Постанова № 43636962, 15.04.2015, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2; e-mail: inbox@adm.lv.court.gov.ua; тел.: (032)-261-58-10 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 квітня 2015 року №813/7397/14

м.Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого-судді Сасевича О.М.,

за участю секретаря судового засідання Чижук М.М.,

представника позивача Стефака Т.В.,

представника відповідача Іванського В.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» до Дрогобицької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року, -

В С Т А Н О В И В :

Відкрите акціонерне товариство «Нафтопереробний комплекс - Галичина» (надалі - ВАТ «НПК - Галичина») звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у Дрогобицькому районі Львівської області, в якому просило визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року.

Позовні вимоги позивач обґрунтував тим, що податковим органом, який є відповідачем у справі, було зроблено неправомірний висновок про порушення Товариством абз.«в» п.13.1, п.13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції від 22.05.1997 року), що призвело до заниження податку з доходу нерезидента Foster Wheeler USA Corporation (США) у вигляді роялті в сумі 321 454,76 грн.

Так, позивач указав на те, що виплати, які ним провадилися на користь компанії-нерезидента Foster Wheeler USA Corporation (США) підпадають під правове регулювання ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки (надалі - США) про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал. У відповідності до норм зазначеної Конвенції, на думку позивача, він не має обов'язку здійснювати оподаткування роялті компанії-нерезидента, позаяк оподаткування таких виплат, якими фактично володіє резидент договірної держави, можуть оподатковуватись у тій державі. Позивач також наголосив, що під час проведення перевірки податковому органу надавались сертифікати про те, що компанія Foster Wheeler USA Corporation (США) є резидентом США з метою оподаткування, що підтверджує правомірність дій позивача.

Таким чином, позивач вважає, що він не допускав жодних порушень податкового законодавства України, а відповідно, спірне податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року було винесене контролюючим органом безпідставно й підлягає скасуванню.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 03.12.2010 року було відмовлено в задоволенні позовних вимог Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» в адміністративній справі №2а-4513/10/1370 за позовом Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» до Державної податкової інспекції у Дрогобицькому районі Львівської області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року.

Не погодившись із прийнятим рішенням, позивачем було оскаржено постанову суду від 03.12.2010 року в апеляційному порядку.

Так, ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014 року апеляційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» було залишено без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03.12.2010 року - без змін.

Не погодившись із висновками судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.10.2014 року касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» було задоволено частково, рішення попередніх судових інстанцій були скасовані, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Справа була надіслана Вищим адміністративним судом України до Львівського окружного адміністративного суду для розгляду та надійшла до суду 30.10.2014 року, що підтверджується даними реєстрації на вхідному штампі.

Відповідно до вимог статті 15-1 Кодексу адміністративного судочинства України та за результатами автоматизованого розподілу справ між суддями, адміністративну справу №2а-4513/10/1370 передано на розгляд судді Львівського окружного адміністративного суду Сасевичу О.М. Адміністративній справі присвоєно №813/7397/14.

Згідно ухвали від 31.10.2014 року, справу №813/7397/14 було прийнято суддею Сасевичем О.М. до свого провадження та призначено останню до судового розгляду.

За клопотанням відповідача 02.02.2015 року протокольною ухвалою суду було здійснено заміну відповідача на Дрогобицьку об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, у зв'язку із реорганізацією.

Заявою №32/15-057 від 02.04.2015 року позивачем було уточнено позовні вимоги, яка була прийнята судом до розгляду. Із урахуванням уточнення позивач просить суд визнати оспорюване податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року протиправним і скасувати.

Окрім цього, позивачем було подано письмові пояснення, в яких ним висловлено позицію щодо помилковості віднесення виплат, здійснених ним на користь нерезидента, до доходу нерезидента від роялті, оскільки його слід трактувати доходом нерезидента від здійснення комерційної діяльності.

Відповідач у ході розгляду справи №813/7397/14 проти позовних вимог заперечив і подав до суду письмові заперечення. У своїх письмових запереченнях відповідач зазначає, що позивачем здійснювалися виплати роялті на користь компанії Foster Wheeler USA Corporation (США). Однак, така виплата проводилася без утримання податку на доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України. При цьому, відповідач указує на те, що норми ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал не передбачають заборони здійснення оподаткування роялті у державі, в якій вони виникають, а лише встановлюють пільговий розмір ставки податку (не більше 10%). Окрім цього, відповідач указує на окремі недоліки в довідках про статус нерезидента, на підставі яких позивачем було прийнято рішення не утримувати податок із роялті, при їх виплаті компанії-нерезиденту.

