Постанова № 42928800, 23.12.2014, Чернівецький окружний адміністративний суд

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 грудня 2014 р. м. Чернівці Справа №824/2771/14-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Григораша В.О.;

секретаря судового засідання - Сопко В.Ю.;

за участю:

представника позивача - Янчука Р.О.;

представника відповідача - Фуштея М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Відкрите акціонерне товариство "Авіакомпанія "Буковина" до Державна податкова інспекція у м. Чернівцях Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення, -

ВСТАНОВИВ:

В поданому до суду адміністративному позові ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" (позивач) просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернівцях Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області (відповідач) від 28.02.2011 року №0000180231/0.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що в період з 10.01.2011року по 04.02.2011року посадовими особами податкового органу, на підставі направлення від 10.01.2011 року №024026, було проведено планову виїзну перевірку ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" за період з 01.10.2009 року по 30.09.2010 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства. За результатами перевірки складено акт № 363/23-1-22838502 від 11.02.2011 року.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000180231/0 від 28.02.2011 року, яким позивачу нараховано грошове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 771145,00 грн, в тому числі 616916,00 грн за основним платежем по податку на додатку вартість та 154229,00 грн за штрафними санкціями. Крім цього, згідно з даними облікової картки, станом на 28.03.2011 року позивачу донараховано 2140769 грн основного боргу та 942000, 90 грн - пеня за несвоєчасну сплату податку.

Позивач не погоджується з правомірністю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0000180231/0 від 28.02.2011 року з наступних підстав.

В п.3.2.3 акта перевірки №363/23-1-22838502 від 11.02.2011 року вказується на наступні порушення: занижено суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет у сумі 616916,00 грн; завищено суму від'ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 22.1 декларації з ПДВ) на суму 2140769,00 грн.

Позивач зазначив, що незрозумілими є висновки перевірки, що викладені в п. 3.2.2 п. 3.2 акту стосовно віднесення до складу податкового кредиту сум нарахованих на послуги, отримані від нерезидента та включені до податкових зобов`язань у попередньому періоді. Зазначив, що відповідно до п.п.7.5.2 п. 7.5. ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" датою виникнення права на податковий кредит для операцій з імпорту послуг нерезидентом на митній території України є дата сплати податку по податкових зобов`язаннях згідно п.п.7.3.6 цього Закону. Датою сплати податку на додану вартість слід вважати подання до податкових органів податкової декларації з ПДВ із задекларованою сумою податкових зобов`язань щодо послуг нерезидента (рядок 7 декларації ПДВ), тому така сума ПДВ з послуг є сплаченою з моменту нарахування ПДВ та включення в податкову декларацію попереднього місяця. У разі виявлення помилки, допущеної у податковій декларації, платник податків має право подати уточнюючий розрахунок. Також позивач зазначає, що податкове законодавство визначає тільки період за який проводиться виправлення і їх облік не залежить від дати подачі уточнюючого розрахунку.

З таблиці на сторінці 32 акту перевірки позивачем встановлено, що до складу податкового кредиту не в повній мірі віднесено суми податкового зобов`язання попереднього періоду що відображені у таблиці на сторінці 15 акту перевірки.

Крім того, в судовому засіданні зазначив, що аналізуючи матеріали попередньої перевірки за період з 01.04.2008 року по 30.09.2009 року (акт перевірки №4111/23-2/22838502 від 09.12.2009року) перевіркою було встановлено, що підприємство в рядку 7 декларації з ПДВ за вересень 2009 року «послуги, отримані від нерезидента на митній території України» не декларувало податкове зобов`язання, а тому податковим органом було самостійно нараховано підприємству 849060,00 грн податкових зобов`язань з ПДВ. Наявність податкового зобов`язання за вересень 2009 року підтверджується і даними журналу ордеру по рахунку 632 за вересень 2009 року. Враховуючи наведене, вважає правомірним факт подання уточнюючого розрахунку за жовтень 2009 року, в якому збільшено податковий кредит на 849060,00 грн, які нараховані податковим органом підприємству у вересні 2009 року.

