Ухвала суду № 43898343, 05.04.2011, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

____________

______________

10002, м.Житомир, майдан Путятинський, 3/65 тел.(0412) 48-16-02

УХВАЛА

іменем України

"05" квітня 2011 р. Справа № 2а-1429/10/0670

номер рядка статистичного звіту 8.2.6

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Майора Г.І.

суддів: Євпак В.В.

ОСОБА_1,

при секретарі Щепанській Т.П. ,

за участю представників сторін:

від позивача: ОСОБА_2, довіреність від 08.09.10р.,

ОСОБА_3, довіреність від 08.09.10р.,

від відповідача: ОСОБА_4, довіреність від 01.11.10р.,

ОСОБА_5, довіреність від 01.11.10р.,

ОСОБА_6, довіреність від 01.11.10р.,

від прокуратури: ОСОБА_7, посвідчення №99,

розглянувши апеляційні скарги Державної податкової інспекції в м.Житомирі №67594/9/10 від 18.11.2010 р. та №69791/9/10 від 29.11.2010 р., Першого заступника прокурора Житомирської області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "01" листопада 2010 р. у справі № 2а-1429/10/0670 за позовом Відкритого акціонерного товариства "Промислове підприємство "Пищепром" до Державної податкової інспекції в м. Житомирі про скасування податкових повідомлень-рішень ,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2010 року ОСОБА_8 акціонерне товариство "Молочник" звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Житомирі (з урахуванням уточнених позовних вимог), в якому просило скасувати податкове повідомленнярішення №0001902301/3 від 04.03.2010р. (№0001902301/2 від 10.12.2009р., №0001902301/0 від 30.07.2009р., №0001902301/1 від 08.10.2009р.), податкове повідомлення-рішення №0001912301/3 від 04.03.2010р. (№0001912301/2 від 10.12.2009р., №0001912301/0 від 30.07.2009р., №0001912301/1 від 08.10.2009р.), податкове повідомлення-рішення №0005901601/3 від 24.02.2010р. (№ 0005901601/2 від 14.12.2009р., № 0005901601/0 від 06.08.2009р., №0005901601/1 від 08.10.2009р.).

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 01.11.2010 року позов ВАТ "Молочник" задоволено: скасовано прийняті ОСОБА_9 податковою інспекцією в м.Житомирі податкові повідомлення-рішення №0001902301/3 від 04.03.2010р. (№0001902301/0 від 30.07.2009р., №0001902301/1 від 08.10.2009р., №0001902301/2 від 10.12.2009 р.), податкові повідомлення-рішення №0001912301/3 від 04.03.2010р. (№0001912301/0 від 30.07.2009р., №0001912301/1 від 08.10.2009р., №0001912301/2 від 10.12.2009 р.) та податкові повідомлення-рішення №0005901601/3 від 24.02.2010р. (№0005901601/0 від 06.08.2009р., №0005901601/1 від 08.10.2009р., №0005901601/2 від 14.12.2009р.).

Відшкодовано Відкритому акціонерному товариству "Молочник" з Державного бюджету України через Головне управління Державного казначейства України в Житомирській області 10 грн. 20 коп. сплаченого судового збору.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням ДПІ у м. Житомирі звернулося до суду з апеляційними скаргами №67594/9/10 від 18.11.2010р. та №69791/9/10 від 29.11.2010р., в яких просить скасувати вищевказану постанову та прийняти нову, якою відмовити в позові з підстав, викладених у скаргах.

ДПІ у м.Житомирі вважає, постанову суду першої інстанції необгрунтованою, незаконною та такою, що прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням Перший заступник прокурора Житомирської області також звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати вищевказану постанову та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.

Вважає, що постанова суду першої інстанції прийнята з порушенням норм матеріального права, яке призвело до неправильного вирішення справи, що у відповідності до п.4 ч.1 ст.202 КАС України є підставою для її скасування та ухвалення нового рішення.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги.