Тож, на переконання відповідача, позивачем було допущено порушення податкового законодавства й податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року є законним і підставним.

У судових засіданнях представник позивача позовні вимоги підтримав повністю, надав пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві й уточненнях до неї, просив позов задовольнити повністю, а саме - визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року.

Представник відповідача проти позову заперечив, надав пояснення, аналогічні викладеним у запереченнях, а також наголосив на правомірності винесення спірного податкового повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року, оскільки, на його думку, воно прийняте в повній відповідності з чинним законодавством України та просив суд у позові відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши і дослідивши подані документи та матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд вважає, що позов підлягає до задоволення з наступних підстав.

Судом встановлено, що ВАТ «ВАТ «НПК - Галичина» зареєстроване 25.04.1994 року Виконавчим комітетом Дрогобицької міської ради Львівської області та перебуває із цієї дати на обліку як платник податків. Місцезнаходження позивача - вул. Бориславська, 82, м.Дрогобич, Львівська область, Україна.

Із 28.09.2009 року по 15.10.2009 року Державною податковою інспекцією у Дрогобицькому районі Львівської області було проведено позапланову виїзну перевірку ВАТ «НПК - Галичина» з питань оподаткування доходів у вигляді роялті нерезидента Foster Wheeler USA Corporation (США) за період з 01.10.2007 року по 31.12.2008 року. За результатами перевірки відповідачем було складено акт №778/22-008/00152388 від 15.10.2009 року.

Перевіркою встановлено (що відображено в акті №778/22-008/00152388), що 28.08.2007 року між компанією-нерезидентом Foster Wheeler USA Corporation (США) та ВАТ «НПК - Галичина» укладено угоду про передачу технології сповільненого коксування зі селективним виходом продуктів (Сайдекsm) і на виконання даного контракту ВАТ «НПК - Галичина» здійснено виплати доходу у вигляді роялті нерезиденту Foster Wheeler USA Corporation (США), а саме: в 4 кварталі 2007 року - 164 000 доларів США (еквівалентно 828 200 грн.), у 2008 році - 492 000 доларів США (еквівалентно 2 386 347,60 грн.). При цьому, при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту, ВАТ «НПК - Галичина» не було утримано сум податків на доходи.

У зв'язку з чим, в акті перевірки №778/22-008/00152388 контролюючим органом зроблено висновок про те, що позивачем порушено абз.«в» п.13.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» - занижено податок з доходу нерезидента Foster Wheeler USA Corporation (США) у вигляді роялті на суму 321 454,76 грн. На підставі висновків, що викладені в акті перевірки, Державною податковою інспекцією у Дрогобицькому районі Львівської області було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року, яким ВАТ «НПК - Галичина» визначено податкове зобов'язання за платежем з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 964 364,28 грн. (за основним платежем - 321 454,76 грн. і за штрафними (фінансовими) санкціями - 642 909,52 грн.).

Вирішуючи дану справу, суд відзначає, що між позивачем і відповідачем існують розбіжності щодо трактування норм чинного на момент здійснення грошових виплат на користь нерезидента законодавства України та міждержавних угод щодо підстав і порядку їх оподаткування. Так, позивач, посилаючись на норми ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал і п.13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», вважає, що він звільнений від обов'язку утримувати податок із таких виплат на користь резидента США, позаяк ці доходи нерезидента оподатковуються ним у США. У той же час, відповідач, посилаючись на норми ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, пп.«в» п.13.1, п.13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», стверджує, що ВАТ «НПК - Галичина» не звільняється від обов'язку утримання податку з виплат на користь резидента США, однак, має право на застосування ставки податку в 10% замість 15%, що власне й передбачено в даному випадку умовами Конвенції.

Розглянувши наведені вище доводи сторін, суд приходить до висновку про хибність позиції позивача в цій частині та погоджується з висновками відповідача щодо принципів оподаткування роялті за нормами ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал.

Так, параграфом 1 ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал встановлено, що роялті, якими фактично володіє резидент Договірної Держави, можуть оподатковуватись у тій Державі. Однак, у відповідності до параграфу 2 цієї ж статті, такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичним володарем цих роялті є резидент іншої Договірної Держави, податок, який стягується, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми роялті.

