Ухвала суду № 43939860, 22.04.2015, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" квітня 2015 р. м. Київ К/9991/660/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.

за участю: секретаря Кохан О.С.,

представників позивача Стельмащука А.В., Свідла Є.В.,

представника відповідача Шила М.Ю.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2011 по справі №2а-18179/10/2670 за позовом Закритого акціонерного товариства «БАНК НРБ» (правонаступник Публічне акціонерне товариство «Дочірній банк «Сбербанк Росії») до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників про скасування податкових повідомлень-рішень.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення по представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2011 у задоволенні позовних вимог Закритого акціонерного товариства «БАНК НРБ» (правонаступник Публічне акціонерне товариство «Дочірній банк «Сбербанк Росії») до Спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі з великими платниками податків про скасування податкових повідомлень-рішень - відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2011 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2011 скасовано та прийнято нову постанову про задоволення позову. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.12.2006 №0001102310/0, від 18.01.2007 №0001102310/1, від 29.03.2007 №0001102310/2.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Міжрегіональне головне управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників 21.12.2011 звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 21.02.2012 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2011 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх вимог Міжрегіональне головне управління Державної фіскальної служби - Центральний офіс з обслуговування великих платників посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпунктів 12.2.1, 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до приписів статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну відповідача - Спеціалізовану державну податкову інспекцію у місті Києві по роботі з великими платниками податків її правонаступником - Міжрегіональним головним управлінням Державної фіскальної служби - Центральним офісом з обслуговування великих платників.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією у місті Києві по роботі з великими платниками податків проведено виїзну планову перевірку Закритого акціонерного товариства «БАНК НРБ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2003 по 30.06.2006.

Перевіркою встановлено порушення позивачем підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7, підпункту 8.2.2 пункту 8.2 статті 8, підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8, підпунктів 12.2.1, 12.2.2, 12.2.3 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 354681,72грн.

Так, за висновкам перевірки позивачем було безпідставно відображено в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з акціями та корпоративними правами, операції з інвестиційними сертифікатами, оскільки позивач повинен був їх відображати в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з іншими цінними паперами.

Також позивачем завищено амортизаційні відрахування на суму 7964,41грн. в частині розподілу основних фондів по групам, а саме: віднесення банком охоронно-пожежної сигналізації до 2 групи основних фондів замість 1 групи основних фондів.

Крім іншого, позивачем завищено суму валових витрат в частині формування страхового резерву під стандартну заборгованість та страхового резерву, сформованого під нестандарту заборгованість за позабалансовими операціями.

За результатами перевірки Спеціалізованою державною податковою інспекцією у місті Києві по роботі з великими платниками податків складено акт від 18.12.2006 №843/2310/25959784 та прийнято податкове повідомлення-рішення від

25.12.2006 №0001102310/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток банківських організацій у розмірі 464802,58грн., у тому числі 354681,72грн. за основним платежем, 110120,86грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

За результатами адміністративного оскарження скарги позивача були залишені без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін, у зв'язку з чим податковим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 18.01.2007№0001102310/1, від 29.03.2007 №0001102310/2, від 07.05.2007 №0001102310/3.

Щодо висновку податкового органу про порушення позивачем вимог підпункту 7.6.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивач у періоді, що перевірявся, здійснював операції з інвестиційними сертифікатами, витрати на загальну суму 8217000,00 грн. та доходи на загальну суму 8218600,00грн. в 3 кварталі 2005 року відображав у окремому податковому обліку фінансових операцій з акціями та корпоративними правами з урахуванням підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

В ході внутрішньої аудиторської перевірки операцій позивача з цінними паперами була виявлена помилка щодо відображення в податковому обліку фінансових результатів за інвестиційними сертифікатами разом з фінансовими результатами за акціями.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом апеляційної інстанції, позивач 09.11.2006, тобто до початку перевірки контролюючим органом відкоригував показники рядків 1.1 та 1.2 (витрати та доходи звітного періоду - додаток К2 до податкової декларації) декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2006 року, та сплатив до бюджету визначену самостійно суму податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від суми недоплати.

За таких обставин, з урахуванням сплати позивачем податкового зобов'язання у розмірі 269656,00грн. та штрафної санкції у розмірі 13483,00грн., суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про неправомірність визначення податковим органом позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток та застосування штрафної санкції на підставі підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Щодо висновку податкового органу про порушення позивачем вимог підпункту 8.2.2 пункту 8.2 статті 8, підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» колегія суддів звертає увагу на наступне.

Відповідно до підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Відповідно до абзацу першого підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Згідно з підпунктом 8.2.2 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» основні фонди підлягають розподілу за такими групами: група 1 - будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального користування), вартість капітального поліпшення землі; група 2 - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них; група 3 - будь-які інші основні фонди, не включені до груп 1, 2 і 4; група 4 - електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, їх програмне забезпечення, пов'язані з ними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, телефони (у тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів (предметів).

