Постанова № 44433087, 20.05.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 травня 2015 року м. Київ К/9991/16356/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.

за участю: секретаря Кохан О.С.,

представника позивача Белея С.Б.,

представника відповідача Ткача С.С.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва та Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 по справі №2а-2990/11/2670 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» до Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва про скасування податкових повідомлень-рішень.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представників сторін, перевіривши доводи касаційних скарг щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» до Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0 в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42314,10грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 84628,20грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Державна податкова інспекція у Печерському районі міста Києва та Товариство з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» 27.02.2012 звернулись з касаційними скаргами до Вищого адміністративного суду України, який ухвалами від 07.03.2012 та 12.04.2012 прийняв їх до свого провадження.

В касаційній скарзі Державна податкова інспекція у Печерському районі міста Києва просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 в частині задоволення позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог Державна податкова інспекція у Печерському районі міста Києва посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.3 статті 7, підпункту 9.12.2 пункту 9.12 статті 9, пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», статей 11, 69, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

В касаційній скарзі Товариство з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення про задоволення позову в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог Товариство з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», статей 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скаргах доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» не підлягає задоволенню, а касаційна скарга Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Печерському районі міста Києва було проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2007 по 30.06.2010 та іншого законодавства за період з 01.07.2007 по 30.06.2010.

Перевіркою встановлено порушення підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.3 статті 7, підпункту 9.12.2 пункту 9.12 статті 9, пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

За результатами перевірки Державною податковою інспекцією у Печерському районі міста Києва було складено акт від 15.11.201о № 323/22-03/21664678 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 43041,00грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 86082,00грн.; від 06.12.2010 №0005192230/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 67994,00грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 33997,00грн.

За результатами адміністративного оскарження вказаних рішень скаргу позивача було задоволено частково, податкове повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0005192230/0 скасоване в частині визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 6846,00грн. і 3423,00грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції, у зв'язку з чим Державною податковою інспекцією у Печерському районі міста Києва було прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.02.2011 №0000592203, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 61148,00грн. та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 30574,00грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 24.02.2011 №0000592203 колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, висновок податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток ґрунтується на тому, що позивачем неправомірно віднесено до валових витрат за період з 4 кварталу 2007 року по 4 квартал 2008 року вартості транспортних витрат на загальну суму 204889,00грн. за усним договором з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Таким чином, аналіз наведених приписів дає підстави для висновку, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

Проте, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

В процесі розгляду даної справи суди першої та апеляційної інстанцій, дотримуючись вищезазначеного, з достатньою повнотою дослідивши первинні документи, складені за наслідками здійснення операцій з надання позивачеві послуг з транспортного експедирування, дійшли висновку про відсутність факту реального виконання спірних операцій, виходячи не лише з якогось окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності, зокрема, з огляду на недоведеність фактичного надання послуг, відсутність доказів, які б підтверджували факт перевезення вказаного вантажу третіми особами за рахунок позивача з врахуванням того, що Товариство з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» було вантажовідправником товарів, які перевозилися.

Враховуючи викладене, за встановлених обставин, висновок судів першої та апеляційної інстанцій щодо правомірності визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток згідно податкового повідомлення-рішення від 24.02.2011 №0000592203 є правильним.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0 колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтується на тому, що позивач, здійснюючи свою діяльність з залученням працівників - іноземних громадян, неправомірно застосував у січні та лютому 2010 року ставку податку до доходів, нарахованих таким іноземним громадянам, у розмірі 15% замість 30%. Окрім того, перевіркою було встановлено заниження товариством податкових зобов'язань з податку з доходів фізичних осіб, отриманих фізичними особами ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_9 та ОСОБА_7, на загальну суму 726,90грн.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог в частині скасування зазначеного вище рішення в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42314,10грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 84628,20грн., суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що іноземні громадяни - працівники позивача мали право на постійне проживання та постійно проживали на території України у 2010 році, а тому вони є фізичними особами-резидентами в розумінні положень Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Проте, суд касаційної інстанції з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій не погоджується та вважає їх помилковими з наступних підстав.

Платниками податку відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» є резидент, який отримує як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи; нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України.

Згідно з підпунктом «д» пункту 1.3 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» до доходу з джерелом його походження з України відноситься будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України, у тому числі доходи у вигляді заробітної плати, нарахованих (виплачених, наданих) внаслідок здійснення платником податку трудової діяльності на території України, від працедавця, незалежно від того, чи є такий працедавець резидентом або нерезидентом, а також заробітної плати, нарахованої особі за здійснення роботи за наймом у складі екіпажу (команди) транспортного засобу, який перебуває за межами території України, її територіальних вод (виключної економічної зони), у тому числі на якірних стоянках, та належить резиденту на правах власності або перебуває у його тимчасовому (строковому) користуванні та/або є зареєстрованим у Державному судновому реєстрі України чи Судновій книзі України.