Виходячи зі змісту наведених вище параграфів Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, слід дійти безсумнівного висновку, що її норми не забороняють здійснення оподаткування роялті як у державі, резидентом якої є їх отримувач, так і у державі резидентом якої є особа, що їх сплачує. Зазначене слідує з норм параграфів 1 і 2 ст.12 Конвенції, котрі, без будь-яких додаткових умов, допускають можливість оподаткування роялті у таких двох державах (зокрема, на це чітко вказують словосполучення «…можуть оподатковуватись…» («…may be taxed…»), «…можуть також оподатковуватись…» («…may also be taxed…»). Тобто, застосування параграфу 1 ст.12 Конвенції не заперечує можливість застосування параграфу 2 цієї статті та навпаки. При цьому, пільгою в оподаткуванні таких виплат (доходів), яка встановлена Конвенцією, слід вважати не усунення оподаткування роялті в одній із держав, а регламентування верхньої межі ставки податку, яка може застосовуватися в державі, в якій виникають роялті, а саме - не більше 10%.

Суд у цьому питанні також бере до уваги й правову позицію Верховного Суду України, висновки якого в силу вимог ч.2 ст.161, ч.1 ст.244-2 Кодексу адміністративного судочинства України є обов'язковими для всіх судів України.

Так, у постанові від 30.10.2012 року в справі №21-285а12 Верховний Суд України при вирішенні спору щодо оподаткування процентів, що сплачуються резидентом України на користь резидента Латвійської Республіки (справа №21-285а12) відзначив, що положення ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Латвійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті податку, наведеному у ст.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Такий же правовий висновок Верховний Суд України виклав і у постанові від 08.10.2013 року в справі №21-305а13, де зазначив, що системний аналіз ст.ст.11, 23 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно свідчить на користь висновку про те, що проценти, сплачені позивачем за кредитним договором резиденту Австрії, можуть оподатковуватись в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами. Положення ст.11 Конвенції не можуть трактуватися як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті податку, наведеному у ст.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

При цьому, суд відзначає, що згадані у наведених постановах Верховного Суду України положення конвенцій є аналогічними за своїм змістом параграфам 1 і 2 ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал. Таким чином, зважаючи на аналогічність норм, зазначені вище висновки Верховного Суду України щодо застосування норм міждержавних договорів про уникнення подвійного оподаткування є повністю справедливим і по відношенню до застосування ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал. У зв'язку з чим, слід вважати, що норми ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал також не надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного від виплати роялті доходу.

Відповідно, суд резюмує, що при виплаті резидентом України роялті на користь резидента США такі доходи можуть також оподатковуватись і в Україні відповідно до її законодавства та з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами. І якщо законодавством передбачено оподаткування таких виплат в Україні, то це, відповідно, є обов'язком платника податків, без огляду на можливість оподаткування таких доходів у США.

У зв'язку із наведеним, суд відзначає, що чинним на час здійснення позивачем виплати роялті на користь компанії-резидента США законодавством України було врегульовано питання оподаткування таких виплат наступним чином.

Так, у відповідності до п.13.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Згідно з пп.«в» п.13.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», під доходами, отриманими нерезидентом

із джерелом їх походження з України, слід розуміти роялті, фрахту та доходи від послуг типу «інжиніринг».

А пунктом 13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» було встановлено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3-13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Як уже було зазначено вище, параграфом 2 ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал встановлено, що податок, який стягується з роялті в державі походження виплати, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми роялті.

У зв'язку з чим, при виплаті на користь резидента США роялті резидентом України останній, із врахуванням приписів ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, п.п.13.1, 13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» зобов'язаний був утримати податок у розмірі 10 відсотків від суми роялті. При цьому, суд не відкидає, що такі доходи з виплаченого роялті можуть оподатковуватися і в державі їх отримання (США), однак, в будь-якому разі це не впливає на обов'язок особи-резидента України, яка здійснила виплату роялті, щодо утримання податку з доходів нерезидентів, позаяк вона не володіє правом вибору, в якій саме з договірних держав здійснюватиметься оподаткування такого доходу.

У той же час, зважаючи на додаткові доводи позивача щодо помилковості віднесення платежів на користь Foster Wheeler USA Corporation (США) до поняття «роялті», суд, вирішуючи дану справу, вважає за необхідне встановити фактичну природу спірних виплат і відповідних доходів, тобто встановити, чи дійсно доходи від платежів, які сплачувалися позивачем на користь компанії-нерезидента Foster Wheeler USA Corporation (США) і котрі були об'єктом перевірки зі сторони відповідача, є доходами, що підпадають під регулювання ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал (тобто доходами від роялті), чи ні.

