Постанова № 43663428, 14.04.2015, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/18541/14 Головуючий у 1-й інстанції: Шулежко В.П.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 квітня 2015 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Бужак Н. П.

суддів Костюк Л.О., Троян Н.М.

за участю секретаря Савін І.В.

розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 січня 2015 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Інтеграл-Банк» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Інтеграл-Банк» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17 листопада 2014 року №0015722207.

Відповідно до постанови Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 січня 2015 року позовні вимоги задоволено.

Не погодившись із постановою суду першої інстанції, відповідач Державна податкова інспекція у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві подав апеляційну скаргу в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги залишити без задоволення.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення осіб, що з»явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що відповідно до наказу від 01.09.2014 року №1057 та плану-графіку проведення планових виїзних перевірок, ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ «Інтеграл-Банк» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 року за результатами якої складено акт від 30.10.2014 року №1586/2207/22932856 у якому викладено виявлені під час перевірки податковим органом порушення, а саме:

-пп. 135.4.2 п.135.4 ст. 135 ПК України та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування на загальну суму 15 454 918 грн у т.ч. по періодах: 2013 рік на суму 15 454 918 грн;

-п.160.2 ст.160 ПК України, а саме занижено податок на прибуток іноземних юридичних осіб за 2013 рік у розмірі 38 482 грн.

На підставі акта перевірки винесено податкове повідомлення-рішення №0015722207 від 17.11.2014 року, яким завищено ПАТ «Інтеграл-Банк» суму від»ємного значення об»єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 15 454 918 грн.

Із матеріалів справи вбачається, що 20.09.2011 року між ПАТ «Інтеграл-Банк» (банк) та ТОВ «Центр реконструкція»(позичальник) укладено договір №906, відповідно до якого банк відкрив товариству відкличну кредитну лінію заборгованості по позичковому рахунку у розмірі 15 000 000 грн строком до 02 квітня 2012 року зі сплатою 18,5% річних, а позичальник зобов»язався використати отримані в рамках кредитної лінії кошти відповідно до умов договору, вчасно їх повернути та сплатити проценти й інші платежі, які передбачені договором.

На забезпечення виконання договору позичальником зобов»язань за кредитним договором між позивачем та ТОВ «Центр реконструкція» укладено нотаріально посвідчений договір іпотеки від 29.09.2011 року №16311.

У подальшому, позивач уклав договір про відступлення права вимоги №906-1 від 31.07.2012 року з ТОВ «Астор-П» відповідно до умов якого Первісний кредитор передає Новому кредиторові, а Новий кредитор приймає право вимагати сплати зазначених грошових коштів, що належать Первісному кредиторові на підставі кредитного договору від 20.09.2011 року, договору іпотеки від 29.09.2011 року, укладених між ПАТ «Інтеграл-Банк» та ТОВ «Центр реконструкція».

Станом на 31.07.2012 року борг за ТОВ «Центр реконструкція» становив 15000000 грн - заборгованість за кредитом, 454 918,04 грн - заборгованість по сплаті процентів, а всього 15 454 918,04 грн.

Сторони узгодили незастосування банком до позичальника вимог пп. 4.5, 7.1, 7.4 кредитного договору (нарахування та сплата пені і штрафних санкцій), а також у зв»язку з прийняттям банком рішення про відступлення права вимоги за кредитним договором в сумі 15 454 918,04 грн сторони дійшли згоди, що з дати укладення банком відповідного договору відступлення права вимоги нарахування процентів за договором припиняється.

Відповідно до п.3.1 договору про відступлення права вимоги, перехід права вимоги за цим договором від первісного кредитора до нового кредитора підтверджується підписаним актом приймання-передачі прав вимоги, що є додатком до договору від 31.07.2012 року.

Згідно з п.5.2 договору, між позивачем та ТОВ «Автор-П» укладено договір про відступлення прав за іпотечним договором №8592 із змінами, внесеними правочином від 07.09.2012 року №8950 відповідно до якого відступлення майнових прав здійснено на суму 15 454 918,04 грн.

