Постанова № 42989211, 02.10.2014, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

02 жовтня 2014 року

справа № 0870/7070/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сафронової С.В.

суддів: Поплавського В.Ю. Чепурнова Д.В.

за участю секретаря судового засідання: Надточія В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2012 року

у адміністративній справі № 0870/7070/12 за позовом Публічного акціонерного товариства «Запорізький комбінат будматеріалів» до Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя, за участю Прокуратури Запорізької області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и л а :

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2012 року задоволено адміністративний позов Публічного акціонерного товариства «Запорізький комбінат будматеріалів» до Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя від 06.03.2008 № 0002352302/2/10155, яким Публічному акціонерному товариству «Запорізький комбінат будматеріалів» було визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 1772026,50 грн., в тому числі за основним платежем 1181351 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями - 590675,50 грн.

Не погоджуючись з рішенням суду, державна податкова інспекція у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просила скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга податкового органу підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оскаржуване у цій справі податкове повідомлення-рішення від 06.03.2008 р. №0002352302/2/10155 про донарахування податку на додану вартість в сумі 1181351,00 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 590675,50 грн. (а.с.76 т.1) було винесено Державною податковою інспекцією у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя на підставі акту перевірки № 175/23-00290771 від 19 вересня 2007 року, оформленого за результатом виїзної планової документальної перевірки ВАТ «Запорізький комбінат будматеріалів» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2005 року по 31 березня 2007 року (а.с.10-50 т.1), в якому зафіксовано порушення позивачем підпункту 6.2.1 пункту 6.2 статті 6, підпункту 7.2.1 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з неправомірним віднесенням до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по господарським операціям з придбання природного газу, та порушення п.7, п.п.12.2, п.п.12.6 п.12 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, а також на підставі рішення ДПА у Запорізькій області від 26.02.2008 №874/10/25-020 (а.с.71-75 т.1), прийнятого за наслідками оскарження позивачем податкового повідомлення-рішення від 21.12.2007 за № 58093/25-27 (а.с.83-87 т.1), яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.10.2007 № 0002352302/0/44744 (а.с.51 т.1) в частині 583587,00 грн. застосування штрафної санкції по податку на додану вартість з посиланням на п.п.17.1.6 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», а в іншій частині залишено його без змін.

Наведені в акті перевірки № 175/23-00290771 від 19 вересня 2007 року висновки податкового органу мотивовано тим, що ланцюг придбання природного газу, який поставлено ВАТ «Веста» на адресу ВАТ «Запорізький комбінат будматеріалів», дослідити неможливо, оскільки, відсутні відомості про походження газу, дату його поставки та категорію споживання, а також безпідставністю застосування позивачем нульової ставки податку на додану вартість при включені до податкової декларації сплаченої вартості реалізованого товару у зв'язку з неналежним чином оформленими вантажними митними деклараціями на загальну суму 5 835 874,00 грн.

Зазначна справа розглядалася Господарським судом Запорізької області (а.с.123-130 т.2) та переглядалася Дніпропетровським апеляційним адміністративним судом (а.с.174-181 т.2), та в касаційному порядку Вищим адміністративним судом (а.с.233-237 т.1), яким за касаційною скаргою Державною податковою інспекцією у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя та заявою прокуратури Запорізької області було скасовано постанову Господарського суду Запорізької області від 15.05.2008 р. (а.с.123-130 т.2) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2009 р., а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (а.с.174-181 т.2).

За змістом ухвали Вищого адміністративного суду від 19.06.2012 р., підставою для скасування касаційною інстанцією рішень суду першої та апеляційної інстанцій у цій справі стала передчасність висновків судів без врахування положень ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», та неналежна правова оцінка судами позиції податкового органу щодо недійсності податкових накладних, виписаних на адресу позивача ТОВ «Веста», у зв'язку з відсутністю в них опису (номенклатури) товару, а також інформації щодо походження і належності природного газу, і не врахування доводів відповідача про те, що вантажні митні декларації за період з 01 квітня 2005 року по 31 грудня 2006 року оформлені з порушенням вимог Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації, затвердженої наказом Державної митної служби від 09 липня 1997 року № 307.