ВАТ "Молочник" надало суду клопотання про зміну назви юридичної особи на ОСОБА_8 акціонерне товариство "Промислове підприємство "Пищепром", що підтверджується витягом з протоколу загальних зборів акціонерів №1 від 24.12.2010 року, свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи та статутом ВАТ "Промислове підприємство "Пищепром".

Колегія суддів ухвалила змінити назву позивача з Відкритого акціонерного товариства "Молочник" на ОСОБА_8 акціонерне товариство "Промислове підприємство "Пищепром".

В письмових запереченнях на апеляційну скаргу ВАТ "Промислове підприємство "Пищепром" заперечило проти доводів на апеляційні скарги ДПІ у м. Житомирі та Першого заступника прокурора Житомирської області.

В судовому засіданні представники позивача зазначили, що рішення суду першої інстанції законне та обгрунтоване, прийняте відповідно до норм чинного законодавства.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, врахувавши думку прокурора, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, дослідивши правильність застосування окружним адміністративним судом норм матеріального та процесуального законодавства колегія суддів вважає, що апеляційні скарги ДПІ у м.Житомирі та першого заступника прокурора Житомирської області задоволенню не підлягають, виходячи з такого.

Працівниками Державної податкової інспекцією у м. Житомирі (далі - ДПІ) проведено планову виїзну перевірку Відкритого акціонерного товариства "Молочник" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2008 р. по 31.03.2009 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 р. по 31.03.2009 р., за наслідками якої складено акт №4353/23-1/0445392/0110 від 17.07.2009 р. (далі - акт перевірки).

На підставі акту перевірки та за результатами апеляційного оскарження відповідачем прийняті податкові повідомленнярішення №0001902301/3 від 04.03.2010р. (№0001902301/2 від 10.12.2009р., №0001902301/0 від 30.07.2009р., №0001902301/1 від 08.10.2009р.) та податкове повідомленнярішення №0001912301/3 від 04.03.2010р. (№0001912301/2 від 10.12.2009р., №0001912301/0 від 30.07.2009р., №0001912301/1 від 08.10.2009р.).

Крім того, ДПІ у м. Житомирі проведено документальну невиїзну (камеральну) перевірку податкової декларації по податку на додану вартість ТОВ "Молочник", за результатами якої складено акт №4428/15-2 від 21.07.2009р. (далі - акт камеральної перевірки).

На підставі акту камеральної перевірки та за наслідками апеляційного оскарження ДПІ у м. Житомирі прийнято податкове повідомленнярішення №0005901601/3 від 24.02.2010р. (№0005901601/2 від 14.12.2009р., №0005901601/0 від 06.08.2009р., №0005901601/1 від 08.10.2009р.).

Щодо податкового повідомленнярішення № 0001912301/3 від 04.03.2010 р.

Згідно акту перевірки встановлено порушення пп.1.30 ст.1, п.3.1 ст 3, п.5.1 п.п.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3, п.5.10 ст.5, п.11.1 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997р. №283/97 (із змінами та доповненнями) у звязку з чим визначено податкове зобовязання за платежем податок на прибуток в сумі 8254474,00 грн., з яких основного платежу 4565278,00 грн. та штрафних санкцій - 3689196,00 грн.

Даний висновок відповідачем зроблений виходячи з того, що ВАТ "Молочник" неправомірно віднесено до складу валових витрат суми, а саме: 4788609,00 грн. ліцензійної винагороди (роялті) за використання товарних знаків, 1158744 грн. орендної плати за приміщення та 12669325 грн. при поданні уточнюючого розрахунку.

Колегія суддів не погоджується з висновками податкового органу щодо неправомірності віднесення до валових витрат виплати ліцензійної винагороди (роялті) за використання товарних знаків в сумі 4788609,00 грн., виходячи з наступного.

Встановлено, що між ВАТ "Молочник" та компанією "LINKSTAR LIMITED" укладено ліцензійні договори від 15.10.2004 р., 15.12.2004 р. та 15.09.2008 р., згідно яких товариство отримало право використовувати товарні знаки "Вершкова долина", "Наш молочник", "Народний продукт" у зв'язку з наданням на території України наступних товарів та послуг: молоко та молочні продукти клас 29 та забезпечування харчами та напоями клас 43.

