по ТОВ «ВестТрансОйл» (а.с. 332, 335, 338, 341, 344, 347, 350, 353, 356, 359, 362, 365 Т.2) всього на суму 2781656,17 грн, у т.ч. ПДВ 463609,36 грн, по ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево» (а.с. 220, 223, 226, 229, 232, 235, 238, 241 Т.2) всього на суму 1947759,60 грн, у т.ч. ПДВ 324626,61 грн, які зі сторони позивача підписувались директором ОСОБА_8, а тому безпідставним є посилання податкового органу та суду першої інстанції на те, що ПП «Консул-Р» не надало довіреностей на отримання ТМЦ, оскільки згідно ч. 5 ст. 65 Господарського кодексу України керівник підприємства від імені підприємства діє без доручення.

На відповідну суму Постачальниками позивачу виписані податкові накладні (а.с. 244-258, 368-387 Т.2), які оформлені у відповідності до ст. 201 ПК України, що не заперечується податковим органом.

На підтвердження якості придбаного дизельного палива Л-0,05-62, позивачем надано суду сертифікати відповідності та паспорти продукції (а.с. 219, 331 Т.2).

На підтвердження факту переміщення ПММ, позивачем до матеріалів справи долучено товарно-транспортні накладні, які складені за формою 1-ТТН (нафтопродукт) згідно Інструкції № 281 (а.с. 222, 225, 228, 231, 234, 237, 240, 243, 334, 337, 340, 343, 346, 349, 352, 355, 358, 361, 361, 367 Т.3).

Суд апеляційної інстанції вважає помилковими висновки податкового органу про те, що у вказаних ТТН не визначено конкретного пункту навантаження та розвантаження, оскільки такі містять пункт навантаження ТОВ «Укройлтрейдинг» ЛВДС5-С смт Смига, а пункт розвантаження зазначено ПП «Консул-Р». При цьому, як уже зазначалося вище, сторони погодили місце розвантаження згідно заявок Покупця, а саме: смт Коропець Монастириського району Тернопільської області.

Розрахунки між сторонами за придбаний товар здійснювались у безготівковій формі, що підтверджується долученими до матеріалів справи виписками з рахунку (1-210 Т.2).

В бухгалтерському обліку вказані господарські операції відображені по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», що підтверджується відомістю по вказаному рахунку (а.с. 211, 322 Т.2).

Отже, із наведених вище обставин справи вбачається, що реальність вказаних господарських операцій з ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево» та ТОВ «ВестТрансОйл» підтверджується належним чином оформленими первинними документами, а тому висновки податкового органу в цій частині, з якими погодився суд першої інстанції, є протиправними.

Згідно наданого відповідачем розрахунку сум основного зобов'язання та штрафних санкцій, які увійшли у оскаржувані податкові повідомлення-рішення (а.с. 103-105 Т.1), сума донарахованого позивачу грошового зобов'язання становить:

- по операціях з ТОВ «ВестТрансОйл»: з податку на прибуток - 552722,07 грн (у т.ч. 442177,67 грн основний платіж, 110544,40 грн штрафи), з податку на додану вартість 695414,04 грн (у т.ч. 463609,36 грн основний платіж, 231804,68 грн штрафи);

- по операціях з ВАТ «Закарпатнафтопродукт-Мукачево»: з податку на прибуток підприємств - 426072,41 грн (у т.ч. 340857,93 грн основний платіж, 85214,48 грн штрафи), з податку на додану вартість - 486939,91 грн (у т.ч. 324626,61 грн основний платіж, 162313,30 грн штрафи).

Отже, у відповідній частині оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Також із матеріалів справи вбачається, що позивач у період який перевірявся мав взаємовідносини з ПП «Дніпрокомплект» згідно договору № 270305 від 27.03.2012 на поставку товару (нафтопродуктів) кількість та ціна якого визначається рахунками-фактурами або витратними накладними. Поставка товару здійснюється на умовах самовивозу (EXW, Інкотермс 2000).

Крім того, позивачем було укладено договір з ТОВ «БК «Шатл» № 28/12Н від 13.04.2012, предметом яких була поставка нафтопродуктів, кількість та ціна яких визначається у накладних документах, які оформляються на кожну окрему партію. Поставка товару здійснюється за заявкою Покупця на умовах СРТ Інкотермс 2010 (пункт призначення вказаний Покупцем у заявці на відвантаження товару) або на умовах EXW Інкотермс 2010 (резервуар нафтобази зберігання).