Переглядаючи дану справу в апеляційному порядку, судова колегія бере до уваги, що іннші, ніж зазначені в ухвалі Вищого адміністративного суду обставини, сторонами не оспорюються, тому вважає обов’язковою до врахування саме наведену в попередньому абзаці правову позицію касаційної інстанції у цій справі, та рекомендації Вищого адміністративного суду України.

Суд першої інстанції процитувавши в своїй постанові (а.с.286 оборот т.3) вищенаведену позицію Вищого адміністративного суду у цій справі, визнав за необхідне дослідити висновки акту перевірки № 175/23-00290771 від 19.09.2007 р., на підставі яких було прийнято оскаржуване у цій справі податкове повідомлення-рішення, але у той же час не надав належної правової оцінки доводам податкового органу та встановленим ним фактам на підтвердження того, що отриманий позивачем від ТОВ «Веста» природний газ був газом ввезеним на митну територію України відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, укладених на виконання міжнародних договорів України, внаслідок чого дійшов помилкового висновку про поставку позивачу в грудні 2005 року та січні 2006 року від ТОВ «Веста» природного газу українського походження.

Такі висновки суд першої інстанції мотивував тим, що факт поставки позивачу в грудні 2005 року та січні 2006 року з боку ТОВ «Веста» природного газу українського видобутку (СП «Полтавська газонафтова компанія») в розмірі по 300,000 куб. м. підтверджено долученим до матеріалів справи: листом ТОВ «Веста» від 03.09.2012 №235 (а.с.93 т.3), який був надісланий на запит позивача (а.с.91 т.3); складеною ДПІ у Ленінському районі м. Харкова довідкою про результати виїзної позапланової перевірки ТОВ «Веста» код ЄДРПОУ 30288313 з питань правових відносин з позивачем за період з січні 2005 року по березень 2006 року від 23.01.2007 №146/23-304; та тристоронньо підписаними позивачем, ТОВ «Веста» та ВАТ «Запоріжгаз» актами.

На підставі аналізу зазначених вище «доказів», суд першої інстанції посилаючись на недоведеність відповідачем факту постачання позивачу природного газу з обов’язковим оподаткування цих операцій за нульовою ставкою податку на додану вартість, дійшов висновку, що господарські операції позивача з ТОВ «Веста» повинні оподатковуватися податком на додану вартість за загальними правилами.

Щодо необхідності відображення у податковій накладній опису (номенклатури) товару, що поставляється, з зазначенням походження і належності природного газу, суд першої інстанції посилаючись на приписи п.«е» пп.7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та на попередньо викладені ним висновки про необхідність оподаткування операцій позивача із ТОВ «Веста» за загальними правилами, а також на на відсутність законодавчо визначеного обов’язку позивача відображати у податковій накладній відомостей щодо походження і належності природного газу - визнав, що наявні в матеріалах справи копії податкових накладних, виписаних ТОВ «Веста» позивачу по операціях з постачання природного газу в грудні 2005 року - січні 2006 року, оформлені із дотриманням вимог пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», що свідчить про відсутність з боку позивача порушень вимог податкового законодавства по операціях з ТОВ «Веста» в грудні 2005 року - січні 2006 року, і відповідно про неправомірність нарахування позивачу в оскаржуваному податковому повідомленні-рішення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 14176,40 грн.

Разом з тим, суд першої інстанції не надав належної оцінки положенням Закону України «Про податок на додану вартість», якими регулюються вищенаведені павовідносини, зокрема, тому, що відповідно до пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону про ПДВ, якою забороняється віднесення до складу податкового кредиту сум, не підтверджених податковими накладними, а пп.7.2.1 п.7.2 зазначеної статті встановлюється обов'язкові реквізити, які повинна містити податкова накладна, та до переліку яких відноситься опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм) (п. «е»).

