Постанова № 42887037, 17.02.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 лютого 2015 рокусправа № 2а-10935/09/0470

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Олефіренко Н.А.

суддів: Ясенової Т.І. Суховарова А.В.

за участю секретаря судового засідання: Троянова А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційнці скарги Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" та Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 березня 2012 року

по справі № 2а-10935/09/0470 за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів

про скасування та визнання недійсними податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

У серпні 2009 року Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський трубний завод" звернувся до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби, в якому з урахуванням заяви про часткову відмову від позову просить скасувати та визнати недійсним податкові повідомлення-рішення № 0000528812/2 від 20.07.2009 року, № 0000538812/2 від 20.07.2009 року, № 0000528812/3 від 12.08.2009 року, № 0000538812/3 від 12.08.2009 року, № 0000048812/0/2740 від 29.01.2009 року, № 0000048812/1 від 26.03.2009 року, № 0000048812/2 від 02.06.2009 року, № 0000548812/2 від 20.07.2009 року, № 0000048812/3 від 12.08.2009 року, № 0000548812/3 від 12.08.2009 року.

Позовні вимоги вмотивовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені на підставі висновків, викладених у акті перевірки № 8- 08-02/2-05393122 від 14.01.2009 року, з якими він не погоджується. Зокрема, позивач не згоден з висновком відповідача про завищення ВАТ «ДТЗ» валових витрат у період з 01.10.2007 р. по 01.09.2008 р., посилаючись на те, що діяльність підприємства відповідає ознакам підприємницької діяльності, наведеним у Господарському кодексі України, зокрема, підприємство веде діяльність, спрямовану на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, а його участь в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Також, позивач вважає неправомірним висновок податкового органу щодо порушення ним п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме, віднесення до складу валових витрат на придбання трубної заготовки, оскільки основною діяльністю позивача є виробництво та реалізація труб, отже, віднесення витрат на придбання трубної заготовки є правомірним та обґрунтованим. Крім того, позивач не погоджується з висновком відповідача про завищення валових витрат внаслідок придбання трубної заготовки у корпорації «ІСД», учасником якої є ВАТ «ДТЗ», посилаючись на те, що частка підприємства у вказаній корпорації становить 0,003 відсотка, а необхідність придбання трубної заготовки саме у цього контрагента обумовлена умовами оплати (відстрочення платежу), а також проведенням реконструкції та модернізації основних фондів підприємства. Окрім цього, позивач зазначив, що при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідачем не було прийнято до уваги уточнюючі декларації від 03.06.2009 р. за 2007 рік та І півріччя 2008 р„ що призвело до хибного висновку про завищення ВАТ «ДТЗ» валових витрат у періоді, що перевірявся. Також, однією з підстав для нарахування відповідачем податкових зобов'язань по податку на прибуток є висновок акту перевірки про порушення ВАТ «ДТЗ» п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме, заниження валового доходу внаслідок не врахування вартості металобрухту при розрахунку приросту (убутку) вартості матеріальних запасів. З таким твердженням відповідача позивач не погоджується, посилаючись на ст. 1 Закону України «Про металобрухт», відповідно до якої основною ознакою промислового металобрухту є його непридатність для прямого використання в промисловості та інших галузях економіки. Крім того, позивач зазначив, що жодна технологія виробництва не передбачає виготовлення трубної продукції з металобрухту. Отже, ВАТ «ДТЗ» не придбаває і не виготовляє металобрухт на компенсаційній основі для його подальшого використання у власній господарській діяльності, внаслідок чого витрати на його виробництво не повинні включатися до складу валових витрат підприємства. Крім того, позивач вважає помилковим донарахування йому податкових зобов'язань по ПДВ у зв'язку з реалізацією товарів по збитковим операціям, посилаючись на те, що органи державної податкової служби не наділені компетенцією визначати рівень звичайних цін. Окрім цього, позивач не погоджується з донарахуванням йому податкових зобов'язань по ПДВ за операціями з металобрухтом за IV квартал 2007 року, посилаючись на те, що у 2007 році діяв пільговий режим оподаткування таких операцій, який було змінено тільки з 01.01.2008 р. З огляду на це, враховуючи, що металобрухт є зворотними відходами, місцем утворення яких є виробництво, єдино можливим варіантом проведення коригування податкового кредиту з ПДВ є донарахування податкового зобов'язання, виходячи з ціни його можливого використання, що і було зроблено позивачем відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 8838/5/15-0316 від 17.07.2007 р., № 511 //4/16-1510 від 19.11.2008 р.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 березня 2012 року адміністративний позов задоволено частково.