Також, причиною заниження податкового зобов`язання у листопаді 2009 року та його завищення у грудні 2009 року на суму 33933,98 дол. США або 270962,83 грн є безпідставне перенесення податковим органом акта виконаних робіт №11.2009 від 30.11.2009 року по імпортному контракту №18/9 від 01.12.2008 року на суму 270962,83 грн із звітного періоду листопад у звітний період грудень, що призвело до безпідставного зняття даної суми із зобов`язань за листопад 2009 року та збільшення зобов`язання за грудень 2009 року.

Вважає, що посилання перевіряючих на п. 3 Розділу II Прикінцевих положень Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України" від 20.05.2010 року №2275-VІ є необґрунтованим, оскільки зазначений Закон набрав чинності з 16.06.2010 року і не має зворотної дії. Тому, позиція перевіряючих щодо неможливості відображання у рядку 23.2 значення рядка 26 попередньої декларації (окрім сум фактично сплачених постачальникам) до набрання чинності зазначено Закону є хибною.

Враховуючи наведене, позивач вважає, що податкове повідомлення-рішення від 28.02.2011 року №0000180231/0 прийнято відповідачем необгрутовано та без врахування всіх обставин для його прийняття, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідач, не погоджуючись із позовними вимогами, надав суду письмові заперечення, в яких зазначив наступне.

За висновками перевірки, що викладені в акті № 363/23-1/22838502 від 11.02.2011 року, позивачем порушено п. 6.5 ст. 6, п.п. 7.3.1, 7.3.6 п. 7.3, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" в результаті чого встановлено, що: 1) позивачем занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 616916,00 грн, у тому числі, занижено за жовтень 2009 року на 627676,00 грн, за грудень 2009 року - 356743,00 грн, за липень 2010 року - 206280,00 грн, за серпень 2010 року - 212828,00 грн та завищено за листопад 2009 року на 786611,00 грн.; 2) позивачем завищено суму від'ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 22.1 декларації з ПДВ), на 2140769,00 грн, у тому числі: завищено за жовтень 2009 року на 454,00 грн, за листопад 2009 року - 613819,00 грн, грудень 2009 року - 1235398,00 грн, за лютий 2010 року - 347773,00 грн, за березень 2010 року - 2882,00 грн, за квітень 2010 року - 70404,00 грн, за травень 2010 року - 4488,00 грн, за вересень 2010 року - 23838,00 грн, та занижено за січень 2010 року на 158287,00 грн.

За результатами перевірки ДПІ у м. Чернівці прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000180231/0 від 28.02.2011 року, яким збільшено грошове зобов`язання позивача з податку на додану вартість на 616916,00 грн та 154229,00 грн за штрафними (фінансові) санкціями.

Обгрунтовуючи правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідач посилається на те, що позивач, придбаваючи у нерезидентів на митній території України послуги з оренди повітряних суден, включив до податкового кредиту суми ПДВ, нараховані у ціні цих послуг в податкових деклараціях до того, як ці суми були задекларовані ним у складі податкових зобов'язань. При цьому, перевіркою зафіксовано за які звітні податкові періоди були включені такі суми ПДВ до податкового кредиту без декларування цих сум у складі податкових зобов'язань у деклараціях, поданих до податкового органу. Як приклад, зазначив, що за даними основної декларації з ПДВ за грудень 2009 року в рядку 12.4. підприємством задекларовано податковий кредит в сумі 1422037,00 грн. В основній декларації з ПДВ за листопад 2009року підприємством не задекларовано податкових зобов'язань по поставці послуг нерезидентом (рядок 7 декларації). Підприємством 22.01.2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2009 року, в якому збільшено суму податкових зобов'язань з ПДВ за отримані від нерезидента послуги на 1422037,00 грн. Отже, право на декларування податкового кредиту з послуг, отриманих від нерезидента в сумі 1422037,00 грн в рядку 12.4.деклараціїї з ПДВ підприємство має тільки в декларації за січень 2010 року, оскільки 22.01.2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2009 року.