Згідно ліцензійних договорів, (пунктів 4.1 4.2), за надання ліцензії, підприємство зобов'язане сплачувати Ліцензіару ("LINKSTAR LIMITED") ліцензійну винагороду (роялті) у вигляді щомісячних платежів. Роялті становить 6,5 відсотків від обсягу реалізації товарів та наданих послуг в мережі Ліцензіата.

На виконання умов зазначених договорів ВАТ "Молочник" сплачувало компанії "LINKSTAR LIMITED" роялті за надання права користування на території України товарними знаками "Вершкова долина", "Наш молочник" та "Народний продукт".

Відповідно до п.1.30 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. № 334/94-ВР (в редакції Закону України №283/97-ВР від 22.05.97р.) (далі-Закон про оприбуткування) роялті - платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Згідно вказаних ліцензійних договорів підприємство набуло право використання товарних знаків без набуття права власності на них. Тобто, платежі, що сплачувались підприємством за надання права користування на території України товарними знаками повністю відповідають поняттю "роялті".

Ліцензійними договорами передбачено, що ліцензійна винагорода обчислюється у відсотках від загального обсягу реалізації товарів та наданих послуг під вказаними товарними знаками в мережі Ліцензіата. Тобто, підприємство зобовязане було нараховувати ліцензійну винагороду (роялті) від всього обсягу реалізації товарів та наданих послуг під вказаними товарними знаками.

Згідно експертних висновків Державного інформаційно-аналітичного центру моніторингу зовнішніх товарних ринків щодо сплати винагород за використання товарних знаків "Наш молочник", "Вершкова долина" та "Народний продукт" від 16.01.2008р. №261-1, від 07.07.2008 р. №5527, від 13.02.2009 р. №1040, від 07.07.2008 р. №5528, від 17.02.2009 р. №1099, від 29.05.2009 р. №3590, умови ліцензійних договорів на використання зазначених торгових знаків, а саме: виплати роялті в розмірі 6,5 відсотка від обсягу реалізації, повністю відповідають загальноприйнятим правилам торгової практики, тобто відповідають кон'юктурі цін на ринку.

Позивачем роялті виплачувалось за використання зазначених товарних знаків на товарах, які відносяться до 29 та 43 класів Міжнародної класифікації товарів і послуг, що відповідає умовам ліцензійних договорів.

Так, згідно Міжнародної класифікації товарів і послуг до класу 29 відносяться, зокрема, молоко і молочні продукти. До класу 29 належать, головним чином, продовольчі товари тваринного походження, а також овочі, фрукти, готові до споживання або підготовлені до консервування.

З розяснення Державного підприємства "Український інститут промислової власності" Державного департаменту інтелектуальної власності від 31.08.2009р. №2201/07, яке міститься в матеріалах справи, вбачається, що використанням знака в сенсі пункту 4 статті 16 Закону України "Про охорону прав на знаки для товарів і послуг" визнається, зокрема нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар. У разі якщо перелік товарів за свідоцтвом містить назву товару "масло" або загальну назву товару "молочні продукти", яка є родовою назвою певної групи харчових продуктів і охоплює за своїм змістом товар "масло" як вид молочних продуктів, то використання зареєстрованого знака буде правомірним для товару "масло" незалежно від його характеристик.

Тобто, використанням товарного знака визнається, зокрема нанесення його на будь- який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар, незалежно від характеристик цього товару.

Колегія суддів, вважає безпідставними доводи відповідача відносно того, що ВАТ "Молочник" не є виробником масла фасованого.

Так, згідно статті 11 Закону України "Про молоко та молочні продукти" 24.06.2004 р. №1870-IV (із змінами та доповненнями) суб'єкти господарювання всіх форм власності (крім особистих селянських господарств, фізичних осіб), які здійснюють виробництво молока, молочної сировини і молочних продуктів, підлягають атестації на відповідність обов'язковим вимогам нормативно-правових актів.