Так, судом було встановлено, що ВАТ «НПК - Галичина», місцезнаходження якого - вул.Бориславська, 82, м.Дрогобич, Львівська область, Україна, з урахуванням норм п.1.15 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (що діяв на час спірних правовідносин) та ст.4 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, слід вважати резидентом України. А зважаючи на п.1.16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (що діяв на час спірних правовідносин) та ст.4 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, а також ураховуючи наявні у справі сертифікати (довідки) від 06.02.2007 року і 08.02.2008 року, компанію Foster Wheeler USA Corporation (США) слід вважати нерезидентом України та резидентом США.

У зв'язку з чим, при виплаті доходів від однієї з зазначених вище осіб до іншої, до них застосовуються норми Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, яка була підписана 04.03.1994 року, ратифікована Законом України №180/95-ВР від 26.05.1995 року та набрала чинності 05.06.2000 року.

Як з'ясовано судом, між ВАТ «НПК - Галичина» та Foster Wheeler USA Corporation (США) було укладено угоду про передачу технології сповільненого коксування зі селективним виходом продуктів (Сайдекsm) для використання на нафтопереробному комплексі «Галичина» у м. Дрогобич, Україна.

У преамбулі даної угоди зазначено, що ВАТ «НПК - Галичина» розглядає можливість будівництва установки сповільненого коксування зі селективним виходом продуктів (технологія Сайдекsm), запроектованої Foster Wheeler USA Corporation (США), для чого має намір отримати від останнього право використання даної технології сповільненого коксування на такій установці.

У відповідності до п.1.8 угоди, під «технологією» сторони розуміють технічну інформацію, включаючи ноу-хау і торгові секрети, яка на думку Foster Wheeler USA Corporation (США), буде необхідною або вимагатиметься для проектування, будівництва й експлуатації установки, печі патентованої конструкції або пристроїв відкриття кришок люків коксових камер.

Як зазначено у ст.2.0 даної угоди, при умові використання на установці печі патентованої конструкції, Foster Wheeler USA Corporation (США) передає ВАТ «НПК - Галичина» після сплати ним повної суми плати за передачу технології невиключне право використання такої технології з метою будівництва й експлуатації установки і тільки установки, і жодного іншого промислового об'єкта.

У ст.4.0 угоди її сторони обумовили, що ВАТ «НПК - Галичина» сплачує, а Foster Wheeler USA Corporation (США) приймає в порядку компенсації за ліцензування технології плату за передачу технології в розмірі 820 000 доларів США, яка визначена для установки розрахунковою потужністю 600 000 метричних тон у рік, плюс коректування ціни згідно з умовами ст.6.0 цієї угоди. Як передбачено в згаданій ст.6.0 угоди, її ціна може бути скоректована, зокрема, в разі збільшення розрахункової потужності установки, зміни, добавлення або виключення критеріїв проектування установки тощо.

Умовами п.п.16.1, 16.2 угоди сторони передбачили можливість розкриття ВАТ «НПК - Галичина» отриманих від Foster Wheeler USA Corporation (США) відомостей іншим особам, виключно з метою виконання робіт із проектування, будівництва й експлуатації установки, за умови забезпечення її подальшої конфіденційності.

Окрім того, згідно з положеннями п.8.1 угоди та додатку С до угоди, Foster Wheeler USA Corporation (США) надає позивачу гарантії щодо технічних показників установки, котра проектується, споруджується й експлуатується з використанням отриманої технології.

А також, як вбачається зі змісту п.п.20.3, 20.4 угоди, позивач після закінчення дії угоди зобов'язаний знищити та/або повернути Foster Wheeler USA Corporation (США) отриману технічну документацію, в якій міститься обумовлена сторонами технічна інформація (документи, креслення та рукописні матеріали).

Отже, як вбачається з наведених положень угоди з нерезидентом, позивач набув право використовувати промислові технології з виключною метою - для спорудження та подальшого використання й експлуатації технологічного обладнання (устаткування), з правом розкриття таких технологій у необхідних випадках, а крім цього на Foster Wheeler USA Corporation (США) покладаються певні гарантії щодо результатів використання цих технологій в частині досягнення технологічним обладнанням проектованих показників і параметрів.