Аналогічні порушення щодо правильності визначення дати виникнення права підприємства на податковий кредит з послуг отриманих від нерезидента перевіркою встановлено також в жовтні 2009 року - травні 2010 року.

Стосовно твердження позивача про застосування податковим органом п. 3 Розділу II Прикінцевих положень Закону України від 20.05.2010 року №2275-VІ, відповідач зазначає, що дана норма Закону відображена на ст. 38 Акту та застосовувалась тільки в тих періодах в яких Закон України від 20.05.2010 року №2275-VІ набрав чинності, а саме липень та серпень 2010 року, що відповідно і зазначено на ст. 38-39 акту перевірки.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив суд задовольнити їх у повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти позовних вимог та просив суд відмовити у їх задоволенні у повному обсязі.

Заслухавши пояснення сторін, перевіривши матеріали справи, встановивши фактичні обставини в справі, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню у повному обсязі, з наступних підстав.

Судом встановлено, що ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" (код ЄДРПОУ 22838502) відповідно до Свідоцтва Серії А00 №353475 зареєстроване як юридична особа за адресою вул. Чкалова, буд. 30, м. Чернівці, Чернівецька область (а.с.5 т.1). Відповідно до Довідки про включення до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України №847 видами діяльності позивача за КВЕД є: діяльність авіаційного пасажирського транспорту, підпорядкованого розкладу; діяльність авіаційного вантажного транспорту, підпорядкованого розкладу; діяльність авіаційного вантажного нерегулярного транспорту; діяльність авіаційного пасажирського нерегулярного транспорту (а.с.6 т. 1).

В період з 10.01.2011 року по 04.02.2011 року, представникам позивача на підставі направлень від 10.01.2011 року №024026 проведена планова виїзна перевірка ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 року по 30.09.2010 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 11.02.2011 року №363/23-1/22838502 (а.с.7-99 т.1) (далі - акт перевірки), яким, зокрема, встановлено порушення п. 6.5 ст. 6, п.п. 7.3.1, 7.3.6 п. 7.3, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", п. 3 Розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України", в результаті чого:

- занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет всього в сумі 616916,00 грн, у тому числі: занижено за жовтень 2009 року в сумі 627676,00 грн, грудень 2009 року в сумі 356743,00 грн, липень 2010 року в сумі 206280,00 грн, серпень 2010 року в сумі 212828,00 грн та завищено за листопад 2009 року в сумі 786611,00 грн;

- завищено суму від'ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 22.3 декларації з ПДВ) всього в сумі 2140769,00 грн, у тому числі: завищено за жовтень 2009 року в сумі 454,00 грн, листопад 2009 року в сумі 613819,00 грн, грудень 2009 року в сумі 1235398,00 грн, лютий 2010 року в сумі 347773,00 грн, березень 2010 року в сумі 2882,00 грн, квітень 2010 року в сумі 70404,00 грн, травень 2010 року в сумі 4488,00 грн, вересень 2010 року в сумі 23838,00 грн та занижено за січень 2010 року в сумі 158287,00 грн.

Не погоджуючись із актом перевірки, позивач 09.03.2011 року подав на нього заперечення до ДПІ у м. Чернівці. Рішенням від 14.03.2011 року №2819/10/22-025, Державна податкова інспекція у м. Чернівці роз'яснила позивачу, що нормами чинного законодавства передбачено розгляд скарг платників податків на податкові повідомлення-рішення про визначення сум грошових зобов'язань платників податків і не передбачено розгляд скарг на акт перевірки, так як акт перевірки не є документом, відповідно до якого у платника податків виникають зобов'язання (а.с.101-102).

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000180231/0 від 28.02.2011 року, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 616916,00 грн за основним платежем та 154229,00 грн за штрафними (фінансові) санкціями (а.с.100 т.1).

Не погоджуючись з прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням №0000180231/0 від 28.02.2011 року, позивач звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду із позовом про визнання його протиправним та скасування.

