Ухвала суду № 42404907, 20.01.2015, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 січня 2015 року Справа № 148203/12/9104

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Хобор Р.Б., Клюби В.В.

розглянувши у порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2012 року у справі за позовом Державного міського підприємства «Івано-Франківськтеплокомуненерго» до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

У червні 2012 року позивач - Державне міське підприємство «Івано-Франківськтеплокомуненерго» звернулося з позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №0000362302 від 08.02.2012 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 26 881 835,00 грн.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2012 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000362302 від 08.02.2012 року.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже, останні повинні враховуватись у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення. При цьому негативні наслідки для платника податків настають виключно у випадку, якщо у першому кварталі 2011 року він не задекларує повну суму від'ємного значення, а відтак в подальшому - у другому, другому і третьому, другому- четвертому кварталах він позбавлений права додаткового декларування сум, що не були зазначені у декларації 1 кварталу та перенесені до декларації другого кварталу 2011 року.

Також, суд першої інстанції вказує на те, що в статті 139 ПК України при визначенні вичерпного переліку витрат, що не враховуються при визначенні оподаткування прибутку, не зазначено такого визначення як «від'ємне значення об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року». Тобто зазначена законодавча норма не містить обмеження витрат, що мають бути враховані у складі валових витрат II кварталу 2011 року.

Суд першої інстанції також звертає увагу на те, що у формі декларації з податку на прибуток, яка розроблена у відповідності до вимог ПК України та затверджена наказом ДПА України за №144 від 28.02.2011 року, для обліку від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток І кварталу 2011 року, зафіксованого у рядку 08, передбачений рядок 06.6.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, вважаючи її незаконною, прийнятою з порушенням норм матеріального та процесуального права, Державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську оскаржила її, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2012 року та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт зазначає, що із положень пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України слідує, що до складу другого кварталу 2011 року включається виключне від'ємне значення об'єкту оподаткування отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності за перший квартал 2011 року без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року. Підтвердженням вказаного також слугує абзац 2 пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Кодексу, яким визначено, що розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку саме за перший квартал 2011 року без врахування будь-яких інших звітних періодів.

Крім того, вказує на те, що сам термін «отриманий» різниться від терміну «облікований». Тому, при визначенні об'єкта оподаткування з податку на прибуток за другий квартал 2011 року враховувати від'ємне значення такого об'єкта, обліковане у першому кварталі цього року та яке отримане внаслідок господарської діяльності платника податку протягом 2010 року, неправомірно.

Таким чином, апелянт стверджує, що у зв'язку з набранням 01.04.2011 року чинності розділу III Податкового кодексу України та відсутністю в ньому норми про врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що отриманий платником податку за перший квартал цього року, таке від'ємне значення об'єкту оподаткування 2010 року, що обліковане у першому кварталі 2011 року у відповідності до пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу та подальших звітних податкових періодів 2011 року, не включається.

Крім того вважає, що контролюючим органом не порушено право платника, оскільки своїм рішенням ДПІ відкориговано від'ємне значення податку на прибуток, у відповідності до норм Податкового кодексу України, при чому вказане рішення не спричинило настання правового наслідку щодо сплати до бюджету сум з податку на прибуток.

Крім того, право на включення «збитків» за 2010 рік платником реалізовано у 1 кварталі 2011 року, у відповідності до норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Особи, які беруть участь у справі в судове засідання для розгляду апеляційної скарги не прибули, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, клопотань від осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю не поступило, а тому суд апеляційної інстанції, у відповідності до п.п.1,2 ч.1 ст.197 КАС України вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. Справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією в м. Івано-Франківську проведено документальну виїзну планову перевірку Державного міського підприємства «Івано-Франківськтеплокомуненерго» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 30.09.2011 року.

За результатами перевірки складено акт № 412/23-2/03346058 від 23.01.2012 року, згідно висновків якого перевіркою встановлено порушення вимог п.4.1 ст.4, п.п.5.2.1, 5.2.5 п.5.2 ст.5, п.п.11.3.1 п.п. 11.3.5 п.11.3 ст.11, пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX «Перехідних положень», п. 150.1 ст.150 ПК України, а саме: встановлено завищення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ-ІІІ квартали 2011 року в сумі 26881835,00 грн.

На підставі даного акта перевірки податковим органом прийнято повідомлення-рішення №0000362302 від 08.02.2012 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 26 881 835,00 грн.

За результатами процедури адміністративного оскарження сум грошових зобов'язань скарги позивача щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток були відхилені, про що податковими органами відповідних рівнів прийняті рішення про результати розгляду скарг.