ВАТ "Молочник" має Атестат виробництва молока, молочної сировини і молочних продуктів № 051813. Виробництво масла фасованого позивачем здійснюється відповідно до ТУ У 15.5-00445392-001-2001 та Технологічної інструкції з виробництва масла фасованого до ТУ У 15.5-00445392-001-2001, яка погоджена Міністерством охорони здоровя та затверджена Головним державним санітарним лікарем України згідно Висновку державної санітарно - епідеміологічної експертизи від 03.10.2006 р. № 05.03.02-06/47096.

Згідно Технологічної інструкції з виробництва масла фасованого до ТУ У 15.5-00445392-001-2001 виробництво масла вершкового та шоколадного (масла фасованого) здійснюється із масла - моноліту.

Тобто, масло фасоване, яке вироблене товариством із масла-моноліту є результатом власного виробництва, як вказано і в ТУ У 15.5-00445392-001-2001.

Згідно Державного класифікатора видів економічної діяльності ДК-0092005, затвердженим наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 26.12.2005 р. № 375 (набрав чинності з 01.04.2006 р.), перероблення - технологічний процес, здійснення якого змінює форму, властивості або склад сировини, напівфабрикатів або готової продукції з метою отримання нової продукції, продукція є результатом виробничого процесу. Нова продукція є результатом перероблення сировини, виробленої сільським, лісовим чи рибним господарством, галузями добувної промисловості, а також продукції інших видів переробної діяльності (напівфабрикатів).

Крім того, на підтвердження якості та безпечності виробленого масла вершкового Міністерством охорони здоров'я позивачу виданий Висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи № 05.03.02/41335 від 31.08.2006 р., терміном дії протягом дії ДСТУ на масло.

Також, Укрметртестстандартом виданий Сертифікат відповідності на масло вершкове № VA1.006.Х001896 - 2008 від 25.01.2008р., термін дії до 20.07.2009 р.

Зазначені документи свідчать, що підприємство здійснює виробництво масла вершкового з дотриманням всіх законодавчих актів, що регулюють питання якості харчових продуктів, тобто є виробником реалізованої продукції.

Крім того, пп. 1.30 ст. 1 та пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не ставить правомірність віднесення до валових витрат сум роялті в залежність від наявності у Ліцензіата певних умов виробництва.

Також, суд вважає безпідставними доводи відповідача щодо ненадання підприємством ветеринарних свідоцтв на виготовлену продукцію та сертифікатів якості, оскільки зазначені документи не є первинними документами на підставі яких здійснюється облік господарських операцій в податковому та бухгалтерському обліку. Дані документи є документами дозвільного характеру, а не документами, якими оформлюється придбання-продаж товарно-матеріальних цінностей.

Пунктом 5.1 статті 5 Закону про оподаткування визначено, що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. цього ж Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Враховуючи, що ліцензійна винагорода (роялті) товариством нараховувалась від обсягів реалізації власного виробництва - масла під торговими знаками "Вершкова долина", "Наш молочник" та "Народний продукт", тобто понесені витрати, пов'язані з господарською діяльністю позивача, висновок відповідача щодо неправомірності та безпідставності її нарахування зроблений безпідставно, а тому підприємство не завищувало валові витрати в сумі 4788609,00 грн.

Щодо віднесення до складу валових витрат виплати з орендної плати приміщення в сумі 1158744 грн. слід зазначити таке.

З акту перевірки вбачається, що ДПІ зроблено висновок про те, що ВАТ "Молочник" в порушення п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3, п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" безпідставно віднесено до складу валових витрат за 3-4 кв. 2008 р. та 1 кв. 2009 р. по рядку 04.1 Декларації про прибуток витрати, не повязані з господарською діяльністю у сумі 1158744,00 грн., а саме: витрати, понесені на оренду приміщення.

Крім того, в акті перевірки зазначено, що підприємством надано для перевірки Договір суборенди №1 від 31.01.2008 р., акти виконаних робіт, розрахункові документи, наказ №18 від 31.01.2008 р. по підприємству "Про створення відділу координації збуту", Положення про відділ координації збуту, документи щодо штатних працівників (накази про прийняття на роботу, відомості нарахування заробітної плати), та не надано документальних доказів, що зазначені послуги оренди мали зв'язок із господарською діяльністю або використовувались з метою здійснення такої діяльності.