Дана адміністративна справа №824/2771/14-а судом першої інстанції слухалась повторно, після скасування ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.08.2014 року №К/9991/73729/11 (а.с.229-231 т.1) в касаційному порядку постанови Чернівецького окружного адміністративного суду від 07.06.2010 року №2а/2470/695/11 (а.с.168-172 т.1) та ухвали Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11.10.2011 року №2а/2470/695/11, якими адміністративний позов задоволено у повному обсязі (а.с.195-196 т.1).

Направляючи справу на новий розгляд, Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 13.08.2014 року №К/9991/73729/11 зазначив, що суди попередніх інстанцій не встановили обставини, на які є посилання в акті перевірки як на підставу донарахування сум податкових зобов`язань згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням. Зазначено, що під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо зафіксованих в акті перевірки порушень податкового законодавства та вирішити спір відповідно до встановлених у справі обставин та норм матеріального права.

До вказаних спірних правовідносин суд застосовує наступні положення законодавства та робить висновки по суті спори.

Згідно ч. 2 ст. 5 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

При вирішенні даної адміністративної справи суд застосовує нормативно-правові акти, які були чинними на момент виникнення спірних правовідносин, відповідно на момент прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Статтею 21 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755 - VI (далі - ПК України) визначені обов'язки органів державної податкової служби, серед яких обов'язок дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Органи державної податкової служби та їх посадові особи при прийнятті рішень у т.ч. податкових повідомлень-рішень, зобов'язані виходи із наявності в діяльності платника податків об'єктивних порушень вимог податкового законодавства, які задокументовані актом перевірки.

Згідно Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства (далі - Порядок), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 року №984 під актом перевірки розуміють службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державної податкової служби.

Відповідно до п.п.5, 6 Порядку в акті перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень. При цьому ці порушення в акті перевірки викладаються чітко, об'єктивно та в повній мірі із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Згідно положень ПК України, а також враховуючи принципи прийняття суб'єктом владних повноважень рішень, які викладенні у ч.3 ст.2 КАС України, не допускається прийняття рішень, у т.ч. податкових повідомлень-рішень на підставі припущень, які не підтверджуються відповідними доказами. Цей критерій вимагає від суб'єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує Закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації.

У силу положень ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме на податковий орган покладено обов'язок доказувати законність своїх рішень. При цьому під доказами в адміністративному судочинстві розуміють будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч.1 ст.69 КАС України).

Так, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту перевірки. Дослідженням змісту зазначеного акту перевірку суд прийшов до висновку, що він не відповідає вимогам Порядку в частині чіткого, об'єктивного відображення порушень податкового законодавства. Факти викладені у ньому не в повній мірі відповідають встановленим обставина справи, що у сукупності з іншими обставинами, призвело до винесення необгрунтованого податкового повідомлення-рішення. До зазначеного суд дійшов виходячи із наступного.

Згідно змісту акту перевірки та відповідно до пояснень представників сторін у справі, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стала наявність в діяльності позивача порушень вимог п. 6.5 ст. 6, п.п. 7.3.1, 7.3.6 п. 7.3, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" внаслідок яких відповідачем збільшено позивачу суму грошового зобов`язання на додану вартість, яка підлягає до сплати в бюджет всього в сумі 616916,00 грн та зменшено податковий кредит на загальну суму 2081380,00 грн.

Враховуючи зазначене та з метою встановлення правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд вважає за необхідним встановити правомірність та обгрунтованість висновків податкового органу щодо збільшення позивачу сум грошового зобов`язання на додану вартість та зменшення податкового кредиту. При цьому, суть порушень позивачем податкового законодавства зводиться податковим органом до того, що позивач, придбаваючи у нерезидентів на митній території України послуги з оренди повітряних суден, включив до податкового кредиту суми ПДВ, нараховані у ціні цих послуг в податкових деклараціях до того, як ці суми були задекларовані ним у складі податкових зобов'язань.