Відповідно до пп.7.2.6 п.7.2 цієї ж статті передбачено наслідки порушення порядку заповнення продавцем податкових накладних, що можуть настати для покупця у випадку включення до податкового кредиту ПДВ за такими накладними. В разі одержання від продавця неправильно заповненої податкової накладної покупець має право звернутися до кінця поточного податкового періоду з відповідною заявою до органу державної податкової служб за своїм місцезнаходженням, додавши до заяви документи, що засвідчують придбання товарів (робіт, послуг). Відсутність вказаної заяви не дає права включати до податкового кредиту суми ПДВ за такими накладними.

Тобто, право платника податків на віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту залежить від наявності документу, який підтверджує правомірність такого віднесення – податкової накладної або митної декларації.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що податкові накладні від 02.12.2005 № 4897 на загальну суму 9272,41 грн. в т.ч. ПДВ 1545,40 грн. (а.с.105 т.1), від 21.12.2005 № 5202 на загальну суму 5786 грн. в т.ч. ПДВ 964,33 грн. (а.с.106 т.1), від 26.12.2005 №5431 на загальну суму 40000 грн. в т.ч. ПДВ 6666,67 грн. (а.с.107 т.1), від 28.12.2005 №5548 на загальну суму 30000 грн. в т.ч. ПДВ 5000 грн.(а.с.108 т.1), що були виписані контрагентом позивача - ТОВ «Веста» на поставлений газ за умовами договору № 54/03-г від 21.05.2003р. (а.с.91-92 т.1) – не містять в собі опису (номенклатури) товару, що поставляється, а також інформації щодо країни походження газу і про належність природного газу, що згідно вимог постанови КМУ від 27.12.2001р. №1729 (в редакції постанови КМУ від 22.01.2004р. № 67) було обов'язковим для зазначення на час поставки газу, оскільки такі дані були невід'ємним істотним реквізитом податкової накладної при здійсненні операцій з поставки природного газу у грудні 2005 р та в січні 2006 р.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції не врахував, що позивач повинен був усвідомлювати, що у відповідності до Законів України "Про державний бюджет України на 2005 та 2006" роки здійснюється різне оподаткування газу в залежності від його походження, і при придбанні палива позивач мав можливість вимагати та отримати інформацію про товар, країну його походження.

Колегія суддів зазначає, що в договорі № 54/03-г від 21.05.2003р. (а.с.91-92 т.1 не визначається країна походження палива, тобто можлива поставка будь - якого походження природного газу, у зв’язку з чим позивач повинен був вжити заходи по належному підтвердженню у податковому обліку країни походження газу, але не зробив цього, що фактично є порушенням Законів України Про державний бюджет України на 2005 та 2006 роки в частині встановлених особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з природним газом.

Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що позивач не підтвердив правомірність віднесення сум до податкового кредиту по операціях придбання ним природного газу, внаслідок чого унеможливлено встановлення країни проходження газу, а відповідно і підтвердження правомірності сум податкового кредиту.

Відсутність обов`язкових реквізитів податкової накладної, яка відповідно до абзацу третього підпункту 7.2.3 пункту 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР визначена законодавцем не тільки як податковий звітний документ, але одночасно і як розрахунковий документ, призводить до того, що таку податкову накладну не може бути розцінено допустимим доказом, який підтверджує право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, тому висновки суду першої інстанції у цій частині є помилковими.Саме

Оскільки судом першої інстанції надано не правильну оцінку впливу відсутності певних реквізитів податкової накладної на її значення, як допустимого доказу права платника податку на податковий кредит, судова колегія виходячи з того, що порушення позивачем порядку складання податкової накладної щодо не зазначення опису (номенклатури) товару, та інформації щодо країни і належності природного газу - є суттєвими недоліками з точки зору повноти та достовірності відтворення змісту операції з поставки газу, і відповідно повинно мати наслідком виключення їх з кола доказів, які підтверджують правомірність формування сум податкового кредиту по операціям придбання природного газу.