Колегія суддів не погоджується з даним висновком, виходячи з такого.

Пунктом 1 статті 64 Господарського кодексу України визначено, що підприємство може складатися з виробничих структурних підрозділів (виробництв, цехів, відділень, дільниць, бригад, бюро, лабораторій тощо), а також функціональних структурних підрозділів апарату управління (управлінь, відділів, бюро, служб тощо).

Згідно п.4 цієї ж статті підприємство має право створювати філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, погоджуючи питання про розміщення таких підрозділів підприємства з відповідними органами місцевого самоврядування в установленому законодавством порядку.

Судом встановлено, що наказом директора ВАТ "Молочник" від 31.01.2008р. №18 створено відділ координації збуту з 01.02.2008р. та затверджено відповідно Положення про вказаний відділ.

З метою організації та забезпечення діяльності відділу збуту, позивачем 31.01.2008 р. укладено з ТОВ "Агроспецресурси" договір №1 суборенди нежитлового приміщення загальною площею 510,6 кв.м. та складського приміщення площею 9,4 кв.м. за адресою : м.Київ, вул.Шота Руставелі,39-41.

Відповідно п. 5.1 ст. 5 Закону про оподаткування валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Крім того, згідно пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 цього ж Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, правила ведення податкового обліку визначені ст. 11 вищезазначеного Закону.

Разом з тим, ст. 11 вказаного Закону не містить переліку обов'язкових документів, якими повинні бути підтверджені валові витрати.

Згідно пп. 11.2.1 п. 11.2 ст.11 даного Закону датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку;

- або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Тобто, валові витрати у платника податку на прибуток виникають з настанням будь - якої з подій, визначеної у пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 вказаного Закону.

Таким чином, єдиною вимогою, що міститься а Законі України "Про оподаткування прибутку підприємств" для підтвердження валових витрат є наявність документу, що підтверджує фактичне отримання результатів робіт (послуг), тобто, те що роботи (послуги) Виконавець виконав, а Замовник прийняв.

Відповідно до п.5.11 ст.5 вищевказаного Закону не дозволяється установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі.

На підтвердження понесених витрат по оренді приміщення позивачем на перевірку ДПІ надано відповідні первинні документи, а саме: Договір суборенди; акти виконаних робіт; наказ №18 від 31.01.2008 р. про створення відділу координації збуту; Положення про відділ координації збуту; документи щодо штатних працівників (накази про прийняття на роботу, відомості нарахування заробітної плати, документи про відрядження працівників до відділу координації збуту, штатний розклад), звіти по відділу координації збуту.

Таким чином, ВАТ "Молочник" включало до складу валових витрат суми витрат по оренді приміщення на підставі первинних документів, що не заперечується актом перевірки.

Колегія суддів вважає безпідставним висновок відповідача про відсутність звязку діяльності відділу координації збуту з виробничою діяльністю ВАТ "Молочник".

Так, відповідно пп. 2.3.2 п. 2.3 Розділу 2 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 р. №327 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.08.2005 р. за №925/11205 (далі-Порядок), органи податкової служби при оформленні результатів перевірки зобовязані за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено.

Згідно пп. 2.3.4 п. 2.3 Розділу 2 цього ж Порядку не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів.

Однак, в порушення вимог зазначеного Порядку відповідачем в акті перевірки не вказано, з яких саме документальних даних ним зроблено висновок про відсутність зв'язку діяльності відділу координації збуту з господарською діяльністю ВАТ "Молочник".

Разом з тим, в акті перевірки ДПІ зроблено висновок про правомірність витрат на відрядження працівників ВАТ "Молочник" за посвідченнями з відміткою "Відділ координації збуту", тобто відповідачем фактично визнано законною діяльність відділу координації збуту в м. Києві. Будь-які зауваження щодо таких витрат в акті перевірки не вказано.