Згідно преамбули Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (в редакції, що діяв на момент в спірних правовідносин (далі - Закон № 168/97-ВР) цей Закон визначає платників податку на додану вартість, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Пунктом 1.6 та 1.7 ст.1 Закону № 168/97-ВР визначено, що податкове зобов'язання - загальна сума податку, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, що визначена згідно з цим Законом; податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до п.п.7.3.1. п.7.3. ст.7 Закону №168/97-ВР датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Відповідно до п.п.7.3.6. п.7.3. ст.7 Закону №168/97-ВР датою виникнення податкових зобов'язань при імпорті є дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті. Датою виникнення податкових зобов'язань при імпортуванні робіт (послуг) є дата списання коштів з розрахункового рахунку платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом залежно від того, яка з подій відбулася першою.

Згідно п.п.7.4.5. п.7.4. ст.7 Закону №168/97-ВР не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Відповідно до п.п.7.5.2. п.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті.

Згідно п.п.7.4.5. п.7.4. ст.7 Закону №168/97-ВР не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Отже, для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України декларування суми податкових зобов'язань законом прирівняні до їх сплати.

Листом від 17.10.2005 року № 20667/7/16-1517-26 Державної податкової адміністрації України роз'яснено, що датою виникнення податкового кредиту при отриманні послуг від нерезидента є дата сплати податку по податкових зобов'язаннях. Датою сплати податку до бюджету в такому разі згідно цих роз'яснень вважається дата подання до податкової інспекції (адміністрації) податкової декларації з ПДВ, в якій сума податку на додану вартість за отримані від нерезидента послуги включена до податкових зобов'язань (рядок 7).

Відповідно до пункту 5.7 Порядку заповнення і подання податкової декларації з ПДВ, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 року № 166, до розділу II "Податковий кредит" (рядки 10 - 15 декларації) включаються обсяги придбання (виготовлення, будівництва, спорудження) з податком на додану вартість або без податку на додану вартість товарів (послуг), основних фондів на митній території України, імпортованих товарів, отриманих на митній території України від нерезидента послуг з метою їх подальшого використання у межах господарської діяльності платника податку, а також тих, які не призначаються для їх використання у господарській діяльності, або придбані з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України, місце поставки яких визначається відповідно до пункту 6.5 статті 6 Закону №168/97-ВР, окремо за цілями використання (здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню, звільнені від оподаткування, не є об'єктом оподаткування).

Надаючи оцінку твердженням сторін з приводу правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0000180231/0 від 28.02.2011 року, судом встановлено наступне.

З акта перевірки судом встановлено, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01.10.2009 року по 30.09.2010 року встановлено їх завищення на суму 779470,00 грн, в тому числі: за жовтень 2009 року - 216570,00 грн, за листопад 2009 року - 389362,00 грн, за січень 2010року - 191500,00 грн, за лютий 2010 року - 335580,00 грн, за березень 2010 року - 98850,00 грн та їх заниження за грудень 2009 року - 170104,00 грн, за квітень 2010 року - 6667,00 грн, за червень 2010 - року - 37954,00 грн, за липень 2010 року - 153466,00 грн, за серпень 2010 року - 71543,00 грн та вересень 2010 року - 12658,00 грн. Зведені дані щодо повноти визначення податкових зобов'язань з ПДВ наведено на сторінці 15 акту перевірки (а.с.71).

Перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.10.2009 року по 30.09.2010 року встановлено його завищення всього на суму 2081380,00 грн, втому числі: за жовтень 2009 року - 849060,00 грн, за листопад 2009 року - 216570,00 грн, за грудень 2009 року - 1422037,00 грн, лютий 2010 року - 309207,00 грн, квітень 2010 року - 343391,00 грн, серпень 2010 року - 122,00 грн та його занижено за січень 2010 року у сумі 669546,00 грн, за березень 2010 року - 145020,00 грн , за травень 2010 року - 244441,00 грн. Зведені дані щодо задекларованих та встановлених в ході перевірки сум податкового кредиту наведено на сторінці 32 акту перевірки (а.с.38).