Не надано судом першої інстанції також оцінки неправомірному заниженню позивачем суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1167175 грн. по операціях з експорту товарів, в тому числі: за квітень 2005 року - 114958 грн., за серпень 2005 року - 143731 грн., за грудень 2005 року в розмірі 154154 грн., за квітень 2006 року в розмірі 256947 грн., за липень 2006 року в розмірі 256280 грн., за жовтень 2006 року в розмірі 121068 грн. та за грудень 2006 року в розмірі 12036 грн.

Внаслідок помилкового розуміння та застосування до спірних правовідносин положень пп.3.1.3 п.3.1 ст.3, п.п.5.1, 5.2 ст.5, п.6.1. пп.6.2.1. п.6.2 п.6.3. ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість», ст..69 Митного кодексу України, Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Положення про вантажну митну декларацію» від 09.06.1997 № 574, та Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації, затвер дженої наказом Державної митної служби України від 07.09.1997 № 307, суд першої інстанції дійшов помилкових висновків про безпідставність тверджнь податкового органу про встановлення порушення вимог чинного законодавства України щодо неналежного оформлення вантажних митних декларацій на загальну суму 5835874 грн., в тому числі по періодах: квітень 2005 року в розмірі 574791 грн., серпень 2005 року - 718655 грн., грудень 2005 року - 770771 грн., квітнень 2006 року - 1284737 грн., липень 2006 року - 1281398 грн., жовтень 2006 року - 605341 грн., грудень 2006 року - 600181 грн..

Такі висновки суду першої інстанції мотивовані недоведеністю відповідачем правомірності прийнятого ним спірного податкового повідомлення-рішення, та обгрунтованістю заявлених у цій справі вимог позивача, оскільки під час здійснення ним митного оформлення вантажу, у митного органу не виникало будь-яких зауважень до оформлення митних декларацій, на яких проставлено відбитки особистої номерної печатки відділу контролю за переміщенням товарів митниці, та інші документи, необхідні для здійснення митного оформлення, що свідчать про завершення митного оформлення та вивезення товару за митну територію України задекларованого у вантажних митних деклараціях.

Проте, такі висновки суперечать як нормам матеріального права, які цитуються судом першої інстанції в судовому рішенні, так і фактичним обставинам які свідчать про безпідставність застосування позивачем нульової ставки ПДВ при включенні до подвткової декларації з ПДІ вартості реалізованого товару у зв’язку з неналежним оформленням вантажних митних декларацій на загальну суму 5835874,0 грн., що призвело до заниження позивачем чистої суми податку на додану вартість у розмірі 1181351,0 грн.

Відповідно до пп. 6.2.1 п. 6.2 Закону України «Про податок на додану вартість» товари вважаються експортованими платником податку в разі, якщо їх експорт засвідчений належно оформленою митною вантажною декларацією.

Порядок оформлення митної декларації чітко врегульований Інструкцією про порядок заповнення вантажної митної декларації, затвердженої наказом Державної митної служби України від 07.09.1997 № 307, де: в графі 31 «вантажні місця» визначено обов’язок зазначати точні дані про товар (комерційна та фірмова назва товару, фірма (країна) виробника, характеристики товару, а саме, про: розміри, номери моделей, стандарти, типи, маркування, розфасування, комплектність тощо), які необхідні для його ідентифікації та однозначної класифікації… під № 1 зазначається точний опис товарів, що декларується митному орагану: повне найменування, технічні та основні (головні) комерційні характеристики, що визначають основні якісні та кількісні параметри товарів (стандарт, ОСТ, ТУ, сорт, марка, модель, артикул, розмір, комерційна та фірмова назва, фірма виробника, тощо); а в графі 34 «країна походження» встановлено обов’язок зазначати код країни походження товару відповідно до Класифікатора країн світу.