.

Відповідачем не надано суду доказів, на підставі яких він дійшов вищевказаного висновку.

Таким чином, висновок ДПІ у м. Житомирі про те, що підприємством безпідставно до складу валових витрат включено витрати по оренді приміщення, які не підтверджені документально, є необгрунтованим та не відповідає вимогам чинного законодавства України. А тому, донарахування ВАТ "Молочник" податку на прибуток в сумі 289686,00 грн. та застосування штрафних санкцій є безпідставним.

Щодо віднесення до валових витрат 12669325 грн. при поданні уточнюючого розрахунку.

В акті перевірки зазначено, що ВАТ "Молочник" в порушення п.3.1 ст.3, п.5.10 ст.5, п.11.1 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не проведено перерахунок валових витрат 3 квартали 2008 року, 2008 рік в звязку з поверненням товарів, робіт, послуг, поверненням отриманої раніше передоплати, в результаті чого завищено валові витрати за 2008 рік в сумі 12669325,00 грн.

Даний висновок відповідачем зроблений у зв'язку з поданням підприємством Уточнюючого розрахунку з ПДВ за травень 2008 р., згідно якого відкориговано податковий кредит по ДП "Старокостянтинівський молочний завод".

Колегія суддів не погоджується з даним висновком з наступних підстав.

Судом встановлено, що 03.04.2009 року ВАТ "Молочник" подано Уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок в декларації за травень 2008 року.

Згідно поданого Уточнюючого розрахунку загальна сума помилки складає 10 грн., а саме уточнено суму податкового кредиту, що зазначена в рядку 10.1 Декларації з ПДВ в сумі 10 грн.

Підприємством фактично проведено уточнення показників Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації), тобто, виправлена помилка, допущена при заповненні Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів за травень 2008 року, яка не вплинула на правильність визначення показників податкової декларації з податку на додану вартість за цей же період.

ОСОБА_9 податкова адміністрація України в листі від 19.05.2008 р. №10061/7/16-1417, зазначає, що помилка, допущена при заповненні Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, яка не вплинула на правильність визначення показників податкової декларації з податку на додану вартість та, відповідно, підсумкових рядків Розшифровки виправляється шляхом подання Уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за формою, затвердженою наказом ДПА України від 30.05.97 р. №166, зі змінами та доповненнями (далі - Уточнюючий розрахунок), до якого додається Розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ (скороченої), додаток 5 до податкової декларації з ПДВ) (далі - Розшифровка) з відміткою "уточнюючий".

При цьому виправлення помилок у записах контрагентів у Розшифровках проводиться способом коригування, а вартісні показники Уточнюючого розрахунку прокреслюються.

Відповідно до пп. 4.4.2 п.4.4 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000р. № 2181-III податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обгрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування. Податкове роз'яснення, надане контролюючим органом вищого рівня, має пріоритет над податковими роз'ясненнями підпорядкованих йому контролюючих органів. Податкове роз'яснення центрального податкового органу має пріоритет над податковими роз'ясненнями, виданими іншими контролюючими органами. Не може бути притягнутим до відповідальності платник податків, який діяв відповідно до наданого йому податкового роз'яснення.

Таким чином, ВАТ "Молочник" керуючись роз'ясненнями ДПА України провело виправлення помилки, допущеної при заповненні Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, яка не вплинула на правильність визначення показників податкової декларації з податку на додану вартість за травень 2008 року шляхом коригування у записах контрагентів у Розшифровках, а у вартісних показниках Уточнюючого розрахунку ніякі коригування не проводилися.

Крім того, в акті перевірки ДПІ зазначає, що факт проведення коригування по податку на додану вартість свідчить про повернення товарів (робіт, послуг) або повернення отриманої раніше передоплати. Вказані зміни призводять до зміни об'єкту оподаткування податком на прибуток. Враховуючи вимоги п.11.1 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" підприємство повинно було відобразити зазначений перерахунок в деклараціях за 3 квартали 2008р. та за 2008р. В результаті вищезазначеного ВАТ "Молочник" завищено валові витрати за 3 квартали 2008 р. у сумі 12669325,00 грн.