Скасовано податкові повідомлення рішення № 0000528812/2 від 20.07.2009 року та № 0000528812/3 від 12.08.2009 року в частині застосування до Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" штрафних (фінансових) санкцій по податку на прибуток в сумі 3 107 215 грн.

Скасовано податкові повідомлення рішення № 0000538812/2 від 20.07.2009 року та № 0000538812/3 від 12.08.2009 року про застосування до Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" штрафних (фінансових) санкцій по податку на прибуток в сумі 249 485 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби звернулась з апеляційною скаргою. В апеляційній скарзі просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. Зазначає, що судом першої інстанції не повно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, постанову прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Також не погодившись з постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду Публічне акціонерне товариство "Дніпропетровський трубний завод" подало апеляційну скаргу, в якій зазначають, що висновки наведені в постанові не відповідають дійсним обставинам справи, нормам законодавства, яке регулює оспорюванні правовідносини, тому підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Крім того, відповідачем було заявлене клопотання про заміну Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби на її правонаступника - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів.

Згідно зі ст. 55 КАС України, заявлене клопотання підлягає задоволенню.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд дійшов наступних висновків.

За результатами планової виїзної перевірки ВАТ „ДТЗ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.07 року по 30.09.08 року складено Акт перевірки №8-08-02/2-05393122 від 14.01.2009 року.

За результатами Акту перевірки від 14.01.09 року Відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 29.01.09 року: №0000038812/0/2739 - про визначення податкового зобов'язання у вигляді штрафної санкції в сумі 0,04 грн. зі збору за спеціальне водокористування для потреб гідроенергетики і водного транспорту; №0000048812/0/2740 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 435 982,0 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217991,0 грн.; №0000058812/0/12741- про визначення податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 3 678.27 гри. ( в т.ч. за основним платежем - 1 226.09 грн. штрафною санкцією-2 452.18 грн.

Підприємство не погодившись з висновками перевірки та визначеними по результатах перевірки сумами податкових зобов'язань, оскаржило податкові повідомлення-рішення від 29.01.09 року №0000048812/0/2740 та №0000058812/0/12741 в адміністративному порядку.

За результатами розгляду первинної скарги Позивача СДПІ ВПП прийнято Рішення від 26.03.09 року №9647/10/08-15-24 згідно якого оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення. В результаті чого були винесені наступні податкові повідомлення-рішення від 26.03.09 року: №0000048812/0/9642 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 435 982,0 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217991.0 грн; №0000058812/1/9643 - про визначення податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в сумі 3 678.27 грн. (в т.ч. за основним платежем - 1 226.09 гри., штрафною санкцією -2 452.18 грн.

Не погодившись з результатами розгляду скарги Позивач подав повторну скаргу від 02.04.09 року №49/96 на адресу ДПА у Дніпропетровській області.

За результатами розгляду повторної скарги Підприємства ДПА у Дніпропетровській області прийнято Рішення від 28.05.2009 року № 14011/10/25-008 (з урахуванням доповнень від 02.06.09 року №14509/10/25-008) яким: залишено без змін податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську №0000048812/0 та №0000048812/1 про зменшення суми ПДВ заявленого до відшкодування на 435 982,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 217 991.0 гри.; збільшено суму зменшення бюджетного відшкодування ПДВ необґрунтовано заявленого до відшкодування на 628 975,0 грн. та. відповідно, збільшено суму штрафних санкцій на 314 487,5 грн.; визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток в сумі 5 044 094,0 грн. в т.ч. за основним платежем 1 323 758.0 гри., штрафними (фінансовими) санкціями - 3 720 336,0 грн.