На підтвердження реальності господарських операцій з поставки дизельного пального позивачем надано заявки на кожну конкретну поставку від ТОВ «БК «Шатл» (а.с. 54-56 Т.1) у яких визначались кількість дизельного пального, вантажоодержувач - ПП «Консул-Р», а також пункт розвантаження: смт Коропець Монастириського району Тернопільської області, що свідчить про те, що сторони дійшли згоди щодо місця та умов поставки.

За кожною поставкою між сторонами оформлялись видаткові накладні по ПП «Дніпрокомплект» (а.с. 392, 394, 396, 398, 400, 404 Т.2) всього на суму 1411996,50 грн, у т.ч. ПДВ 235332,75 грн, по ТОВ «БК «Шатл» (а.с. 421, 423, 425 Т.2) всього на суму 688308,70 грн, у т.ч. ПДВ 114718,12 грн, які зі сторони позивача підписувались директором ОСОБА_8

На відповідну суму Постачальниками позивачу виписані податкові накладні (а.с. 406-414, 427-430 Т.2), які оформлені у відповідності до ст. 201 ПК України, що не заперечується податковим органом.

На підтвердження якості придбаного дизельного палива Л-0,05-62, позивачем надано суду сертифікати відповідності та паспорти продукції (а.с. 390-391, 419-420 Т.2).

Розрахунки між сторонами за придбаний товар здійснювались у безготівковій формі, що підтверджується долученими до матеріалів справи виписками з рахунку (1-210 Т.2).

В бухгалтерському обліку вказані господарські операції відображені по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», що підтверджується відомістю по вказаному рахунку (а.с. 388, 415 Т.2).

На підтвердження факту перевезення ПММ, позивачем до матеріалів справи долучено товарно-транспортні накладні, які складені за формою 1-ТН згідно Інструкції затвердженої наказом Мінтрансу, Мінстату України від 29.12.1995 № 488/346 (а.с. 393, 395, 397, 399, 401, 403, 405, 422, 424, 426 Т.2).

Суд апеляційної інстанції враховує посилання податкового органу на невідповідність вказаних ТТН формі 1-ТТН затвердженої Інструкцією № 281, однак такі формальні порушення не можуть бути безумовною підставою для визначення позивачу податкового зобов'язання, оскільки реальність господарської операції судом оцінюється на підставі доказів у їх сукупності. Надані позивачем ТТН містять необхідні реквізити для підтвердження факту транспортування ПММ, а інші первинні документи підтверджують факт їх придбання (понесення витрат, сплату ПДВ), оприбуткування та подальшої реалізації.

Отже, із наведених вище обставин справи вбачається, що реальність вказаних господарських операцій з ТОВ «БК «Шатл» та ПП «Дніпрокомплект» підтверджується первинними документами, а тому висновки податкового органу в цій частині, з якими погодився суд першої інстанції, є протиправними.

Згідно наданого відповідачем розрахунку сум основного зобов'язання та штрафних санкцій, які увійшли у оскаржувані податкові повідомлення-рішення (а.с. 103-105 Т.1), сума донарахованого позивачу грошового зобов'язання становить:

- по операціях з ПП «Дніпрокомплект»: з податку на прибуток - 308874,20 грн (у т.ч. 247099,39 грн основний платіж, 61774,81 грн штрафи), з податку на додану вартість 352999,13 грн (у т.ч. 235332,75 грн основний платіж, 117666,38 грн штрафи);

- по операціях з ТОВ «БК «Шатл»: з податку на прибуток підприємств - 150567,52 грн (у т.ч. 120454,02 грн основний платіж, 30113,50 грн штрафи), з податку на додану вартість - 172077,12 грн (у т.ч. 114718,12 грн основний платіж, 57359 грн штрафи).

Отже, у відповідній частині оскаржувані податкові повідомлення-рішення також підлягають скасуванню.

Що стосується решти позовних вимог, то суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для їх задоволення, з огляду на таке.