На виконання договору відступлення права вимоги ТОВ «Астор-П» здійснило на користь ПАТ «Інтеграл-Банк» перерахування грошових коштів на суму 15 454 918 грн, що зазначено п.2.1 договору.

Перерахування коштів підтверджується долученими до справи банківськими виписками.

В акті перевірки податковим органом було зроблено висновок про те, що ПАТ «Інтеграл-Банк» відповідно до виписки рахунку 2809 «Інша дебіторська заборгованість за операціями з клієнтами банку» перерахувало грошові кошти за договором відступлення права вимоги від 31.07.2012 року №906-І ТОВ «Астор-П» на суму 15 454 918 грн, в т.ч. за 2013 рік на суму 15 454 918 грн.

Відповідно до умов зазначеного вище договору, з моменту укладення договору до нового кредитора переходить право вимагати сплату прострочених грошових зобов»язань за основним договором в розмірі 15 454 918 грн та інших зобов»язань, що передбачені та випливають із основного договору на умовах, що існували на момент переходу цих прав. Перехід права вимоги за договором від Первісного кредитора до Нового кредитора відбувається в день підписання цього договору і оформляється відповідним актом приймання-передачі вимоги за формою, що складається та підписується сторонами одночасно з підписанням договору та є його невід»ємною частиною.

Згідно з розміром права вимоги, що переходить до нового кредитора за договором, Новий кредитор сплачує Первісному кредитору кошти у розмірі 15 454 918,04 грн у вигляді безготівкового перерахування на рахунок первісного кредитора протягом 6 місяців з моменту підписання договору.

Із долучених до справи доказів вбачається, що ТОВ «Астор-П» сплатило позивачу за договором на банківський рахунок грошові кошти у розмірі 15 454 918,04 грн, зокрема: 19.03.2013 року - 6 936 000 грн; 29.03.2013 року - 7 670 000 грн та 11.04.2013 року - 848 918,04 грн.

Крім того, податковим органом встановлено, що директором ТОВ «Астор-П» є ОСОБА_3, який є також працівником ПАТ «Інтеграл-Банк». Статутний фонд ТОВ «Астор-П» становить 2000 грн, доходи у 2012 та 2013 році відповідно склали 3319 грн та 2185 грн, витрати відповідно за даний період - 1711 грн та 1845 грн.

Представник відповідача в ході розгляду справи зазначила, що у податковій звітності із податку на прибуток банку, доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи або виконання вимоги боржником повинні включатися до складу доходів банківської установи та відображатися у рядку 027 додатку ОД до податкової декларації з податку на прибуток банку.

Відповідно до поданої ПАТ «Ітеграл-банк» звітності з податку на прибуток банку за 2012-2013 роки доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи або виконання вимоги боржником в рядку 02.1 ОД до декларації з податку на прибуток позивачем не задекларовано.

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду вважає, що виходячи з системного аналізу норм Податкового Кодексу України, відступлення права вимоги є різновидом операції з продажу товарів і продавцем відповідних товарів є особа, що відступає право вимоги за компенсацію, тобто ПАТ «Інтеграл-Банк» (первісний кредитор).

Відповідно до ст.512 Цивільного кодексу кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ст. 513 Цивільного кодексу).

Статтею 514 Цивільного кодексу передбачено, що до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Водночас положеннями ст. 516 Цивільного кодексу передбачено, що заміна кредитора у зобов'язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо боржник не був письмово повідомлений про заміну кредитора у зобов'язанні, новий кредитор несе ризик настання несприятливих для нього наслідків. У цьому разі виконання боржником свого обов'язку первісному кредиторові є належним виконанням.

Право вимоги може бути предметом договору купівлі-продажу, якщо вимога не має особистого характеру. Положення про відступлення права вимоги застосовуються до договору купівлі-продажу права вимоги, якщо інше не встановлено договором або законом (ст. 656 Цивільного кодексу).

Відповідно до ст. 1077 Цивільного кодексу за договором факторингу (фінансування під відступлення права грошової вимоги) одна сторона (фактор) передає або зобов'язується передати грошові кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату (у будь-який передбачений договором спосіб), а клієнт відступає або зобов'язується відступити факторові своє право грошової вимоги до третьої особи (боржника).