На виконання Рішення ДПА у Дніпропетровській області від 28.05.2009 року № 14011/10/25-008 (з урахуванням доповнень від 02.06.09 року №14509/10/25-008) про результати розгляду повторної скарги, СДПІ ВПП прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 02.06.09 року: №0000048812/2/16915 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 435 982.0 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217 991.0 грн.; №0000428812/2/16917 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 628 975,0 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 314 487.50 грн ; №0000368812/2/16916 - про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток в сумі 5 044 094.0 грн. (в т.ч. за основним платежем - І 323 758.0 грн.. штрафними санкціями - 3 720 336 грн ).

За результатами повторної скарги Підприємством оскаржено до ДПА у Дніпропетровській області суму збільшених за результатами оскарження податкових зобов'язань, що визначені податковими повідомленнями-рішеннями від 02.06.09 року №0000428812/2 та №0000368812/2 (скарги від 05.06.09 №49/135 та від 11.06.09 №349/145); до ДПА України податкові зобов'язання, визначені за податковими повідомленнями - рішеннями №0000368812/2, №0000048812/2, №0000428812/.

За результатом розгляду скарг ВАТ «Дніпропетровський трубний завод» на суму збільшеного податкового зобов'язання з податку на прибуток та ПДВ ДПА у Дніпропетровської області своїм рішенням від 16.07.09 року №18817/10/25-008 переглянуто визначені ОблДПА податкові зобов'язання як у сторону зменшення так і у сторону збільшення, а саме: податкове повідомлення-рішення СДПІ ВПП від 02.06.09 року №0000428812/2 скасоване в частині 608 477,0 грн. зменшеного бюджетного відшкодування з ПДВ та 304 238,0 грн. штрафних (фінансових) санкцій; в частині 20 498.0 грн. зменшеного бюджетного відшкодування з ПДВ та 10 249,0 грн. штрафних (фінансових) санкцій - залишено без змін; податкове повідомлення-рішення СДПІ ВПП від 02.06.09 року №0000368812/2 скасоване в частині 97 516,0 грн. основного платежу; в частині 1 226 242,0 грн. основного платежу та 3 720 336,0 грн. штрафних (фінансових) санкцій - залишено без змін та прийнято менш сприятливе для платника рішення - збільшено суму штрафних санкцій на 249 485,0 грн.

На виконання Рішення ДПА у Дніпропетровській області від 16.07.09 року №18817/10/25-008 СДПІ по роботі з ВПП у М.Дніпропетровську винесено наступні податкові повідомлення-рішення від 20.07.09 року: №0000528812/2/22052 - про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток в сумі 4 946 578,0 грн. (в т.ч. за основним платежем - 1 226 242,0 грн., штрафними санкціями - 3 720 336.0 грн.) (винесено на заміну ППР №0000368812/2); №00000538812/2/22053 - про визначення суми податкових зобов'язань з податку на прибуток у вигляді штрафної санкції на суму 249 485,00 грн.; №0000548812/2/22054 - про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 20 498.0 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 10 249,0 грн. (винесено на заміну ППР №0000428812/2).

Підприємство, не погоджуючись з рішеннями ДПА у Дніпропетровській області, прийнятим по результатах розгляду скарг (від 28.05.09 №14011/10/25-008 та від 16.07.09 №18817/10/25-008), на адресу ДПА у Дніпропетровській області надано повторні скарги від 31.07.09 №62/1юр-3-91 та №49/193 на податкові повідомлення-рішення СДПІ ВПП від 02.06.09 №0000368812/2, від 20.07.09 №0000528812/2 та №0000538812/2 - про сплату податку на прибуток та штрафних санкцій; від 20.07.09 №0000548812/2 - про зменшення бюджетного відшкодування з ПДВ та сплату штрафних санкцій.