Згідно матеріалів справи, 18.06.2012 ПП «Консул-Р» (Покупець) уклало з ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група» (Постачальник) договір № 206006, згідно умов якого, базис поставки (СРТ, EXW, FCA Інкотермс 2010) визначається у заявках Покупця.

Згідно наданого позивачем листа ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група», поставка ПММ здійснювалась на умовах EXW Інкотермс 2010, нафтобаза ДП «Авіаком Рівне (пров. Робітничий, 5)», що свідчить про те, що позивач повинен був самостійно забезпечити транспортування дизельного пального з м. Рівне до місця зберігання, а тому у нього у наявності мають бути товарно-транспортні накладні за формою 1-ТТН, затвердженою Інструкцією № 281.

Суд апеляційної інстанції не приймає до уваги посилання представників апелянта, що з огляду на вказаний вище лист, ТОВ «Європейська Інвестиційна Фінансова Група» фактично відмовило у наданні позивачу товарно-транспортних накладних, оскільки у відповідності пп. 7.5.6 п. 7.5 Інструкції № 281 відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється ТТН у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

Згідно пп. 7.5.7 п. 7.5 Інструкції № 261 ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства.

З огляду на викладене, у разі реального перевезення товару, незалежно від базису поставки, у позивача обов'язково повинні були бути у наявності по одному примірнику товарно-транспортних накладних. Однак, у процесі судового розгляду такі не представлено, а тому відсутні підстави вважати, що такі операції були реальними, а представлені позивачем видаткові та податкові накладні, таку реальність не підтверджують.

Що стосується господарських операцій позивача з ТОВ «Самара-Ойл», то суд апеляційної інстанції зазначає, що з вказаним контрагентом позивачем укладено договір купівлі-продажу нафтопродуктів від 21.08.2012 № 21 (а.с. 281 Т.2), згідно якого передача товару здійснюється на умовах самовивозу або транспортом Продавця.

Згідно представлених позивачем ТТН (а.с. 285, 287, 289, 291, 293, 295, 297, 299, 301, 303, 305, 307 Т.2), вантажоодержувачем товару виступає ТОВ «Самара-Ойл», а тому відсутні підстави вважати, що нафтопродукти перевозились для позивача.

Крім того, у деяких ТТН пункт призначення вказано м. Івано-Франківськ (а.с. 287, 291, 297, 299, 301, 303, 305, 307 Т.2), а позивачем не надано доказів наявності у нього у м. Івано-Франківську приміщень (резервуарів), у яких здійснювалось зберігання ПММ.

З огляду на викладене, відсутні підстави вважати, що такі операції були реальними, а представлені позивачем видаткові та податкові накладні, таку реальність не підтверджують.

Щодо господарських операцій з ФОП ОСОБА_5, то суд апеляційної інстанції також погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позову в цій частині.

Як вбачається із матеріалів справи, між ФОП ОСОБА_5 (Юридична фірма) та ПП «Консул-Р» (Замовник) укладено два аналогічні за змістом договори про надання юридичних послуг від 16.01.2012 № 1 та від 06.04.2012 № 4 (а.с. 78-78, 82-83 Т.1), згідно яких Замовник дає завдання Юридичній фірмі та зобов'язується оплатити її послуги, а Юридична фірма зобов'язується відповідно до завдання Замовника надавати йому зазначені юридичні послуги.

Отже, згідно умов цього договору у позивача мають бути у наявності замовлення згідно яких ФОП ОСОБА_5 повинен був надавати юридичні послуги. Однак, таких замовлень у процесі судового розгляду позивачем не представлено. Позивачем надано тільки акти здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) та розшифровки (а.с. 80-81, 84-85 Т.1).

Також згідно умов вказаних вище договорів (п. 2.1), Юридична фірма зобов'язується брати участь у підготовці та укладенні різного роду договорів між Замовником та іншими особами, візувати їх.

Згідно представлених позивачем розшифровок наданих послуг до актів здачі-приймання виконаних робіт (наданих) послуг, Юридичною фірмою проводилась переддоговірна робота, готувались договори (та додатки до них), однак не надано договорів, які б були завізовані ФОП ОСОБА_5, як це передбачено умовами договорів.