Як слідує з матеріалів справи, позивачем подано до податкового органу декларацію з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року, в якій платник податків до рядка 04.9 декларації включив від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року на суму 26 981 976,00 грн. та визначив від'ємний об'єкт оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року (рядок 08 декларації) в розмірі - 41 564 893 грн.

В поданій до ДПІ у м. Івано-Франківську декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року позивач включив до складу витрат від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 06.6 декларації) у розмірі 41 564 893 грн. (сформоване з врахуванням збитків 2010 року) та визначив об'єкт оподаткування (рядок 07 декларації) у розмірі - 34 09 0671 грн.

Підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення є висновки податкового органу по результатах проведеної перевірки про те, що у зв'язку з набранням чинності розділом ІІІ ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року, у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

При вирішенні наведеного спору суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Абзац 2 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон).

Пунктом 6.1 ст.6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п.22.4 ст.22 Закону.

Особливості, встановлені п.22.4 ст.22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку ст.6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010р. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 01.01.2010р.

Водночас, як передбачено абз.2 п.22.4 ст.22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст.6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені п.22.4 ст.22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат І кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат І кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010 р., так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також протягом 2010 року.

На підставі п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року становить особливість застосування у 2011 році норми п.150.1 ст.150 ПК України.

За загальним правилом, установленим нормою п.150.1 ст.150 ПК України, у разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат ІІ календарного кварталу 2011 року.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ III ПК України набув чинності з 01.04.2011р., тобто починаючи з ІІ кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат І календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також тих, що виникли протягом 2010 року.

При цьому тлумачення абз.3 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в системному взаємозв'язку з абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства. Відповідний розрахунок передбачав урахування у складі валових витрат І кварталу 2011 року також і сум від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди.

Водночас відсутні підстави вважати, що наведене поняття охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за І квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в І кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки І кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат І кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.

Зазначені норми законодавства відображені у формах податкової звітності з податку на прибуток, які підлягали використанню платниками цього податку в І та ІІ календарному кварталах 2011 року.

У І кварталі 2011 року платники податку на прибуток мали використовувати форму Декларації з податку на прибуток підприємства, затверджену наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р.

В рядку 04.9 цієї Декларації відображалося від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року. Як випливає з приписів п.6.1 ст.6 та п.22.4 ст.22 Закону, у І кварталі 2011 року до вказаного рядка без будь-яких обмежень підлягало включенню непогашене протягом попередніх звітних періодів наростаючим підсумком від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 01.01.2010р., а також те, що виникло у 2010 році.

Значення рядка 04.9 Декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року, враховувалося при розрахунку значення рядка 06 цієї ж Декларації (скориговані валові витрати). У складі скоригованих валових витрат відповідне від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередній податковий рік безпосередньо впливало на розрахунок показника рядка 08 (Об'єкт оподаткування (позитивний чи від'ємний) Декларації з податку на прибуток, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року.

Саме у рядку 08 Декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р., відображався результат розрахунку значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовується платниками податку починаючи з ІІ кварталу 2011 року, затверджена наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р.

У рядку 06.6 цієї Декларації підлягає відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року. Тобто, у ІІ кварталі 2011 року до рядка 06.6 Декларації з податку на прибуток підприємства, затв. наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р., підлягає перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядка 08 Декларації з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року.

Причому ні Закон, ні ПК України не передбачають можливості обмежити формування витрат ІІ кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме І кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Отже, до складу витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягають включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснюється без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов до переконливого висновку про те, позивач правомірно відобразив у складі витрат ІІ кварталу 2011 року податкової декларації з податку на прибуток підприємства від'ємне значення об'єкта оподаткування в розмірі 41564893 грн., отримане в І кварталі 2011 року, із врахуванням збитків 2010 року.

Окрім цього, будь-яких доводів щодо неправильного формування від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого в І кварталі 2011 року, та збитків 2010 року, податковим органом не наведено.

З аналізу вказаних норм та обставин справи апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції правомірно визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000362302 від 08.02.2012 року.

Відповідно до частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

З огляду на викладене, на думку апеляційного суду, постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об'єктивно і всебічно з'ясованих обставинах, а доводи апелянта на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. 195, п.п.1,2 ч.1 ст.197, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України, суд,-

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2012 року у справі №2а-1692/12/0970 за позовом Державного міського підприємства «Івано-Франківськтеплокомуненерго» до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий суддя Я.С. Попко

Судді Р.Б. Хобор

В.В. Клюба