Рішенням ДПА у Дніпропетровській області від 13.08.09 №21520/10/25-008 податкове повідомлення-рішення від 20.07.09 №00000538812/2 залишено без змін, а скарга платника - без задоволення. В частині оскарження ППР №0000528812/2 від 20.07.09 та №0000548812/2, скарги посадових осіб ВАТ „ДТЗ" не розглядалися з посиланням на порушення порядку оскарження.

За результатами розгляду скарги ДПА України Рішенням від 06.08.09 року №16859/7/25-0515 залишено без змін податкові повідомлення-рішення СДПІ ВПП №0000048812/0/2740 від 29.01.09 року (№0000048812/1 від 26.03.09 року) з урахуванням рішення ДПА у Дніпропетровській області від 28.05.09 року №14011/10/25-008. прийнятого за розглядом повторної скарги (податкові повідомлення-рішення від 02.06.09 року №0000368812/2, №0000428812/2 і №0000048812/2) та рішення ДПА у Дніпропетровській області від 16.07.09 року №18817/10/25-008 прийнятого за розглядом первинних скарг, а скарги ВАТ «ДТЗ» - без задоволення.

Посадовими особами ВАТ «ДТЗ» на адресу ДПА України направлено повторні скарги на податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 02.06.09 №0000368812/2 і від 20.07.09 №0000528812/2, №0000548812 та на рішення ДПА у Дніпропетровській області від 28.05.09 №14011/10/25-008, прийняте за розглядом первинних скарг.

Листом ДПА України від 14.08.09 №17521/7/25-0515 повідомлено, що податкові зобов'язання, визначені податковими повідомленнями-рішеннями СДПІ ВПП від 02.06.09 №0000368812/2, №0000428812/2,0000048812/2 з урахуванням рішення ДПА у Дніпропетровській області від 16.07.2009 року № 18817/10/25-008, вважаються узгодженими і подальшому адміністративному оскарженню не підлягають.

Отже, перевіркою встановлено порушення позивачем:

п. 5.1, п.п. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.2 п. 5.3, п.п. 5.3.3 п. 5.3, п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 9 місяців 2008 року на 58 919 508 грн., за рахунок заниження об'єкта оподаткування за І квартал 2008 р. - на 17 234 841 грн., за II квартал 2008 р. - на 41 157 225 грн. (що призвело до заниження оподатковуваного прибутку за І півріччя 2008 року на 58 392 067 грн.), за III квартал 2008 р.- на 527 442 грн.; абз. 5 п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 21.04.1997 р. № 168/97-ВР, з урахуванням п.п. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 зазначеного Закону, в результаті чого завищено податкові зобов'язання з ПДВ на загальну суму 731 017 грн. 69 коп., у тому числі за податковими періодами: жовтень 2007 року - 232 026 грн., листопад 2007 року - 266 186 грн., грудень 2007 року - 232 805 грн. 69 коп.; п.п. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого завищено суму податкового кредиту на суму 1 291 521 грн., в тому числі по періодах: жовтень 2007 року - 298 575 грн., листопад 2007 року - 475 956 грн., грудень 2007 року - 199 586 грн., січень 2008 року - 50 482 грн., лютий 2008 року - 45 675 грн., березень 2008 року - 13 643 грн., квітень 2008 року - 16 847 грн., травень 2008 року - 54 000 грн., червень 2008 року - 11 345 грн., липень 2008 року - 49 900 грн., серпень 2008 року - 62 086 грн., вересень 2008 року - 13 426 грн.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції не врахував всіх обставин по справі та припустився помилкових висновків виходячи з наступного.

Підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень, які судом першої інстанції залишено в силі, є позиція перевіряючи, що позивачем були завищені валові витрати на суму 43 680830 грн., у зв'язку з чим донараховано податкових зобов'язань на суму 1 226 242 грн. та штрафних фінансових санкцій на суму 3 720336 грн. та 249 485 грн. за реалізацію власної продукції за договірними цінами та суму приросту за рахунком 209; за період з 01.10.2007 року по 31.12.2007 року позивачем не донараховано податкових зобов'язань по операціям з металобрухтом на суму 196 199 грн.; за період з 01.10.2007 року по 30.09.2008 року позивачем не нарахований ПДВ за збитковими операціями на суму 405 520 грн.