У зв'язку з чим, суд відзначає, що у відповідності до параграфа 3 ст.12 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, термін «роялті» означає платежі будь-якого виду, що одержуються як винагорода за використання або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або наукову роботу, включаючи комп'ютерні програми, відеокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за будь-яке інше подібне право або власність; або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду.

Одночасно, суд відзначає, що згідно з п.3 ст.31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів 1969 року, яка застосовується до договорів між державами, для цілей тлумачення договору поряд з контекстом ураховується: будь-які наступні угоди між учасниками стосовно тлумачення договору або застосування його положень; та подальша практика застосування договору, яка встановлює згоду учасників стосовно його тлумачення. А тому, вирішуючи питання класифікації платежів за угодою між ВАТ «НПК - Галичина» та Foster Wheeler USA Corporation (США), суд бере до уваги Коментарі до Модельної Конвенції ОЕСР (на підставі якої була підписана Конвенція між Урядами України та США), які відповідають згаданій нормі Віденської конвенції та використовуються при виконанні міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування.

З огляду на вказане, суд звертає увагу на те, що як випливає зі змісту п.9 Коментарів до ст.12 Модельної Конвенції ОЕСР, виплати за користування або за надання права використання промислового, комерційного або наукового обладнання, не включаються до сфери застосування ст.12 Конвенції (роялті), а для цілей оподаткування прибутку підприємств підпадає під визначення ст.ст.5 і 7 Конвенції (постійне представництво, прибуток від комерційної діяльності). Окрім того, згідно з п.п.11.1, 11.2 Коментарів до ст.12 Модельної Конвенції ОЕСР, при передачі ноу-хау плата за таку передачу відноситься до роялті лише у випадку, якщо від особи, яка їх надає не вимагається брати участь у застосуванні наданої інформації та вона не гарантує результату її застосування. У іншому ж разі такі платежі підпадатимуть під дію ст.7 Конвенції (прибуток від комерційної діяльності).

А тому, з наявних обставин справи, суд погоджується з аргументами позивача та приходить до висновку, що виплати, які провадилися ВАТ «НПК - Галичина» за угодою про передачу технології, не слід класифікувати як роялті, позаяк промислова інформація, яка передавалася позивачу, була необхідна виключно для забезпечення можливості установлення й використання певного технологічного обладнання (устаткування), а не мала на меті виключно надання позивачу права користування інформацією як такою, при цьому, плата за використання технології залежала не лише від факту користування нею як такою, а від технічних характеристик обладнання (устаткування), а крім того, компанія Foster Wheeler USA Corporation (США) несла певну відповідальність за результати використання такої інформації в частині відповідності обладнання (устаткування) встановленим до нього параметрам, тобто несла відповідальність за результати застосування переданих технологій.

Окрім того, суд також звертає увагу на норми ст.25 Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал («Недискримінація»), параграфом 1 якої передбачено, що громадянин договірної держави не буде підлягати в другій договірній державі будь-якому оподаткуванню або пов'язаним з ним зобов'язанням, яке є іншим або більш обтяжливим, ніж оподаткування і пов'язані з ним зобов'язання, яким підлягають або можуть підлягати громадяни тієї другої держави або третьої держави за тих же обставин, а параграфом 3 цієї ж статті визначається, що, за винятком, коли застосовуються положення параграфа 1 ст.9 (асоційовані підприємства), параграфа 4 ст.11 (проценти) або параграфа 6 ст.12 (роялті), проценти, роялті та інші виплати, що сплачуються резидентом договірної держави резиденту другої договірної держави, з метою визначення оподатковуваних прибутків першого згаданого резидента, будуть належати до врахувань за таких же умов, якщо б вони сплачувались резиденту першої згаданої держави.

Таким чином, положення Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал щодо недискримінації передбачають обов'язок однієї з держав-учасниць (у даному випадку - України) визначати оподатковувані прибутки від роялті, виплачувані резидентам іншої держави-учасниці (США), на тих же засадах, якщо б вони сплачувались резиденту першої держави (України).

