Ухвала суду № 43075486, 03.03.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 березня 2015 р.

Справа № 127/13/876

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді – Качмара В.Я.,

суддів – Курильця А.Р., Ніколіна В.В.,

за участі секретаря – Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Тернопільської об’єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2012 року в справі за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Тернопільміськгаз» до Тернопільської об’єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

У листопаді 2012 року Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Тернопільміськгаз» (далі – ПАТ) звернулося до суду з позовом до Тернопільської об’єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби (далі – ОДПІ) про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення (далі – ППР) від 05.07.2012 №0000392210. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне ППР прийняте з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на формування податкового кредиту за січень та жовтень 2011 року підтверджується належними податковими накладними, виписаними Національною акціонерною компанією «Нафтогаз України» (далі – НАК), а помилки у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних (далі – Реєстр) за ці місяці, які до проведення перевірки були виправлені, не позбавляють позивача такого права.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2012 року в справі №2а-1970/3818/12 заявлений позов задоволено.

Постанову оскаржив відповідач, який в апеляційній скарзі просить її скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог повністю. Апеляційна скарга обґрунтована тим, що в порушення п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України позивачем неправомірно включено до складу податкового кредиту податкові накладні, які зареєстровані з порушенням у Реєстрі.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких міркувань.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що оскільки на момент подачі декларацій з податку на додану вартість (далі – ПДВ) за січень та жовтень 2011 року всі суми податкового кредиту були підтверджені податковими накладними, а технічна помилка в Реєстрі виправлена методом «сторно», то висновок контролюючого органу про виключення зі складу податкового кредиту спірних податкових накладних є неправомірним.

Такі висновки цього суду є правильними з огляду на таке.

На підставі акта від 14.06.2012 №2293/22-10/21155959 документальної планової виїзної перевірки ПАТ з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 по 31.12.2011, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 податковим органом було встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог, п.198.6 ст.198, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено суму ПДВ на 1465793,92грн, у т.ч. за січень, жовтень 2011 року 1358640грн, 107153,92грн відповідно (а.с.8-46 т.1).

Під час перевірки відповідачем встановлено і не заперечується позивачем, що останнім до складу податкового кредиту включено податкові накладні, виписані НАК, які зареєстровані з порушенням в реєстрі отриманих податкових накладних:

- в січні 2011 року податкова накладна від 29.01.2011 №8 ПДВ 1358640грн, в реєстрі отриманих податкових накладних включена з датою виписки 31.01.2011 за №8;

- в жовтні 2011 року податкова накладна від 31.10.2011 №2989 ПДВ 107153,92грн, в реєстрі отриманих податкових накладних включена з датою виписки 31.10.2011 за номером №2969, що призвело до завищення суми податкового кредиту на 1465793,92грн (а.с.54-55, 247-254 т.1).

05.07.2012 відповідачем на підставі вказаного акта прийнято ППР №0000392210, яким збільшено грошове зобов'язання з ПДВ в розмірі 1492583грн (основний платіж 146794грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 26789грн) (а.с.7 т.1)

Позивач з прийнятим ППР не погодився, оскаржив його в адміністративному порядку. За наслідками адміністративного оскарження таке залишено без змін, а скарги - без задоволення (а.с.47-53 т.1).

У ст.198 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) встановлено підстави, за яких у платника ПДВ виникає право на податковий кредит; визначено умови, дату, час та порядок його формування; визначено права і обов’язки платників податку в цій сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.

Зокрема, згідно із п.198.1 цієї статті право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За п.198.2 зазначеної статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку (абзаци перший – третій, сьомий цього пункту).

Згідно з п.198.6 не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 цього Кодексу).

Законом України від 07 липня 2011 року №3609-V «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України», що набрав чинності 06 серпня 2011 року, змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог ст.201 ПК України.

Норми ст.201 ПК України, до яких відсилають правила п.198.6 ст.198 цього Кодексу, регулюють відносини, пов’язані з оформленням і легітимацією податкової накладної. У цій нормі містяться обов’язкові правила щодо форми та порядку заповнення податкових накладних, недотримання яких тягне визнання податкової накладної недійсною; визначено правову природу цього документа, підстави, порядок, умови його складання і надання; встановлено права й обов’язки учасників податкових відносини, пов’язані із складанням, наданням та реєстрацією податкової накладної; передбачено наслідки недотримання обов’язкових вимог щодо форми, змісту та інших дій зі складання, надання та реєстрації податкових накладних.

Так, у п.201.1 цієї статті зазначено, що платник податку зобов’язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну.

За змістом п.201.10 зазначеної статті податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН). Порядок ведення ЄРПН встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними ЄРПН.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН та порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та ЄРПН є підставою для проведення органами державної податкової служби документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

«Порядок ведення ЄРПН», затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, пунктом 1 якого передбачено, що він визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї (далі - податкова накладна та/або розрахунок коригування), до ЄРПН платників податку на додану вартість - продавців товарів (послуг), звіряння даних, що містяться у виданих платникам такого податку - покупцям товарів (послуг) податковій накладній та розрахунку коригування з відомостями, які містяться у ЄРПН.