Така позиція не відповідає нормам законодавства чинного на час виникнення спірних правовідносин з огляду на наступне.

Щодо порушень законодавства з податку на прибуток.

Перевіркою встановлено, що ВАТ «ДТЗ» здійснювало реалізацію продукції власного виробництва за цінами, що нижчі собівартості виготовлення продукції:

-корпорації «Індустріальна спілка Донбасу» (договір від 02.04.2001 р. № 048/6, договір від 20.09.2004 р. № 2004-101 кмс-518/5) (т. 2 а.с. 45-47, а.с. 153-154);

-ВАТ «УГМК» (договір від 23.11.2007 р. № 703/07-20/06) (т. 2 а.с. 40-41);

-ТОВ «МИО» (договір від 30.05.2005 р. № 565/05) (т. 2 а.с. 52-54);

-компанії «DUFERCO S.A.» (Швейцарія, контракт від 03.03.2003 р.) (т. 2 а.с. 63-66);

компанії «Reeferway Limited» (Британські Віргінські острови, контракт від 06.10.2005 р. № 614/05, від 27.03.2006 р., від 10.11.2005 р. № 687/06) (т. 2 а.с. 48-50, 55-58, 77-79).

Таким чином, на думку перевіряючих, підприємством отримано збитки у вигляді різниці між собівартістю виготовлення трубної продукції та вартістю реалізації за операціями з поставки продукції власного виробництва за цінами нижчими собівартості виготовлення продукції в сумі 43 680 830 грн.: IV кв. 2007 року на 5 491 230,68 грн., I кв.2008 року на 15 329 845,53 грн., II кв.2008 року на 11 644 765,68 грн., III кв.2008 року на 11 214 987,64 грн.

Проте, такі висновки не відповідають дійсним обставинам справи.

Згідно з п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу - це суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг).

Визначальною ознакою для віднесення витрат підприємства на валові витрати виробництва та обігу є те, що такі витрати здійснюються як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до ч.1 ст.3 Господарського кодексу України в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, господарська діяльність -це діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Самостійна, ініціативна, систематична господарська діяльність, яка здійснюється на власний ризик з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку, є підприємництвом у розумінні ст. 42 Господарського кодексу України.

Суб'єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству (ч. 1 ст. 19 Господарського кодексу України).

Згідно положень п. 1.32 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь цієї особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

З огляду на викладене, поняття «господарська діяльність», як сукупність господарських операцій, має певні ознаки, в тому числі, наявність економічного (фінансового) результату, цінової визначеності та спрямованості на отримання доходу.

Фінансовий результат, як кінцевий економічний підсумок господарської діяльності підприємства, може виражатись у формі прибутку або збитку.

Правовий аналіз наведених норм свідчить про те, що поняття «господарська діяльність» не включає такої обов'язкової ознаки, як одержання прибутку, оскільки неотримання прибутку від окремої господарської операції не може свідчити про відсутність у цієї операції ознак господарської діяльності та вказувати в цілому на збитковий характер господарської діяльності підприємця, що діє на власний ризик.

Крім того, законодавець не встановлює прямої залежності формування валових витрат відповідного звітного періоду лише за тими господарськими операціями, внаслідок яких позивач отримав прибуток, а також не встановлює імперативного припису коригування валових витрат при продажу товарів за ціною, нижчою від розміру собівартості.

Водночас, основною умовою віднесення суми витрат, пов'язаних з придбанням товарів, до валових є те, що отриманий товар буде використовуватись у власній господарській діяльності. При цьому часовим періодом, у який такий товар має бути використаний у власній господарській діяльності, платник податку не обмежений.

Положення пп. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» містять вичерпний перелік витрат на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності, і, як наслідок, не включаються до складу валових витрат.