У підпункті «ж» пункту 2.1 договорів вказано, Юридична фірма зобов'язується надавати усні та письмові консультації, правові висновки, довідки з правових питань, що виникають з приводу діяльності Змовника. Згідно розшифровок, ФОП ОСОБА_5 надавались юридичні консультації, однак не надано доказів викладення таких у письмовому вигляді у формі довідок, правових висновків.

Відповідно до підпункту «в» пункту 3.1 договорів, Замовник (позивач) повинен був оплачувати витрати Юридичної фірми необхідні для виконання її обов'язків, а згідно розшифровок (а.с. 81, 85 Т.1) ФОП ОСОБА_5 здійснював безпосередньо виїзди до контрагентів з метою підписання договорів. Проте, доказів відшкодування витрат ФОП ОСОБА_5, пов'язаних з виїздами до контрагентів, позивачем не надано.

Суд апеляційної інстанції дослідив в сукупності господарські операції, які були предметом перевірки, а також наявні у матеріалах справи докази та дійшов висновку, що долучені позивачем до матеріалів справи копії документів не підтверджують реальність вказаних вище господарських операцій, оскільки акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) та розшифровки до них не містять інформації щодо змісту, обсягу господарської операції, а саме конкретизація які саме послуги були надані (які договори укладались та у які місця здійснювались виїзди для їх укладення, які саме консультації надавались, роз'яснення якого податкового законодавча надавалось), у якому обсязі та на яких матеріальних носіях вони відображенні, що не дає можливості зробити висновок стосовно факту певної господарської операції.

При цьому, суд апеляційної інстанції виходить з того, що відсутність у первинних документах за результатами виконання договорів про надання послуг інформації про конкретні послуги, які надані замовнику, обсяги та одиницю виміру позбавляє можливості для висновку про фактичне надання послуг та їх зв'язок з господарською діяльністю позивача.

Отже, надані платником податків акти прийому-передачі виконаних робіт за цими договорами та розшифровки, які будучи первинними документами, не відповідають вимогам п. 9.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», складені з порушенням приписів п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, оскільки не містять дати та місця їх складення, даних щодо обсягів наданих послуг, змісту наданих послуг, в них відсутня інформація про фактично понесені витрати на проведення консультативних (інформаційних) послуг.

До складу податкового кредиту платника податку можуть бути включені сплачені ним суми ПДВ, тільки за тими господарськими операціями, які підтверджені первинними документами, а отримані послуги будуть використовуватись в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Таким чином, первині документи повинні містити інформацію про те, за які конкретно послуги позивач сплачував кошти, тобто містити інформацію про те, що такі послуги пов'язані з господарською діяльністю.

Отже, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими доводи податкового органу про не підтвердження реальності надання юридичних послуг, а тому по цьому контрагенту відповідачем обґрунтовано донараховано грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позов належить задовольнити в частково, а саме: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.09.2013 № 0000532200 в частині збільшення ПП «Консул-Р» грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1 707 430,20 грн, у тому числі: 1 138 286,84 грн - основний платіж, 569 143,36 грн - штрафи; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.09.2013 № 0000542200 в частині збільшення ПП «Консул-Р» грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 438 236,20 грн, у тому числі: 1 150 589,01 грн - основний платіж, 287 647,19 грн - штрафи.

У решті оскаржені податкові повідомлення-рішення є правомірними, а тому скасованими бути не можуть.

З огляду на те, що постанова суду першої інстанції прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про її скасування та прийняття нової постанови про часткове задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд -

постановив:

апеляційну скаргу Приватного підприємства «Консул-Р» - задовольнити частково.

Постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 січня 2014 року у справі № 819/2952/13-а - скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Бучацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області від 03.09.2013 № 0000532200 в частині збільшення ПП «Консул-Р» грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1 707 430,20 грн, у тому числі: 1 138 286,84 грн - основний платіж, 569 143,36 грн - штрафи.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Бучацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області від 03.09.2013 № 0000542200 в частині збільшення ПП «Консул-Р» грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 438 236,20 грн, у тому числі: 1 150 589,01 грн - основний платіж, 287 647,19 грн - штрафи.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення.

На постанову протягом двадцяти днів, з дня складення її у повному обсязі, може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: О.М. Гінда

Судді: В.Я. Качмар

А.Р. Курилець

Постанова у повному обсязі складена та підписана 29.05.2015.