Перевіркою правильності визначення податковим органом податкових зобов`язань та податкового кредиту за період жовтень 2009 року - січень 2010 року судом встановлено наступне.

За даними основної декларації з ПДВ за жовтень 2009 року (№9001963290 від 19.11.2009 року) в рядку 12.4 позивачем податковий кредит не декларувався. Згідно уточнюючого розрахунку №9002053264 від 27.11.2009 року позивачем збільшено значення рядка 12.4. декларації з ПДВ за жовтень 2009 року на 849060,00грн.

Аналізуючи матеріали попередньої перевірки (акт перевірки №4111/23-2/22838502 від 09.12.2009 року (а.с.48-90 т.2) за період з 01.04.2008 року по 30.09.2009 року представниками податкового органу встановлено, що позивач в рядку 7 "Послуги отримані від нерезидента на митній території України" декларації з ПДВ за вересень 2009 року не декларував податкове зобов`язання. Таким чином, податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем п.п.7.5.2. п.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР в наслідок чого завищено податковий кредит за жовтень 2009 року на 849060,00грн.

Разом з тим, дослідженням під час розгляду даної справи акту перевірки №4111/23-2/22838502 від 09.12.2009 року судом встановлено, що перевіркою в розділі 3.6.14 акту перевірки встановлено, що в порушення п.6.5. ст.6, п.п.7.3. ст.7 Закону №168/97-ВР позивач у вересні 2009 року не нарахував та не задекларував податкові зобов'язання по податку на додану вартість з імпорту послуг, наданих нерезидентом на митній території України в розмірі 4245300,00 грн, або 530000,00 дол. США, в результаті чого занижено податкові зобов`язання по ПДВ за вересень 2009 року в сумі 849060,00 грн та донараховано на зазначену суму податкові зобов`язання по ПДВ за вересень 2009року. Наявність податкового зобов'язання за вересень 2009 року з послуг від нерезидента на митній території України підтверджується даними журналу ордеру по рахунках 632 за вересень 2009 року (а.с.15-27 т.2).

Отже, з наведеного слідує, що за наявності податкових зобов`язань по ПДВ за вересень 2009 року в сумі 849060,00 грн, у відповідності до п.п. 7.5.2. п. 7.2. ст. 7 Закону №168/97-ВР позивачем правомірно збільшено значення рядка 12.4. декларації з ПДВ за жовтень 2009 року на 849060,00 грн згідно уточнюючого розрахунку №9002053264 від 27.11.2009 року.

Враховуючи зазначене, на думку суду, висновки перевірки про завищення позивачем податкового кредиту за жовтень 2009 року на 849060,00 грн зроблено без врахування вищезазначених обставин та є помилковими.

Перевіркою встановлено, що за даними основної декларації з ПДВ за листопад 2009 року (№9002283459 від 18.12.2009 року) в рядку 12.4 позивачем задекларовано податковий кредит в сумі 849060,00грн. За даними основної декларації з ПДВ за жовтень 2009 року (№9001963290 від 19.11.2009 року) значення рядка 7 декларації з ПДВ складає 849060,00грн, за даними перевірки значення рядка 7 декларації з ПДВ складає 632490,00грн, розбіжність складає 216570,00грн (849060,00грн - 632490,00грн). Таким чином, податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем п.п.7.5.2. п.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР в наслідок чого завищено податковий кредит за листопад 2009 року на 216570,00грн.

Перевіркою встановлено, що за даними основної декларації з ПДВ за грудень 2009 року (№205341 від 20.01.2010 року) в рядку 12.4 позивачем задекларовано податковий кредит в сумі 1422037,00 грн. В основній декларації з ПДВ за листопад 2009 року (№9002283459 від 18.12.2009 року) позивачем не задекларовано податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України (рядок 7 декларації з ПДВ). Позивачем 22.01.2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань по ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2009 року (№9000030479 від 22.01.2010 року), в якому збільшено суму податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України на 1422037,00 грн. Таким чином, податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем п.п.7.5.2. п.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР в наслідок чого завищено податковий кредит за грудень 2009 року на 1422037,00 грн.