При цьому, сума збитків платника податку, понесених у зв'язку з продажем товарів за ціною нижче ціни вартості виготовлення продукції у даному переліку відсутня.

Слід зазначити, що відповідно до п. 5.11 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.

За підсумками 2007 року на момент перевірки позивачем було задекларовано прибутку що підлягав оподаткування у розмірі 683 383 грн. і нарахований та сплачений податок на прибуток у розмірі 170 846 грн.

03.06.2009 року позивачем була надана уточнююча декларація відповідно до п.5.1. ст.5 ЗУ №2181 « Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетними та державними цільовими фондами» і «Порядком складання декларації по податку на прибуток», в якій були відображені валові витрати, збільшені на 8 700 000 грн. Ця декларація була прийнята відповідачем у встановленому порядку до заліку, а сплачений позивачем податок на прибуток у розмірі 170 846 грн. був повернений на особовий рахунок позивача, що підтверджує достовірність уточнюючого розрахунку.

За результатами господарської діяльності у I півріччі 2008 року, позивачем було задекларованої 4 979 7739 грн. прибутку до оподаткування і сплачений податок на прибуток у розмірі 1 244 940 грн.

03.06.2009 року позивачем була надана уточнююча декларація за перше півріччя 2008 року, в якій були відображені валові витрати, збільшені на 16 237 517 грн., яка також була прийнята відповідачем.

Проте, при підготовці оскаржуваних повідомлень-рішень, надані уточнюючі декларації відповідачем прийняті до уваги не були. Під час перевірки відповідач також залишив без уваги факт заниження позивачем валових витрат, Отже, навіть якщо з погляду чинного законодавства України провести корегування валових витрат на 4 904 969 грн., за наслідками четвертого кварталу 2007 року, то збитки підприємства за 2007 рік усе одно складуть 3 795 031 грн., що не дає підстав відповідачу для нарахування податку на прибуток у зв'язку з відсутністю прибутку за цей період.

Аналогічно і по трьом кварталам 2008 року, навіть якщо зменшити валові витрати позивача на 38 775 861 грн., то збитки по підприємству будуть становити 20 186 947 грн., що не дає підстав відповідачу для нарахування податок на прибуток за цей період у зв'язку з відсутністю прибутку, і відповідно, нарахування штрафних санкцій.

Крім того, як встановлено з матеріалів справи, податковий орган вважає, що позивач допустив порушення п. 5.9 ст. 5 Закону України Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки неправильно визначав приріст балансової вартості запасів, що призвело до заниження валового доходу внаслідок не врахування вартості металобрухту при розрахунку приросту вартості матеріальних запасів.

Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.

Відповідно до п. 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044 (далі П(С)БО 9 «Запаси») запаси - активи, які: утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Відповідно до п. 6 П(С)БО 9«Запаси» для цілей бухгалтерського обліку запаси включають: сировину, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва й адміністративних потреб; незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів. Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу; готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом; товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу; малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року; поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за цим Положенням (стандартом), а також сільськогосподарська продукція і продукція лісового господарства після її первісного визнання.

Слід зазначити, що відходи металобрухту, які утворилися у процесі виробництва металовиробів, не є металосировиною, що не була використана у господарській діяльності платника, адже технологічний процес такого виробництва неможливий без одержання відходів у вигляді металобрухту; а відтак придбана частина металопродукції, що перетворилася на металобрухт у процесі виробництва, була безпідставно виключена податковим органом з обліку витрат платника на виробництво продукції, що обумовлює правильність позиції позивача про незаконність оспорюваного донарахування з податку на прибуток.

Щодо донарахування податкових зобов'язань з ПДВ за операціями з реалізації металобрухту у IV кварталі 2007 року, слід зазначити наступне.

За правилами підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Судом встановлено, що металосировина, у зв'язку із придбанням якої сплачені Товариством суми ПДВ відносились до податкового кредиту, була повністю залучена до виробничого процесу із виготовлення продукції позивача з метою її подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності.