Однак, в порушення пп. 2.3.2, пп. 2.3.4 п.2.3 Розділу 2 Порядку наведені висновки ДПІ у м. Житомирі зроблені без посилання на конкретні норми законодавства та документальні докази, на підставі яких вони зроблені. Тобто, не зазначено на підставі яких фактичних даних (первинних бухгалтерських документів) ним зроблено висновок про повернення товарів (робіт, послуг) або повернення отриманої раніше передоплати від ДП "Старокостянтинівський молочний завод".

Відповідно до ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Однак, відповідачем не надано суду доказів, на підставі яких він дійшов вищевказаних висновків.

Отже, нарахування підприємству податку на прибуток в сумі 3167331,00 грн. та застосування штрафних санкцій є безпідставним.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0001902301/3 від 04.03.2010р., яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 517311 грн., з яких 344874 грн. основного платежу та 172437 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

В акті перевірки зазначено, що ВАТ "Молочник" порушено п.4.1 ст.4, пп.7.4.1 , пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР (зі змінами і доповненнями) (далі-Закон про ПДВ), в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 344874 грн., в т.ч. за лютий 2009 р. в сумі 344874 грн.. Дані порушення виникли в результаті допущених порушень податкового законодавства, що викладені в п. 3.2.2 "Податковий кредит", п. 3.1.2 "Валові витрати" розділу 3 акту перевірки , з урахуванням п. 2 висновку попереднього акту перевірки від 10.10.2008р. №5697/23-1/00445392/0110 та додатків до нього.

Зокрема, підприємством в порушення п.4.1 ст.4, пп.7.4.1, пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" було включено до податкового кредиту суми ПДВ за послуги оренди, отримані у ТОВ "Агроспецресурси" (детально викладено в п. 3.1.2 акту перевірки), вартість яких не пов'язана з господарською діяльністю підприємства на загальну суму 231749,00 грн.

Відповідно пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону про ПДВ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Отже, до податкового кредиту включаються суми ПДВ нараховані (сплачені) у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно пп.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону про ПДВ якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Підприємство не включало до складу податкового кредиту суми ПДВ, нараховані у зв'язку з придбанням товарів (послуг), що не використовуються в межах господарської діяльності.

Крім того, пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 цього ж Закону визначено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). Тобто, тільки у випадку, коли суми ПДВ не підтверджені податковими накладними, платник податку не має права збільшувати податковий кредит на такі суми ПДВ.

Таким чином, враховуючи висновок про безпідставність доводів ДПІ про те, що послуги з оренди не використовуються в господарській діяльності, суд вважає, що позивач не порушував пп. 7.4.1, 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" та не завищував податковий кредит на 231749,0 грн.

Також, таке право підприємства на податковий кредит підтверджено належно оформленими податковими накладними.

Крім того, в акті перевірки зроблено висновок про завищення значення рядку 22.2 Декларації з ПДВ .

Разом з тим, враховуючи, висновок щодо правомірності коригування декларації з ПДВ, податкове повідомлення-рішення №0001912301/2 від 10.12.2009р. є таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства України, а саме: пп.1.30 ст.1, п.5.1, пп. 5.2.1 п.5.2, пп.5.3.9 п.5.3, п.5.10 ст.5, п.11.1 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", а також пп.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону України "Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

Щодо податкового повідомлення-рішення №0005901601/3 від 24.02.2010 р., в якому вказано, що підприємством порушено пп.7.2.6, п. 7.2, пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону про ПДВ, в результаті чого підприємству нараховано зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 2473233,00 грн., з яких основного платежу 2355460,00 грн. та штрафних санкцій 117773,00 грн.

Зазначена сума податку донарахована на підставі Акту камеральної перевірки, в якому зазначено, що при заповненні уточнюючого розрахунку допущено порушення при визначенні суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню за особовим рахунком, чим порушено пп.7.2.6, 7.5.1, 7.4.1 п.7.2, 7.5, 7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме: підприємством занижено податкові зобовязання за травень 2008 року на суму 2355460,00 грн. ВАТ "Молочник" відобразило в податковому кредиті травня 2008 р. податкові накладні за жовтень, грудень 2007 р.

