Постанова № 44095925, 27.04.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2015 року Справа № 183157/12/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого-судді Довга О.І.,

судді Костів М.В.,

судді Запотічний І.І.

секретар судового засідання Дутка І.С.

за участю представників:

від відповідача Ортинська Н.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13.11.2012 року у справі № 2а-7111/12/1370 за позовом ТзОВ «Дар» до Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Позивач, ТзОВ «Дар», звернувся з позовом до відповідача - Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.04.2012 року № 0000832301, № 0000842301 та № 0000231702.

Позовні вимоги мотивує тим, що висновки акту перевірки, на підставі якого винесено спірні податкові повідомлення-рішення, ґрунтуються на припущеннях відповідача, неправильному застосуванні норм податкового та цивільного законодавства і не відповідають фактичним обставинам господарської діяльності позивача.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13.11.2012 року у справі № 2а-7111/12/1370 позов задоволено повністю.

Не погодившись із постановою суду першої інстанції податковим органом подано апеляційну скаргу. З посиланням на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права апелянт просить постанову суду першої інстанції скасувати, та прийняти нову. якою у задоволені позову відмовити.

В судовому засіданні представник Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області підтримує вимоги апеляційної скарги.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дар» повідомлялось судом про час та місце розгляду справи за адресою, вказаною у позовній заяві та апеляційній скарзі, однак конверт з викликом його до суду повернувся на адресу суду з відміткою відділення зв'язку «за закінченням терміну зберігання», а тому відповідно до ч. 11 ст. 35 КАС України дана особа вважається повідомленою про розгляд справи.

Відповідно до частини 1 статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Львівської області Державної податкової служби правонаступником Дрогобицькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців Серії АБ № 560373.

Перевіривши, за наявними у справі матеріалами, доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги виходячи з наступного.

Предметом документальної перевірки є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Дар» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 року по 31.12.2011 року. За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт № 1/23-1/32217045 від 20.03.2012 року, яким зафіксовано ряд порушень позивачем вимог податкового законодавства. На підставі даного Акту відповідачем видано та вручено відповідачу податкові повідомлення-рішення від 12.04.2012 року про збільшення грошових зобов'язань: № 0000832301 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на 152916 грн.; № 0000842301 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 96470 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 16863 грн.; № 0000231702 про збільшення грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб на 102638,38 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 27699,59 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС у Львівській області від 22.06.2012 року № 12712/10/10-2005/1077 про результати розгляду первинної скарги податкове повідомлення-рішення № 0000231702 скасоване в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 1530,00 грн.

З Акту перевірки вбачається, що підставою для збільшення позивачу грошових зобов'язань стали висновки відповідача про наступні порушення: п.138.1, п.138.2 ст.138, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України внаслідок віднесення до складу витрат та податкового кредиту відповідних податкових періодів вартості товарів придбаних у ПП «Західбудсервіс» та ПП «МКМ-Сервіс», оскільки правочин між позивачем та вказаним контрагентом є нікчемним в силу ст.203, ст.215, ст.216, ст.228 ЦК України, поставка товарів не підтверджена товарно-транспортними накладними, шляховими листами та сертифікатами якості, а отже операції не мали реального характеру; п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, у зв'язку із тим, що позивачем не зменшено витрати та податковий кредит відповідних податкових періодів внаслідок набуття кредиторською заборгованістю статусу безнадійної заборгованості у зв'язку із закінченням терміну позовної давності. За висновками акту перевірки, позивач повинен був зменшити витрати та податковий кредит відповідних податкових періодів 2011 року на суми такої безнадійної заборгованості, зокрема, зменшити на 41600 грн. витрати ІІІ-го кварталу 2011 року та податковий кредит квітня-серпня 2011 року - на 14993 грн.; п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України внаслідок зайвого віднесення до витрат та податкового кредиту сум сплачених на користь ТзОВ «Донспецмонтаж» у вигляді оплати послуг генпідрядника в розмірі 7 % від оплачених будівельно-монтажних робіт, оскільки первинні документи, якими оформлені дані платежі не відповідають вимогам, які ставляться законодавством до первинних документів, а вказані послуги не компенсовані в господарській діяльності; п.138.4 ст.138, п.198.1, п.198.3 ст.198 ПК України внаслідок включення до витрат ІV-го кварталу 2011 року та податкового кредиту листопада-грудня 2011 року вартості оренди вібраційного котка за договором з ТзОВ «Рамірент Україна», оскільки вартість оренди котка не відображена в актах виконаних робіт за вказані податкові періоди; п.п.4.2.9 п.4.2 ст4, п.п.8.1.1 п.8.1 ст8, п.19.2 ст.19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», п.127.1 ст.127 та п.171.1, п.п.«а»п.171.2 ст.171 ПК України при нарахуванні та виплаті заробітної плати ОСОБА_3, що призвело до заниження сум податку на доходи фізичних осіб, оскільки суми податку нараховані, утримані і сплачені виходячи із сум вказаних у відомостях про нарахування заробітної плати, а не із актів виконаних робіт.

Задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що розглядувані господарські операції виконані договірними сторонами, податковим органом не доведено вчинення цих господарських зобов'язань із метою, яка суперечить інтересам держави та суспільства. Факти придбання стверджуються представленими первинними документами, позивачем дотримані передбачені ПК України вимоги для формування податкового кредиту, через що висновки податкового органу не ґрунтуються на вимогах закону.

Між тим, наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що суперечать фактичним обставинам справи і не відповідають нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Статтею 67 Конституції України передбачено обов'язок сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до вимог п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: - придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; - придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлені вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Згідно з даною нормою підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Предметом доказування у розглядуваній справі є дослідження обставин про те, чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету, чи мали операції із придбання товарів реальний характер, яким чином придбавалися товари, а також дійсна можливість здійснення таких операцій.

При цьому, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

В аспекті наведеного колегія суддів враховує, що наявними матеріалами справи підтверджуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій, з огляду на наступне.

ТзОВ «Дар» до перевірки представлено договір від 01.03.2011 року № б/н поставки товарів (будівельних матеріалів) від ПП «Західбудсервіс», накладні та податкові накладні. Підприємством віднесено до витрат, що враховані при визначенні об'єкта оподаткування, по розрахунках з ПП «Західбудсервіс» 49644,65 грн. Однак товариством до перевірки не надано актів приймання-передачі товару від ПП «Західбудсервіс», сертифікатів відповідності/паспортів якості, товаросупровідних документів /товаро-транспортних накладних.

В акті перевірки ДПІ у Залізничному районі м. Львова від 12.07.2011 року № 1802/23-4/31442493 «Про результати невиїзної перевірки ПП «Західбудсервіс» щодо підтвердження відображення у податковій декларації з податку на додану вартість податкового зобов'язання та податкового кредиту по декларації за березень 2011 року» зазначено, що в ході аналізу податкової звітності встановлено відсутність будь-якої інформації про наявність складських приміщень, устаткування, що необхідне для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства. ПП «Західбудсервіс» за фактичною адресою не знаходиться. СВ СУ ГУМВСУВ у Львівській області 11.02.2011 року порушено кримінальну справі № 140-0011 проти керівника підприємства за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, за ознаками злочину, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України по факту ухилення від сплати податків.

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

В ході проведення перевірки встановлено, що операції по взаємовідносинах ТзОВ «Дар» з ПП «Західбудсервіс» не мали реального товарного характеру. Вказане порушення призвело до завищення підприємством валових витрат в сумі 49644,65 грн., чим порушено п. 138.1, п. 138.2 ст. 138 ПК України.

Крім зазначеного, ТзОВ «Дар» віднесено до податкового кредиту податок на додану вартість в сумі 18416,67 грн. по взаємовідносинах з ПП «Західбудсервіс», факт отримання товарів по яких не доведено.

ТзОВ «Дар» у Ш кварталі 2011 року проводило списання протермінованої кредиторської заборгованості. Підприємством, в порушення пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14, п. 138.2 ст. 138 ПК України не скориговано витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 41600,00 грн. (вартість безкоштовно отриманих товарів, робіт (послуг) по контрагенту ПП «АСКОНД-Транс-Сервіс»), внаслідок чого завищено витрати за Ш квартал 2011 року на 41600,00 грн.

Позивач укладав договори підряду та субпідряду з ТзОВ «Донспецмонтаж», відповідно п.п. 4.6 цього Договору передбачено, що підрядник зобов'язується сплачувати послуги замовника у розмірі 7% від вартості виконаних та оплачених будівельно-монтажних робіт. В актах прийому-передачі робіт відсутні підтвердження, які саме послуги отримано підрядником ТзОВ «Дар», відсутні розшифровки фактично отриманих послуг та будь-які інші документи, що підтверджують фактичне виконання послуг та їх зв'язок з господарською діяльністю підприємства.

Отримані від ТзОВ «Донспецмонтаж» послуги підряду, не компенсовані прибутком, закладеним в актах виконаних робіт та не виставлені субпідрядним організаціям, відтак, ТзОВ «Дар» не доведено належними та допустимими доказами використання даних послуг в господарській діяльності. Окрім наведеного в матеріалах справи відсутні документи що підтверджують фактичне виконання послуг. В результаті зазначеного ТзОВ «Дар» у ІУ кварталі 2011 року зайво віднесено до складу загальновиробничих витрат послуги - 7% підрядних робіт згідно договору на загальну суму 545558,00 грн.