Технологічний процес такого виробництва неможливий без одержання відходів у вигляді металобрухту, який Товариство відповідно до пункту 11.44 статті 11 Закону № 168/97-ВР мало право поставляти та поставляло без нарахування ПДВ.

Відповідно до підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зістаттею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 та пунктом 11.44 статті 11 цьогоЗакону, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.

Підпунктом 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР установлено, що у разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.

Реалізовуваний Товариством металобрухт не придбавався з метою його використання у неоподатковуваних операціях, що за змістом підпункту 7.4.2 зазначеної статті Закону позбавляє платника права на включення сум податку до податкового кредиту. Також зазначені відходи власного виробництва позивача не можуть кваліфікуватись як наведений у підпункті 7.4.3 цієї статті товар, який був придбаний чи виготовлений платником і частково використовувався ним у неоподатковуваних операціях, що за правилами цієї норми передбачає перерозподіл податкового кредиту.

Тому немає підстав для зменшення Товариством як податкового кредиту, сформованого внаслідок придбання металосировини, так і податкового кредиту звітного періоду, в якому реалізовані відходи від її переробки (металобрухт), на суму ПДВ, розраховану із вартості цього металобрухту.

Про наведене також свідчить і подальше вдосконалення законодавцем правового регулювання питань щодо формування податкового кредиту та закріплення у Податковому кодексі України норми, за змістом якої правила щодо пропорційного віднесення сум ПДВ до податкового кредиту не застосовуються і податковий кредит не зменшується у разі постачання платником податку відходів і брухту чорних металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки сировини чи матеріалів на виробництві (пункт 199.6 статті 199).

Щодо порушень законодавства про податок на додану вартість.

За результатами перевірки вказано на заниження податкових зобов'язань з ПДВ в сумі 405 520 грн. по операціях з реалізації продукції за цінами нижчими собівартості її виготовлення та в сумі 196 199 грн. при використанні придбаних з податком на додану вартість товарів в неоподаткованих операціях (поставка металобрухту).

Відповідно до пункту 4.1 ст.4 Закону № 334/94-ВР валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Підпунктом 4.1.1 цього пункту визначено, що валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Згідно з пунктом 5.1 ст. 5 цього Закону валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті (підпункт 5.2.1 пункту 5.2 цієї статті).

Підпунктом 11.3.1 пункту 11.3 ст.11 Закону № 334/94-ВР визначено, що датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Відповідно до пункту 4.1 ст. 4 Закону № 168/97-ВР база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Відповідно до абзацу першого підпункту 1.20.1 пункту 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотнє, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Згідно з підпунктом 1.20.2 цього пункту для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Якщо товари (роботи, послуги), ідентичні (за їх відсутності - однорідні) товарам (роботам, послугам), стосовно яких визначається звичайна ціна, прилюдно пропонуються до продажу, або мають ціни, встановлені на організованому ринку цінних паперів, або мають біржову ціну (біржове котирування), визначення звичайної ціни у встановленому в абзаці першому цього підпункту порядку здійснюється із врахуванням таких факторів.

Якщо звичайна ціна не може бути визначена з використанням норм попередніх підпунктів цього пункту, то для доказів обґрунтування її рівня застосовуються правила, визначені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, а також національними стандартами з питань оцінки майна та майнових прав. З метою оподаткування терміни "справедлива вартість", "ринкова вартість" та "чиста вартість реалізації", які використовуються в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку та національних стандартах з питань оцінки майна і майнових прав, прирівнюються до терміну "звичайна ціна", визначеного цим Законом (підпункт 1.20.5-1 пункту 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР).

Одночасно норми Закону № 334/94-ВР передбачають застосування звичайних цін при визначенні податкових зобов'язань лише у випадках здійснення господарських операцій із пов'язаними особами, при товарообмінних операціях, оподаткування дивідендів, оподаткування операцій із лізингу, оподаткуванні неприбуткових установ та організацій (підпункт 5.3.9 пункту 5.3, підпункт 5.4.6 пункту 5.4 ст.5, підпункт 7.1.1 пункту 7.1, підпункти 7.4.1, 7.4.2 та 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.8.5 пункту 7.8, підпункту 7.9.6 пункту 7.9, підпункту 7.11.13 пункту 7.11 ст. 7 Закону № 334/94-ВР).