Внаслідок дослідження долучених до матеріалів справи копій вантажних митних декларацій (том 3), судовою колегією встановлено, що при оформлені позивачем в період з 01.04.2005 р. по 31.12.2006 р. ВМД, в графі 31 цих ВМД не було зазначено фірму виробника товару експортованого позивачем на умовах комісії, чим порушено вимоги Інструкції про порядок заповнення вантажної митної декларації, затвердженої наказом Державної митної служби України від 07.09.1997 № 307

Під час дослідження зазначених вище ВДМ судовою колегію встановлено, що в графі 2 «відправник, експортер» зазначено ВАТ «ЗКБМ», а у графі 9 «Особа, відповідальна за фінансове врегулювання» зазначено ПП «Кувера ТМ», та відповідно ПП «А.Р.К», але на зворотній стороні ВДМ зазначені додаткові відомості до графи 2 - ПП «Кувера ТМ» (ПП «А.Р.К»). Згідно долучених до матеріалів справи Інвойсів № 5, № 26, № 10, № 23, № 31, № 33 і т.д. (а.с.213, 227, 238, 246, 254, 261 т.3 і т.д.) продавцем товару зазначено – ПП «Кувера ТМ», а умови поставки зазначено на умовах FCA Франко-Перевізник означає, що зобов'язання продавця щодо поставки вважається виконаним після передачі товару, очищеного від мита на експорт, під відповідальність перевізника, названого покупцем у погодженому місці або пункті, що у відповідно до пп6.2.1 ст.6 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР означає, що при здійсненні експортних поставок продукції податкові зобов'язання з ПДВ за нульовою ставкою виникають на дату фактичного вивезення цієї продукції за межі митних кордонів України платником податку із відповідним підтвердженням цього належно оформленою ВМД, і за наявності відповідних документів та виконання необхідних умов згідно з правилами Інкотермс в частині вивезення (експортування) товарів за межі митної території України платником податку.

Тобто, товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі митної території України в разі, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належно оформленою митною вантажною декларацією.

У цій справі суд першої інстанції дійшов висновку про встановлення факту експорту товарів позивачем та обґрунтованості застосування ним нульової ставки податку на додану вартість, проте не врахував, що вивезення (експортування) товару позивача відбулося за неналежно оформленими митними вантажними деклараціями.

Враховуючи те, що ПАТ «Запорізький комбінат будматеріалів» експортні поставки здійснював на умовах FCA, і на час декларування ПДВ у спірний період часу не мав підтвердження вивезення товарів, що підтверджено ВМД з відміткою інших дат перетину кордону України, ніж звітується позивачем, та звітами комісіонера, які містять в т.3 цієї адміністративної справи, судова колегія позивача не мав прав операції з поставки товарів, що були вивезені (експортовані) за межі митної території України обчислювати за нульовою ставкою ПДВ.

Крім того, судова колегія звертає увагу на те, що у перевірених звітних періодах товар позивачем не вивозився за межі митних кордонів України, а відвантажувався до місця формування експортних вантажів для наступної відправки за кордон, відповідно чого податкові зобов’язання за нульовою ставкою ПДВ мали визначатися лише після фактичного перетину товарами митного кордону, а не у зазначених ним звітних періодах, що свідчить про порушення позивачем вимог п.6.1 пп.6.2.1 п.6.2 ст.6 Закону України «Про податок на додану вартість» при застосуванні ним нульової ставки з ПДВ при включенні до податкової декларації з ПДВ вартості реалізованого товару в період з квітня 2005 р по грудень 2006 р.

Підсумовуючи вищенаведене, судова колегія дійшла висновку про обґрунтованість доводів апеляційної скарги податкового органу, у зв’язку з чим вважає за необхідне її задовольнити, а постанову суду першої інстанції скасувати, та прийняті у цій справі нове рішення про відмову у задоволені адміністративного позову Публічного акціонерного товариства «Запорізький комбінат будматеріалів» в повному обсязі.

Керуючись п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ст.205, ст.207 КАС України, судова колегія –

П о с т а н о в и л а :

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя – задовольнити

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2012 року – скасувати, та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні адміністративного позову Публічного акціонерного товариства «Запорізький комбінат будматеріалів» до Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, визначені статтею 212 Кодексу адміністративного судочинства України .

Головуючий: С.В. Сафронова

Суддя: В.Ю. Поплавський

Суддя: Д.В. Чепурнов