Відповідно до листа Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики України від 02.03.2011 року № 7/7-161 «щодо визначення розміру витрат з надання послуг генпідрядниками будівельно-монтажними організаціями субпідрядними» передбачено, що при надання послуг генпідрядником в частині, що відноситься до накладних витрат (адміністративно-господарські витрати, які пов'язані з забезпеченням технічною документацією, організацією та координацією виконання робіт, здійсненням технічного нагляду, прийманням і здачею виконаних субпідрядником робіт замовнику; пожежно-сторожева охорона виконаних робіт та майна субпідрядників в межах будівельного майданчика; здійснення заходів з техніки безпеки і охорони праці загального характеру; благоустрій і утримання будівельного майданчика; прибирання і вивезення сміття; середній розмір цих витрат становить 1 відсоток від ринкової вартості субпідрядних робіт. ТзОВ «Дар» отримував послуги генпідряду у розмірі 7 відсотків від вартості виконаних робіт та до перевірки не представлено жодного документу, який би аргументував визначення розміру послуг у розмірі 7%.

Пп.4.7 Договору, укладеного між позивачем (Підрядник) та ТзОВ «Донспецмонтаж» (Замовник) передбачено, що Замовник зобов'язується сплачувати послуги у розмірі 7% від вартості виконаних та оплачених будівельно-монтажних робіт. У представлених актах прийому-передачі робіт (завірені належним чином копії долучені скаржником до матеріалів справи) представником Замовника є ТзОВ «Дар», а представником Виконавця - ТзОВ «Донспецмонтаж». Відтак, у даному випадку є невідповідність підписаних актів умовам Договору. Дослідивши сам Договір колегія суддів не знайшла підтвердження факту, що позивач був Замовником виконання робіт у ТзОВ «Донспецмонтаж», так як жодних послуг у товариства не замовляв, однак підписував акти зі сторони Замовника. Крім зазначеного в актах прийому-передачі робіт (послуг) у графі найменування робіт, послуг вказано 7% підрядних робіт згідно Договору, однак не конкретизовано відповідно до якого Договору. З врахуванням наведеного не можливо перевірити чи нараховані суми ТзОВ «Донспецмонтаж» як 7% підрядних робіт відповідають дійсності.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Позивачем в порушення пп.14.1.27 п. 14.1 ст.14, п. 138.2, п. 138.8 ст. 138 ПК України безпідставно завищено собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) за ІУ квартал 2011 року на суму 28050,00 грн., за рахунок віднесення до витрат послуг оренди вібраційного котка, отримані від ТзОВ «Рамірент Україна», використання яких в господарській діяльності підприємства не доведено.

Матеріалами справи доведено, що перевіркою повноти визначення податкового кредиту встановлено його завищення в сумі 97162,00 грн., що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, на загальну суму 94408,00 грн.

Окрім наведеного ТзОВ «Дар» віднесено до податкового кредиту в січні 2011 року податок на додану вартість в сумі 6296,09 грн. по взаємовідносинах з ПП «МКМ-Сервіс». Підприємством до перевірки не представлено договір поставки товарів з ПП «МКМ-Сервіс», актів приймання-передачі товару від ПП «МКМ-Сервіс», сертифікатів відповідності, паспортів якості, товаросупроводжувальних документів, товаро-транспортних накладних.

Відповідно до акту «Про результати позапланової невиїзної перевірки ПП «МКМ-Сервіс» з питань достовірності нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість за січень 2011 року» встановлено ведення ПП «МКМ-Сервіс» податкового обліку безтоварних операцій, які пов'язані з наданням податкової вигоди третім особам, внаслідок формування штучних валових витрат та податкового кредиту. Відсутність у ПП «МКМ-Сервіс» основних фондів та виробничих потужностей, трудових ресурсів, транспортних засобів вказує на неможливість фактичного отримання та продажу товарів (робіт, послуг). Матеріалами справи доведено що позивачем безпідставно завищено податковий кредит в сумі 6296,09 грн.

У платника податку виникає право на включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість та віднесення суми до складу валових витрат за умови підтвердження відповідними первинними документами реального здійснення господарських операцій.

Законодавством не встановлено вимог щодо оформлення результатів виконання послуг, однак документи мають бути достатніми для визначення характеру, виду, обсягу наданих послуг. У наданому позивачем акту здачі-приймання послуг не зазначено конкретного переліку послуг, які були надані ПП «МКМ-Сервіс» позивачу, за що сплачено винагороду. При цьому визначення послуг у договорі та акті не дає можливості диференціювати їх, зрозуміти їх суть та зробити висновки щодо використання позивачем у господарській діяльності

Таким чином, податковим органом встановлено відсутність у підприємства виробничих потужностей, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, спеціалістів, які проводили роботи відповідно до статутної і ліцензійної діяльності підприємства, що вказує на неможливість здійснення господарської діяльності ПП «МКМ-Сервіс».