Відповідно до підпункту 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в такому розмірі (в розрахунку на податковий квартал): група 1 - 1,25 відсотка; група 2 - 6,25 відсотка; група 3 - 3,75 відсотка; група 4 - 15 відсотків, а з 01 січня 2004 року згідно із Законом України від 24.12.2002 №349-IV «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» норми амортизаційних відрахувань для основних фондів груп 1, 2 і 3 становили: група 1 - 2 відсотки; група 2 - 10 відсотків; група 3 - 6 відсотків.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, встановлені у банку системи сигналізації було віднесено до віднесено до складу 2 групи основних фондів. При цьому, відповідні системи сигналізації не є частинами будинків, є мобільними, підлягають заміні та у бухгалтерському обліку мають окремий інвентарний номер.

Таким чином, охоронно-пожежна сигналізація встановлюється при необхідності на об'єкт першої групи основних фондів, економічно понесені витрати у зв'язку з її придбанням не пов'язані з витратами на придбання об'єктів першої групи, так як різняться в часі придбання та в первинно визначеній економічній вигоді (різна норма амортизації), тобто, витрати на придбання систем охоронно-пожежної сигналізації понесені окремо від витрат на придбання об'єктів першої групи.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що позивачем не було завищено амортизаційних відрахування в частині розподілу основних фондів по групам.

Щодо висновку податкового органу про порушення позивачем вимог підпунктів 12.2.1, 12.2.2, 12.2.3 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» колегія суддів звертає увагу на наступне.

За висновками перевірки, позивачем у порушення підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпункту 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» завищено суму валових витрат в частині формування страхового резерву під стандартну заборгованість на загальну суму 217810,41грн. Завищення суми валових витрат в частині формування страхового резерву виникло в результаті здійснення банком коригуючих проводок, зроблених відповідно до протоколу кредитного комітету від 02.09.2004 №149 за операціями, що класифіковані банком як стандартні та віднесення у податковому обліку до складу валових витрат в частині формування страхового резерву під нестандартну заборгованість. В бухгалтерському обліку дані операції відображені наступними проводками: Дт 7702 -Кт 3801, Дт 7702 -К 3690.

Також в акті перевірки зазначено, що позивачем у порушення підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпунктів 12.2.1, 12.2.3 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» завищено суму валових витрат в частині формування страхового резерву, сформованого під нестандартну заборгованість за позабалансовими операціями за півріччя 2006 року на суму 115890,22грн.

Підпунктом 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.

Відповідно до підпункту 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» будь-який банк, а також будь-яка небанківська фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній та недержавних пенсійних фондів (далі - фінансові установи), зобов'язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно із законодавством.

Таким чином, правовою підставою створення страхового резерву за наведеними в підпункті 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» кредитними операціями є існування боргових відносин між банком (кредитор) та боржником, у тому числі за договором гарантії. Необхідною ознакою таких боргових відносин як підстави формування страхового резерву є наявність ризику, що зумовлює створення страхового резерву для покриття можливих втрат по основному боргу. За відсутністю ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат страхового резерву за цією операцією буде суперечити підпункту 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Таку саму позицію Верховним Судом України висловлено в постановах від 08.05.2013 у справі №21-83а12 та від 27.05.2008 №21-1131во07.

З урахуванням наведеного, для правильного вирішення справи необхідно було з'ясувати чи існували боргові зобов'язання між банком і його контрагентами, чи здійснювалися банком фактичні виплати коштів за договорами гарантії, чи настав ризик (можливість втрати по основному боргу) і в залежності від встановлених обставин прийняти обґрунтоване рішення.

Зазначені обставини є предметом доказування і підлягають обов'язковому встановленню, оскільки мають значення для вирішення справи, що судом апеляційної інстанції було залишено поза увагою. При цьому, у випадку встановлення за результатами розгляду справи порушення позивачем вимог податкового законодавства при формуванні страхового резерву, сума донарахувань за відповідне порушення має бути виокремлена із загальної суми за відповідним податковим повідомленням-рішенням.

Колегія суддів також звертає увагу на те, що відповідно до частини п'ятої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.

Натомість, суди при розгляді справи зазначені вимоги процесуального закону порушили, не врахувавши висновків та мотивів з яких скасовані рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22.11.2010 із направленням цієї ж справи на новий розгляд.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки встановлення нових обставин вимагає дослідження доказів, що знаходиться поза межами касаційного розгляду справи, встановлених статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції із скасуванням ухвалених судових рішень судів попередніх інстанцій як таких, що не відповідають статті 159 цього Кодексу.

При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2011 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2011 по справі №2а-18179/10/2670 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий: ___ Т.М. Шипуліна

Судді: ___ Л.І. Бившева

___ А.М. Лосєв