За наведеним визначенням договору факторингу, такий договір спрямований на фінансування однією стороною іншої сторони шляхом передачі у її розпорядження певної суми грошових коштів. Зазначена послуга за договором надається фактором клієнту за плату, розмір якої визначається договором.

Сторонами у договорі факторингу є фактор і клієнт. Клієнтом у договорі факторингу може бути фізична або юридична особа, яка є суб'єктом підприємницької діяльності. Фактором може бути банк або інша фінансова установа, яка відповідно до закону має право здійснювати факторингові операції (стаття 1079 Цивільного кодексу).

Згідно з пп. 14.1.255 п.14.1 ст.14 ПК України відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Питання оподаткування операцій з відступлення права вимоги у Податковому Кодексі України законодавець відніс до статті 153 «Оподаткування операцій особливого виду».

У п. 153.5 ст. 153 ПК України передбачено особливий порядок обліку доходів та витрат за операціями з відступлення права вимоги.

Так, зазначена норма Закону передбачає, що платник податку повинен вести облік фінансових результатів від проведення операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі:

-за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги третьої особи;

- за фінансовими кредитами;

- за іншими цивільно-правовими договорами.

Вимога ведення обліку фінансового результату за операціями з відступлення права вимоги означає, що платник податку повинен вести облік доходів та витрат за операціями з відступлення права вимоги з визначенням щодо них фінансового результату - додатного (прибуток) чи від'ємного (збиток).

Для операцій з відступлення права вимоги ПК України передбачає особливість - і вона залежить від того, чи це перше відступлення права вимоги, чи будь-яке наступне.

Так, відповідно до п. 153.5 ПКУ, при першому відступленні права вимоги боргу витрати, понесені платником податку - першим кредитором (клієнтом), визначаються у розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, за якими виникла заборгованість, а за іншими цивільно-правовими договорами - у розмірі фактичної заборгованості, що відступається. До складу доходів включається сума коштів або вартість інших активів, отримана платником податку - першим кредитором (клієнтом) від такого відступлення від фактора, а також сума його заборгованості, яка погашається, за умови що така заборгованість була включена до складу витрат згідно з вимогами ПКУ. Фактично при першому відступленні не відбувається згортання результату від операції: окремо відображаються доходи, окремо - витрати від операції першого відступлення зобов'язань у першого кредитора.

На відміну від першого відступлення, для другого та будь-якого наступного встановлено обмеження, яке полягає у тому, що від'ємний фінансовий результат за такими операціями не відноситься на витрати у податковому обліку платника податку. Так, відповідно до абз. 3 та 4 п. 153.5 ПКУ:

1) якщо доходи, отримані платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, перевищують витрати, понесені таким платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), отриманий прибуток включається до складу доходу платника податку;

2) якщо витрати, понесені платником податку на придбання права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника), перевищують доходи, отримані таким платником податку від наступного відступлення права вимоги зобов'язань третьої особи (боржника) або від виконання вимоги боржником, від'ємне значення не включається до складу витрат або на зменшення отриманих прибутків від здійснення інших операцій з продажу (передачі) або придбання права вимоги зобов'язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги третьої особи.

Таким чином, застосування цього обмеження лише до випадків наступного відступлення дає підстави вважати, що на випадки першого відступлення права вимоги таке обмеження не поширюється. А тому при першому відступленні зобов'язань (факторингу) можна відобразити повну величину витрат у податковому обліку.

Згідно з Податковим Кодексом України дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більш ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги) (пп. 153.2.1 ПКУ).

Витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи, визначаються виходячи з договірних цін, але не вищих за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання, у разі якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більш ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги) (пп. 153.2.2 ПКУ).

Витрати, понесені у зв'язку з продажем/обміном товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним з таким платником податку особам, визнаються у розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу/обміну (абз. 2 пп. 153.2.6 ПКУ).