Відповідно до підпункту 9.11.1 пункту 9.11 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» доходи з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами цього Закону.

Пунктом 7.1 статті 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» передбачено, що ставка податку становить 15 відсотків від об'єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2, 7.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» ставка податку становить подвійний розмір ставки, визначеної пунктом 7.1 цієї статті, від об'єкта оподаткування, нарахованого як виграш чи приз (крім у державну лотерею у грошовому виразі) на користь резидентів або нерезидентів, та від будь-яких інших доходів, нарахованих на користь нерезидентів - фізичних осіб, за винятком доходів, визначених у підпункті 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 цього Закону.

Згідно з підпунктом 9.11.3 пункту 9.11 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» якщо зазначені у підпункті 9.11.1 цього пункту доходи виплачуються нерезиденту резидентом - фізичною або юридичною особою, то такий резидент вважається податковим агентом такого нерезидента стосовно таких доходів. При укладенні договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження з України, резидент зобов'язаний зазначити у такому договорі ставку податку, яка буде застосована до таких доходів.

Відповідно до пункту 1.15 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковий агент - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

При цьому іноземці або особи без громадянства мають підтверджувати свій резидентський статус. Вони можуть самостійно визначити статус податкового резидента України шляхом звернення до податкового органу за місцем реєстрації в органах внутрішніх справ із відповідною заявою фізичної особи - іноземця про самостійне визначення резидентського статусу, форма якої встановлена наказом Державної податкової адміністрації України від 05.10.2004 №581 «Про затвердження примірних форм Заяви фізичної особи - іноземця про самостійне визначення резидентського статусу та Повідомлення працедавця про самостійне визначення фізичною особою - іноземцем резидентського статусу».

Статус податкового резидента України таких іноземців чи осіб без громадянства підтверджується довідкою податкового органу, виданою відповідно до зазначеного наказу.

При отриманні фізичною особою резидентського статусу шляхом звернення до податкового органу і отримання від нього відповідної довідки, резидентський статус визначається на звітний податковий період (рік), а отже підтвердження свого резидентського статусу має здійснюватися такими особами щорічно, з податкового періоду, в якому іноземець отримав довідку.

Одним із критеріїв визначення резидентського статусу відповідно до пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» є перебування іноземного громадянина на території України не менше 183 днів протягом періоду або періодів податкового року.

Перебування в України протягом 183 днів дає іноземцю право на звернення до податкового органу із заявою щодо видачі ним довідки-повідомлення, передбаченої Державної податкової адміністрації України від 05.10.2004 №581.

У разі набуття іноземцем статусу податкового резидента України іноземний дохід, отриманий такою особою з джерел за межами України, є об'єктом оподаткування і сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача.

Таким чином, у разі набуття нерезидентом статусу податкового резидента України (отримання відповідної довідки) доходи, одержані ним від працедавця за виконання трудової функції (заробітна плата), оподатковуються у загальному порядку, встановленому Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», за ставкою, визначеною пунктом 7.1 статті 7 цього Закону (15%). Якщо іноземець не виявив бажання підтвердити свій резидентський статус та не отримав довідки, яка є обов'язковою для підтвердження такого статусу, то його заробітна плата оподатковується за ставкою у розмірі 30%.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем було застосовано ставку у розмірі 15% до доходів, виплачених його працівникам - іноземцям у січні та лютому 2010 року, без наявності довідки-повідомлення про підтвердження такими працівниками свого резидентського статусу.

За таких обставин, визначення позивачу до сплати податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42314,10грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 84628,20грн. на підставі податкового повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0 є правомірним.

В той же час, позивачем не було доведено неправомірність визначення йому зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 726,90грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1454,00грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням від 06.12.2010 №0007221705/0, у зв'язку з чим колегія суддів погоджується з висновкам судів попередніх інстанцій щодо відсутності підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.

Враховуючи викладене, постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 підлягають скасуванню в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0 в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42314,10грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 84628,20грн. із ухваленням в цій частині нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 221, 223, 229, 230, 232, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

ПОСТАНОВИЛА:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі міста Києва задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 по справі №2а-2990/11/2670 в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 06.12.2010 №0007221705/0 в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «АББ ЛТД» податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 42314,10грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 84628,20грн. скасувати. Прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В решті постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.02.2012 по справі №2а-2990/11/2670 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 235 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ___ Т.М. Шипуліна

Судді: ___ Л.І. Бившева

___ А.М. Лосєв