У зв'язку з чим, суд відзначає, що станом на час проведення спірних операцій щодо виплат позивачем роялті на користь резидента США поняття роялті з метою оподаткування прибутку підприємств визначалося нормами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Так, згідно з п.1.30. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», роялті - це платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

У даному ж випадку, відповідно до умов угоди між ВАТ «НПК - Галичина» та Foster Wheeler USA Corporation (США), позивачем було набуто дозвіл на використання промислових технологій для проектування, будівництва й експлуатації відповідної установки, а не придбано такі промислові технології. Окрім того, угодою було передбачено можливість обмеженого розкриття отриманих промислових технологій третім особам. А також, положеннями угоди було встановлено обов'язок позивача після закінчення дії угоди знищити та/або повернути Foster Wheeler USA Corporation (США) отриману технічну інформацію (яка матеріалізована в документах, кресленнях і рукописних матеріалах), отже, це вказує на її передачу до строкового володіння ВАТ «НПК - Галичина» із метою організації будівництва й експлуатації технологічної установки, що в сукупності ставить під обґрунтований сумнів коректність віднесення платежів за угодою між ВАТ «НПК - Галичина» та Foster Wheeler USA Corporation (США) саме до роялті.

Таким чином, суд приходить до висновку, що платежі, які здійснювалися ВАТ «НПК - Галичина» на користь Foster Wheeler USA Corporation (США) у відповідності до угоди про передачу технології сповільненого коксування зі селективним виходом продуктів (Сайдекsm) для використання на нафтопереробному комплексі «Галичина» у м. Дрогобич, Україна не слід відносити до роялті, згідно з нормами Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал і Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Виходячи ж із норм Конвенції між Урядом України та Урядом США про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, доходи від таких виплат, зважаючи на їх природу та справжній зміст, необхідно відносити до доходів від комерційної діяльності нерезидента, що регламентується ст.7 Конвенції. Згідно параграфу 1 цієї статті, прибуток від комерційної діяльності резидента договірної держави може оподатковуватись тільки у цій державі, якщо резидент не здійснює або не здійснював комерційну діяльність в другій договірній державі через розташоване в ній постійне представництво. А тому, дохід, який отримувала компанія Foster Wheeler USA Corporation (США) від ВАТ «НПК - Галичина» підлягав оподаткуванню в державі їх отримувача, тобто, у США.

Тож, кваліфікація відповідачем спірних розрахунків між ВАТ «НПК - Галичина» на користь Foster Wheeler USA Corporation (США) як виплата роялті та подальше ствердження про допущення позивачем порушень при оподаткуванні таких виплат (роялті) є помилковими. Відповідно, помилковим та необґрунтованим є визначення податковим органом позивачу грошових зобов'язань у частині оподаткування роялті, які виплачуються нерезиденту, за податковим повідомленням-рішенням №0000432305/0 від 26.10.2009 року, а також застосування відповідальності (штрафної санкції), яка є похідною від цього, оскільки податковим органом не доведено належності виплат, здійснюваних ВАТ «НПК - Галичина», саме до роялті.

При цьому, суд вважає також за необхідне окремо відзначити помилковість рішення податкового органу щодо застосування до позивача штрафної санкції, у відповідності до п.п.17.1.9 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Так, згідно норми п.п.17.1.9 даного Закону, штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання застосовується у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати. Однак, навіть за умови трактування виплат за угодою між ВАТ «НПК - Галичина» та Foster Wheeler USA Corporation (США) як виплату роялті (як помилково вважає відповідач), утримання податку з таких доходів здійснюється під час їх виплати, як це передбачено п.13.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а не до цього моменту. А тому, утримання податку при виплаті роялті нерезиденту не визначалося чинним на той час законодавством як обов'язкова передумова такої виплати, воно не повинно передувати такій виплаті, а отже, застосування санкції за п.п.17.1.9 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є помилковим.

У зв'язку з чим, суд на підставі встановлених обставин справи в їх сукупності приходить до висновку, що суб'єкт владних повноважень, прийнявши оскаржуване рішення не дотримався принципу верховенства права, порушив норми чинного законодавства України та міждержавних угод, а відтак, податкове повідомлення-рішення №0000432305/0 від 26.10.2009 року слід визнати протиправним і скасувати, відповідно, заявлені позовні вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до ч.1 ст.94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст.2, 7-14, 18, 19, 69-72, 86, 87, 94, 143, 158, 160-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Дрогобицькому районі Львівської області №0000432305/0 від 26.10.2009 року.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Відкритого акціонерного товариства «Нафтопереробний комплекс - Галичина» сплачений судовий збір у сумі 3 (три) грн. 40 коп.

Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі у відповідності до ч.3 ст.160 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішення за наслідками апеляційного провадження.

Суддя Сасевич О.М.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 17 квітня 2015 року.