Отже, базуючись на правилах оподаткування операцій з пов'язаними особами, при первинному відступленні прав вимоги боргу пов'язаній особі, виходить, не можна враховувати збитки від такої операції.

Із матеріалів справи та долучених і досліджених в судовому засіданні доказів вбачається, що по правовідносинам, що виникли між сторонами, має місце перше відступлення права вимоги боргу клієнтом. Це означає, що клієнт, як первинний кредитор, у податковому обліку повинен відобразити операцію з відступлення права вимоги боргу, зокрема: до доходів включається сума коштів, отримана клієнтом від фактора від такого відступлення; до витрат включається сума фактичної заборгованості, якою поступається клієнт.

Згідно з п. 137.16 ПКУ, датою отримання інших доходів (доходів інших, ніж згадані у п. 137.1 - 137.15 ПКУ) є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачене нормами розділу III ПК України.

Проте, оскільки у п. 153.5 ПКУ, який є спеціальною нормою для оподаткування операцій з відступлення права вимоги, зазначено, що до доходів включається сума коштів, отримана первинним кредитором, то датою виникнення доходів (а отже, і витрат) при операції з первинного відступлення права вимоги (факторингу) є дата отримання коштів від такого відступлення (у разі факторингу - від фактора). Якщо кошти від нового кредитора (фактора) надходитимуть частинами, то доходи слід визнавати у міру надходження коштів. Пропорційно до частин суми доходів, що надходять, треба визнавати і витрати від операції з відступлення права вимоги боргу.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що позивач повинен був відобразити у податковій звітності дані за операціями з відступлення права вимоги.

Щодо доводів відповідача про те, що банком не дотримано обов»язкової вимоги до договору переуступки вимоги який є первинним документом, та у подальшому передано грошову вимогу юридичній особі, яка згідно ст. 34 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» не має права на здійснення вищевказаних операцій, судова колегія зазначає наступне.

Норми п.153.5 ст.153 ПК України, які визначають особливості податкового обліку операцій з відступлення права вимоги, не містять вимог щодо суб»єктивного складу учасників операцій з відступлення права вимоги. Таким чином, незалежно від того, чи є учасники відповідних операцій професійними учасниками ринку фінансових послуг, оподаткування таких операцій здійснюється за одинаковими правилами.

Крім того, відсутність чи наявність ліцензії не впливає на визначення правомірності відображення наслідків відповідних операцій у податковому обліку.

Також судова колегія враховує, що для вирішення питання визнання правочину недійсним відповідно до частини 3 ст.228 ЦК України та ч.1 ст. 207 ГК України є завідома суперечність спірного правочину інтересам держави та суспільства.

Зазначені норми можуть бути застосовані з урахуванням функцій та повноважень контролюючого органу у розумінні Податкового Кодексу України.

Відповідно до пп.191.1.1 п.191.1 ст.191 ПК України контролюючі органи здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків і зборів, установлених цим Кодексом.

Будь-яких вимог щодо визнання угоди недійсною з вищезазначених підстав відповідач не заявляв, а встановлене податковим органом завищення суми від»ємного значення об»єкта оподаткування податком на прибуток не може бути підставою для визнання угоди недійсною.

З урахуванням встановлених у справі обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог, заявлених позивачем щодо визнання протиправним та скасування ППР №0015722207 від 17.11.2014 року, а тому вважає за необхідне апеляційну скаргу ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС У м. Києві задовольнити, постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 січня 2015 року скасувати та ухвалити по справі нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.

Відповідно до ст. 198,202 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160,197,198,202,205,206,212,254 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 січня 2015 року скасувати та ухвалити у справі нову постанову наступного змісту.

У задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «Інтеграл-банк» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з моменту її проголошення, проте на неї може бути подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України у порядку та в строки, визначені ст. 212 КАС України.

Головуючий суддя: Бужак Н.П.

судді: Костюк Л.О.

Троян Н.М.

Повний текст виготовлено: 20 квітня 2015 року.

Головуючий суддя Бужак Н.П.

Судді: Костюк Л.О.

Троян Н.М.