Додатково податковий орган наголошує на тому, що під час проведення перевірки позивачем не представлено товарно-транспортних накладних, в яких повинні зазначатися дані щодо пункту навантаження та пункту розвантаження товарно-матеріальних цінностей, посада та прізвище відповідальної особи, яка дозволила відпуск товарно-матеріальних цінностей, відсутність підпису водіїв про прийняття вантажу, відсутні дані щодо виписаних доручень на осіб, які отримували товар від постачальника.

В спростування висновків податкового органу позивачем під час перевірки не було представлено товарно-транспортні накладні, наявність яких є обов'язковими відповідно до Інструкції про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи, затвердженої спільним наказом Міністерства транспорту України та Міністерства статистики України № 228/253 від 07.08.1996 року( в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин). Оприбуткування товарів без наявності товарно-транспортної накладної, в разі фізичного переміщення товарів в просторі за допомогою автомобільного транспорту, нормами чинного законодавства не передбачено.

Також позивачем не надані документи, які б засвідчували якість придбаного товару та джерело його походження.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов'язання).

Однак податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо господарські операції між позивачем та його контрагентом не були реальними, а оформлялися лише документально.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Також податкова вигода може визнаватись необґрунтованою зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). Слід зазначити, що діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Крім того, слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

За приписами п. 1.15 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» податковий агент - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи нерезидент або його представництво, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього закону.

Відповідно до п.п. 19.2 ст. 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» особи, які відповідно до цього Закону мають статус податкових агентів, зобов'язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, який виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати та за її рахунок; надавати у строки, встановлені законом для податкового кварталу, якщо інше не визначено нормами цього Закону, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також сум утриманого з них податку податковому органу за місцем свого розташування. У разі коли зазначена особа протягом звітного кварталу не виплачує такі доходи або виплачує доходи не всім платникам податку, зазначена звітність не подається або подається стосовно платників податку, які фактично отримали такі доходи. Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не припускається.

При цьому в силу вимог п.п. 16.3.5 п. 16.3 ст. 16 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного місцевого бюджету несе юридична особа або її уповноважений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід, а згідно п.20.2 ст.20 названого Закону фінансово відповідальними за порушення норм цього Закону при порушенні правил нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів платника податку, що здійснюються особами, визначеними цим Законом податковими агентами - є такі особи.

Також, у відповідності із п. 171.1 ст. 171 Податкового кодексу України, особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні (п. а. п. 171.2. ст.171).

Пунктом 176.2. ст.176 Податкового кодексу України встановлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Згідно пп.168.1.1. ст.168 Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Перевіркою правильності обчислення, повноти та своєчасності сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб встановлено, що ТзОВ «Дар» у період з 01.01.2009 року по 31.12.2011 року уклало трудові договори з найманими працівниками у кількості 33 працівники. Перевіркою встановлено порушення п. 127.1 ст. 127, п. 171.1, п. 171.2 «а» ст. 171 ПК України, п. 4.2.1 ст. 4 ЗУ «Про податок з доходів фізичних осіб».

Як доведено матеріалами справи, ТзОВ «Дар» укладено договори на здійснення будівельно-монтажних робіт, використовуючи працю 33 найманих працівників. За вересень, грудень 2009 року, січень 2010 року, травень,липень,серпень,вересень,жовтень, листопад, грудень 2011 року позивач за виконання будівельно-ремонтних робіт нараховано заробітну плату працівникам в сумі 371296,53 грн., а відповідно до актів виконаних робіт, за аналогічні періоди, сума нарахованої заробітної плати ТзОВ «Дар» становить 1080370,00 грн. Різниця між нарахованою заробітною платою, відповідно до відомостей нарахування заробітної плати по підприємству, та згідно актів виконаних робіт підлягає оподаткуванню. ТзОВ «Дар», уклавши угоди з найманими працівниками, має виконувати функції податкового агента щодо утримання та перерахування в бюджет податку на доходи фізичних осіб від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставки податку, визначеному у відповідних пунктах ст. 7.1, п.8.1.1 ст.8 ЗУ «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 року та п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України. Відтак, позивачем не утримано та не перераховано податок з доходів фізичних осіб на суму 102638,38 грн.

Таким чином, враховуючи підтвердження в судовому засіданні обставин, якими контролюючий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем вимог ПК України, а відтак й покладених в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, заявлений позивачем позов є безпідставним, через що задоволенню не підлягає.

Відповідно до вимог ст. 198 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

З огляду на вищенаведене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що постанова суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні заявленого позову.

Керуючись ст. 160, ст.ст. 195,196, п.п. 3,4 ст. 198, п. 4 ст. 202, ч. 1 ст. 203, ч. 2 ст. 205 ст.ст. 207,254 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 13.11.2012 року у справі № 2а-7111/12/1370 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою в задоволені позову відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом 20-ти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя Довга О.І.

Судді Костів М.В.

Запотічний І.І.