Будь-яких доводів стосовно наявності перелічених підстав для застосування звичайних цін при визначенні позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток ОДПІ не наводить.

Визначення податковим органом податкових зобов'язань позивачу з податку на додану вартість із рівня собівартості послуг не відповідає нормам пункту 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, оскільки фактично податковий орган визначив звичайну ціну товару, застосувавши правила, встановлені підпунктом 1.20.5-1 цього пункту (за правилами положень (стандартів) бухгалтерського обліку), тоді як це допустимо тільки в разі, якщо звичайну ціну не можна встановити на підставі цін, що склалися на ринку ідентичних (однорідних) послуг при співставних умовах реалізації. У той же час, будь-які посилання на підтвердження об'єктивно існуючої неможливості встановити у такому порядку звичайну ціну на зазначені послуги з боку ОДПІ відсутні.

За таких обставин ОДПІ не довела рівень звичайної ціни на реалізовану продукцію на рівні їх собівартості в бухгалтерському обліку позивача. Відповідний обов'язок лежить на ОДПІ в силу норм підпункту 1.20.10 пункту 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР та пункту 1.18 ст. 1 Закону № 168/97-ВР.

Реалізація платником податків придбаних товарів (послуг) за ціною, яка значно нижче ціни придбання, може свідчити про відсутність у платника іншої цілі, ніж отримання податкової вигоди у вигляді зменшення бази оподаткування за рахунок збільшення валових витрат та податкового кредиту. В разі встановлення обставин, що свідчать про такі цілі платника податків, податковий орган має право виключити з податкового обліку суму валових витрат та податкового кредиту та донарахувати відповідні суми податкових зобов'язань. В той же час, податкові зобов'язання позивачу згідно із податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, податковим органом визначені з підстав заниження позивачем сукупного валового доходу та обсягу продаж. Зміна підстав, з яких суб'єктом владних повноважень прийняте рішення, не входить до повноважень суду при перевірці правомірності рішення.

Щодо висновків суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог колегія суддів погоджується з такими висновками та в цій частині залишає без змін.

З огляду на викладене, задовольняючи позовні вимоги частково суд першої інстанції дійшов помилкового висновку у зв'язку з чим прийнято рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, таке рішення, згідно ст.202 КАС України, підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі. Таким чином апеляційна скарга Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції - скасуванню.

Керуючись ст.ст.195, 198, 202, 205, 206 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" - задовольнити.

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів -залишити без задоволення.

Адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод" - задовольнити.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 березня 2012 року по справі № 2а-10935/09/0470 - скасувати.

Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000048812/0/2740 від 29.01.2009 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 435 982 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217 991 грн., № 0000048812/1 від 26.03.2009 року, про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 435 982 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217 991 грн., № 0000048812/2 від 02.06.2009 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 435 982 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217 991, грн., № 0000548812/2 від 20.07.2009 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 20 498 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 10 249 грн., № 0000048812/3 від 12.08.2009 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 435 982 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 217 991 грн, № 0000548812/3 від 12.08.2009 року. про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 20 498 грн. та застосування штрафної санкції в сумі 10 249 грн.

В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 березня 2012 року по справі № 2а-10935/09/0470- залишити без змін

Стягнути судовий збір з Державного бюджету України на користь Публічного акціонерного товариства "Дніпропетровський трубний завод» у розмірі 1 164 грн. 21 коп.

Постанова набирає чинності відповідно до ст. 254 КАС України та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом 20 днів шляхом подання касаційної скарги.

Повний текст постанови виготовлено 25 лютого 2015 року.

Головуючий: Н.А. Олефіренко

Суддя: Т.І. Ясенова

Суддя: А.В. Суховаров