Системний аналіз наведених податкових норм дає підстави дійти висновку, що платник податку має право на включення до податкового кредиту сум податку, сплачених ним за наслідками господарських операцій, дійсність та достовірність яких має підтверджуватися внесеними до ЄРПН податковими накладними або іншими документами, встановленими ПК України, що посвідчують право на віднесення сум податку до податкового кредиту.

Разом з цим, п.201.6 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов’язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Органи державної податкової служби за даними реєстрів виданих та отриманих податкових накладних, наданих в електронному вигляді, повідомляють платника податку про наявність у такому реєстрі розбіжностей з даними контрагентів. При цьому платник податку протягом 10 днів після отримання такого повідомлення має право уточнити податкові зобов'язання без застосування штрафних санкцій, передбачених розділом II цього Кодексу.

За змістом п.201.14, 201.15 цієї ж статті платники податку зобов'язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об'єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом.

Зведені результати такого обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому ст.46 цього Кодексу. Платник податку веде Реєстр в електронному вигляді, у якому зазначаються порядковий номер податкової накладної, дата її виписки (отримання), загальна сума постачання та сума нарахованого податку, а також реєстраційний номер платника податку - продавця, який видав податкову накладну такому платнику податку. Форма і порядок заповнення Реєстру встановлюються відповідно до вимог розділу II цього Кодексу.

Платники податку щомісяця в терміни, що передбачені для подання податкової звітності (календарний місяць), у тому числі для яких цим розділом встановлено звітний податковий період - квартал, подають органу державної податкової служби копії записів у Реєстрах за такий період в електронному вигляді. Орган державної податкової служби розробляє та розміщує на своєму офіційному веб-сайті програму ведення обліку записів у Реєстрах в електронному вигляді та забезпечує її безкоштовне розповсюдження (включаючи необхідні зміни та доповнення) як шляхом надання доступу до копіювання такої програми, як через Інтернет, так і шляхом запису на магнітні носії інформації платника за його запитом.

Наказом Державної податкової адміністрації України від 24.12.2010 №1002, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.12.2010 за №1402/18697, затверджено форму Реєстру та «Порядок ведення Реєстру» (чинний на час виникнення спірних відносин; далі - Порядок).

Відтак, обґрунтованими є доводи позивача про те, що Реєстр є окремою та відмінною від ЄРПН формою обліку податкових зобов’язань та податкового кредиту платників податків.

Вказані поняття, якраз помилково і ототожнюються відповідачем.

Пунктом 1 Порядку визначено, що Реєстр є формою для запису (реєстрації) виданих та отриманих податкових накладних. Виправлення помилки в Реєстрі здійснюється методом «сторно» за правилами, передбаченими для бухгалтерського обліку, у момент виявлення таких помилок. Коригування помилкових записів у Реєстрі не призводить до потреби формування нових (уточнюючих) реєстрів.

Пункт п.4.3 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 містить положення про те, що помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляються способом сторно. Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки, в яку помилка (сума, кореспонденція рахунків) заноситься червоним чорнилом, пастою кулькових ручок тощо або із знаком «мінус», а правильний запис (сума, кореспонденція рахунків) заноситься чорнилом, пастою кулькових ручок тощо темного кольору.

Апеляційним судом встановлено, що позивач відповідно до п.201.15 ст.201 ПК України та п.3 Порядку в електронному вигляді веде Реєстр, у зв'язку з чим внесення виправлень до нього чорнилом чи пастою кулькових ручок являється неможливим.

За таких обставин, зважаючи на відсутність законодавчо врегульованого порядку виправлення помилок в електронних реєстрах, допущені позивачем помилки в Реєстрі були ним правомірно виправлені у грудні 2011 року, у момент їх виявлення, шляхом складення бухгалтерської довідки та коригування помилкових записів в самих Реєстрах щодо дати виписки та порядкового номеру відповідно вказаних податкових накладних про, що було повідомлено ОДПІ (а.с.66-241 т.1).

Таке виправлення не призвело до зміни зведених показників в податкових деклараціях з ПДВ за січень та жовтень 2011 року.

Принагідно, під час перевірки податковим органом не виявлено розбіжностей по Системі автоматизованого співставлення податкових зобов’язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України (а.с.22 т.1).

Доводи апелянта є надумані, свідчать про переоцінку ним фактичних обставин справи в свою користь, довільне і неправильне трактування вимог податкового законодавства, правил бухгалтерського та податкового обліку.

Водночас, є помилковим покликання суду першої інстанції на вимоги п.9 Порядку, оскільки він регулює особливості заповнення деяких граф розділу I «Видані податкові накладні» Реєстру , при тому, що позивачем не допущено помилки в нумерації отриманих податкових накладних (порядковому номері запису, графа 1 розділу ІІ «Отримані податкові накладні» Реєстру), а помилки в даті виписки та порядковому номері податкових накладних (графи 3, 4 розділу ІІ).

Виходячи з положень ч.2 ст.71 КАС України апеляційний суд враховує, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Підсумовуючи, апеляційний суд приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Доводи апелянта висновків суду не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Тернопільської об’єднаної державної податкової інспекції Тернопільської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2012 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя А.Р. Курилець

Суддя В.В. Ніколін

Повний текст виготовлений 06 березня 2015 року.