Відповідно до пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" датою виникнення права на податковий кредит є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника в оплату товарів (робіт, послуг), або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). Відповідно до пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 вищезгаданого Закону податкова накладна складається в двох примірниках, оригінал якої надається покупцю, копія залишається у продавця товарів. Таким чином, податкова накладна має бути отримана покупцем у звітному періоді, на який припадає дата виникнення податкових зобов'язань продавця. У разі відмови з боку постачальника надати податкову накладну або при порушення ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (згідно пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту.

Колегія суддів не погоджується з даними висновками з наступних підстав.

Згідно пп. 4.5 ст.4 Закону про ПДВ суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню, якщо після поставки товарів чи послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін або перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала.

При здійсненні коригування податкових зобов'язань у вищезазначених випадках постачальник товарів (послуг) виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (п. 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 р. №165).

Тобто, додаток 2 до податкової накладної виписується постачальником якщо після поставки товарів чи послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості.

У декларації з ПДВ коригування сум ПДВ, пов'язані з поверненням товару, відображаються таким чином:

- відповідно до пункту 5.6 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.97р. №166 (зі змінами та доповненнями) у рядку 8.3 декларації відображається зменшення сум податкових зобов'язань згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону;

- відповідно до п. 5.8 Порядку №166 у рядку 16.2 декларації відображається зменшення сум податкового кредиту згідно з п. 4.5 ст. 4 зазначеного Закону.

Тобто, якщо відбувається повернення товару, то продавець виписує розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, дані якого відображаються в рядку 16.2 Декларації з ПДВ покупця.

Отже, при поверненні товару чи попередньої оплати покупцем подається не Уточнюючий розрахунок, а суми такого повернення відображаються в рядку 16.2 Декларації з ПДВ за звітний період, в якому було таке повернення.

Разом з тим, ВАТ "Молочник" подало Уточнюючий розрахунок не у звязку з поверненням товарів (попередньої оплати), а у зв'язку із проведенням уточнення показників Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації), тобто, виправлялася помилка, допущена при заповненні Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів за травень 2008 року, яка не вплинула на правильність визначення показників податкової декларації з податку на додану вартість за цей же період, оскільки помилка допущенна тільки в заповненні даних про період виписки податкових накладних.

Тобто, коригувань в рядку 16.2 Декларації з ПДВ не проведено, що підтверджується копією Уточнюючого розрахунку.

Таким чином, враховуючи, що уточнення періодів виписки податкових накладних в додатку 5 до декларації з ПДВ за березень та травень 2008 року не призвело до зменшення валових витрат підприємства у 2009 році, відповідачем безпідставно визначено податкові зобовязання з ПДВ в сумі 2355460,0 грн. згідно податкового повідомлення рішення №0005901601/3 від 24.02.2010 р.

Відповідно до статті 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не спростовують законність та обгрунтованність постанови суду першої інстанції. Постанова суду першої інстанції прийнята з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції є законною та обгрунтованою, відповідає матеріалам справи та чинному законодавству, а підстави для задоволення апеляційних скарг ДПІ у м. Житомирі та Першого заступника прокурора Житомирської області.

Керуючись ст.ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2010 року у справі №2а-1429/10/0670 залишити без змін, а апеляційні скарги Державної податкової інспекції в м.Житомирі №67594/9/10 від 18.11.2010 р. та №69791/9/10 від 29.11.2010 р., Першого заступника прокурора Житомирської області - без задоволення.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Г.І. Майор

судді: В.В. Євпак

ОСОБА_1

Роздруковано та надіслано:

1- в справу

2 - позивачу ОСОБА_8 акціонерне товариство "Молочник" вул. Заводська, 21,Житомир,10025

3- відповідачу ОСОБА_9 податкова інспекція в м.Житомирі пл.Перемоги,2,Житомир,10014