Перевіркою встановлено, що за даними основної декларації з ПДВ за січень 2010 року (№9000336633 від 19.02.2010 року) в рядку 12.4 позивачем задекларовано податковий кредит в сумі 363129,00 грн. В основній декларації з ПДВ за грудень 2009 року (№205341 від 20.01.2010 року) позивачем не задекларовано податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України (рядок 7 декларації з ПДВ). Позивачем в лютому 2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань по ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2009 року (№9000342181 від 19.02.2010року), в якому збільшено суму податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України на 363129,00грн.

Перевіркою встановлено, що в січні 2010 року позивачем було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань по ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2009 року (№9000030479 від 22.01.2010року), в якому збільшено суму податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України на 1422037,00грн. Перевіркою встановлено, що сума податкових зобов`язань по ПДВ з послуг від нерезидента на митній території України (рядок 7 декларації з ПДВ) за листопад 2009року складає 1032675,00грн. Таким чином, податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем п.п.7.5.2. п.7.2. ст.7 Закону №168/97-ВР в наслідок чого занижено податковий кредит за січень 2010 року на 669546,00 грн (1032675,00грн-363129,00грн).

З матеріалів справи судом встановлено, що причиною заниження податкового зобов`язання у листопаді 2009 року та його завищення у грудні 2009 року, зокрема, на суму 33933,98 дол. США або 270962,83 грн є безпідставне перенесення податковим органом акта виконаних робіт №11.2008 від 30.11.2009 року по імпортному контракту №18/9 від 01.12.2008 року укладеного з компанією "C.A.Z S.A.R" на зазначену суму із звітного періоду листопад у звітний період грудень і, як наслідок, зняття даної суми із зобов`язань за листопад 2009 року та збільшення зобов`язання за грудень 2009 року, що також підтверджується тим, що згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 632 за грудень 2009 року у бухгалтерському обліку позивача по даному контрагенту операції відсутні (а.с.17 т.2).

Крім того, з акта перевірки судом встановлено, що до складу податкового кредиту податковим органом не в повній мірі віднесено суми податкового зобов'язання попереднього періоду, що відображені у таблиці на сторінці 15 акту перевірки. Так, проаналізувавши графу 8 таблиці на сторінці 15 акту перевірки за жовтень 2009 року в сумі 632490,00 грн (податкове зобов'язання), слідує, що зазначена сума знайшла своє відображення у графі 8 таблиці на сторінці 32 акту перевірки за листопад уже як податковий кредит. Проте наступна сума - податкове зобов'язання за листопад в сумі 1032675,00 (гр. 8 таблиці на сторінці 15) не знайшла свого логічного відображення у податковому кредиті за грудень 2009 року (гр. 8 таблиці на сторінці 32). Аналогічні порушення допущено і у відображенні сум податкового кредиту наступних періодів, що дає підстави вважати про не чітке та необ'єктивне викладення в акті перевірки фактів виявлених порушень норм податкового законодавства.

Відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 року №2181 (далі - Закон №2181)податкове зобов'язання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації.

Зазначене податкове зобов'язання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Форма уточнюючих розрахунків визначається у порядку, встановленому для податкових декларацій.

Відповідно до п. 4.4. ст. 4 Порядку № 166, якщо платник самостійно виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, то такий платник зобов'язаний подати в порядку, установленому для подання декларацій з податку на додану вартість (без урахування граничного терміну подання, але з урахуванням строків давності, встановлених статтею 15 Закону №2181), уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (далі - уточнюючий розрахунок). Одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації.

Платник податку має право не подавати вказаний розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі декларації за будь-який наступний звітний (податковий) період (з урахуванням зазначених у першому абзаці строків давності та положень пункту 17.2 Закону №2181), протягом якого такі помилки були самостійно виявлені. Такий спосіб самостійного виправлення платником помилки може бути застосований у разі виправлення у декларації звітного (податкового) періоду помилок лише однієї раніше поданої декларації.

У разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку чи декларації, до якої включені уточнені показники, повинні бути подані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників (п.п.4.4.1. п. 4.4. Порядку №166).

У разі виправлення помилки, допущеної у податковій декларації, поданій за формою, затвердженою наказом ДПА України від 30.05.1997 року № 166 (зі змінами) уточнюючий розрахунок подається за формою, визначеною у додатку 5 (п.п. 4.4.3. п. 4.4. Порядку №166).

Отже, отримувач послуг від нерезидента на митній території України виступає податковим агентом такого нерезидента, тобто при придбанні таких послуг здійснює розрахунок в частині податку на додану вартість з бюджетом шляхом включення податку на додану вартість до податкових зобов'язань, й датою сплати податку до бюджету і, відповідно, датою виникнення права на податковий кредит, вважається дата подання декларації з податку на додану вартість, в якій сума податку на додану вартість за отримані від нерезидента послуги включена до податкових зобов'язань.

З врахуванням викладеного, суд вважає, що оскільки, декларування позивачем податкового зобов'язання з ПДВ по операції з придбання послуг у нерезидента на митній території України мало місце в уточнюючих розрахунках податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад, грудень 2009 року та січень 2010 року, що є невід'ємною частиною податкової декларації за листопад, грудень 2009 року та січень 2010 року, то датою сплати такого податкового зобов'язання є дата подання основної декларації з ПДВ за вказані періоди.

Поряд з цим, суд зазначає, що законодавство не містить особливостей щодо порядку подання податкових декларацій та уточнюючих розрахунків до них при декларуванні господарських операцій із поставки послуг нерезидентом на митній території України та визначення по них, як по окремих документах, сум податкових зобов'язань різних податкових періодів (в залежності від дати подачі).

Таким чином, аналізуючи вищевикладене суд прийшов до висновку, що висновки податкового органу про порушення позивачем п. 6.5 ст. 6, п.п. 7.3.1, 7.3.6 п. 7.3, п.п. 7.4.5 п. 7.4, п.п. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" зроблено необгрунтовано та без врахування вищенаведених норм податкового законодавства, а тому позов ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" до Державної податкової інспекції у м. Чернівцях Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.02.2011 року №0000180231/0, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 616916,00 грн за основним платежем та 154229,00 грн за штрафними (фінансові) санкціями - підлягає задоволенню у повному обсязі.

Враховуючи вищезазначене, суд вважає, що відповідач при прийнятті спірних рішень діяв всупереч вимог ст.19 Конституції України та ч. 3 ст.2 КАС України. Зокрема, рішення прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та належать до скасування, що відповідає суті заявлених вимог та передбаченому законом способу захисту порушеного права.

Відповідно до п. 4 ч. 3 ст. 129 Конституції України, ч. 1 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. Частиною 2 ст. 71 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В ході судового розгляду відповідач, як суб'єкт владних повноважень не довів належним чином правомірність прийнятого ним рішення, в той час як позивач надав достатні та належні докази зворотного.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійсненні нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 11, 70, 71, 72, 76, 77, 79, 86, 94, 158-163, 167 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Чернівцях Головного управління Міндоходів у Чернівецькій області №0000180231/0 від 28.02.2011 року.

3. Стягнути з Державного бюджету України на користь ВАТ "Авіакомпанія "Буковина" (код ЄДРПОУ 03449775) судовий збір в розмірі 3 (три) грн 40 коп., сплачений згідно квитанції від 23.03.2011 року.

Постанова суду може бути оскаржена до Вінницького апеляційного адміністративного суду через Чернівецький окружний адміністративний суд за правилами, встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України.

Постанова набирає законної сили в порядку статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя В.О. Григораш

Повний текст постанови складено 29 грудня 2014 року (28.12.2014 року - вихідний день).