Ухвала суду № 41990732, 15.12.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 грудня 2014 року м. Київ К/800/51204/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого суддіБорисенко І.В.суддів Кошіля В.В. Моторного О.А.,розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуДержавної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській областіна постановуХерсонського окружного адміністративного суду від 21.03.2014та ухвалуОдеського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014у справі № 821/2380/13-аза позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Херсонавтотранс»доДержавної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Херсонавтотранс» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області, в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.02.2013 за № №0000952200, №0000962200, №0000942200, № 0000091705.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 21.03.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014, позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 07.02.2013 №0000942200 повністю, №000091705 в частині донарахування податку з доходів фізичних осіб на суму 5 956,47 грн. за основним платежем та застосування штрафних санкцій на суму 321,81 грн., №0000952200 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 3 698 108 грн. за основним платежем та в частині застосування штрафної санкції на суму 905 538,76 грн., №0000962200 в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 3 383 335 грн. за основним платежем та в частині застосування штрафної санкції на суму 845 833,75 грн., в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю, оскільки вважає, що постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивачем подані заперечення на касаційну скаргу, у відповідності до яких він, посилаючись на безпідставність та необґрунтованість касаційної скарги відповідача, просить її залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Справа розглянута в порядку письмового провадження у відповідності до п.2 ч.1 ст.222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 по 19.11.2012, за результатами якої складено акт № 2785/22-6/03119055 від 29.11.2012;

- перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог:

· п.4.1 ст.4, п.5.1, пп.5.2.2 п.5.2 ст.5, пп.5.3.9 п.5.3 пп.5.6.1 п.5.6, пп.5.7.1 п.5.7 ст.5, п.11.2, п.11.3 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п.44.1 ст.44, п.138.2, п.139.1.9 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу нараховано суму грошових зобов'язань з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 3 703 292 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 906 664,76 грн.;

· ст.3, ст.4, пп.7.2.1 п.7.2, пп.7.4.1, пп.7.4.2, пп.7.4.4, пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на суму 3 616 221 грн., завищено залишок від'ємного значення податку на додану вартість за вересень 2010 року на суму 8 064 грн., завищено залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду, що включається до складу наступного податкового періоду, за жовтень 2010 року, на суму 5 874 грн.;

· пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, пп.8.1.1. п.8.1 ст.8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті невідображення позивачем у звітності сум виплачених доходів, чим занижено податок з доходів фізичних осіб на суму 1 283,25 грн., та допущено порушення щодо правильності утримання названого податку на суму 5 956,47 грн.;

· п.9 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» внаслідок невиконання щоденного друку фіскальних звітних чеків у 3-х випадках, порушення п.2.6 Положення про проведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Національного банку України від 15.12.2004 № 637, в результаті несвоєчасного оприбуткування готівки на суму 6 558 грн.;

- на підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

1) №0000952200 від 07.02.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 3 703 292 грн. основного платежу та на 906 834,76 грн. штрафних санкцій;

2) №0000962200 від 07.02.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 3 616 221 грн. основного платежу та на 904 225,25 грн. штрафних санкцій;

3) №0000942200 від 07.02.2013, яким до позивача застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 32 790 грн.;

4) №0000091705 від 07.02.2013, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб на 5 956,47 грн. основного платежу та 831,81 грн. штрафних санкцій.

Задовольняючи позов частково, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку щодо часткової необґрунтованості доводів відповідача про наявність порушень позивачем вимог податкового законодавства, встановлених актом перевірки, на підставі яких були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Суд касаційної інстанції погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій. При цьому колегія суддів виходить з наступного.

Порядок визначення платником податків об'єкта оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток у спірному періоді був врегульований як Законом України «Про податок на додану вартість» та Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» відповідно, так і Податковим кодексом України.

Оскільки згідно ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, то визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків (як обов'язкова ознака господарської операції) кореспондується з нормами Податкового Кодексу України, які є тотожними з положеннями Закону України «Про податок на додану вартість», Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідності до п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За змістом п.138.1 ст.138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

У відповідності до п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

З огляду на наведені приписи податкового законодавства, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Крім того, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З метою з'ясування правомірності донарахування позивачу грошових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість під час судового розгляду справи в суді першої інстанції була проведена судово-економічна експертиза, за результатами якої складено висновок №11/11.1 від 11.02.2014.

Відповідно до ч.1 ст.69 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта є одним з доказів в адміністративному судочинстві, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Суди першої та апеляційної інстанцій не погодилися з доводами відповідача про заниження позивачем валового доходу на суму 23 658 437 грн. внаслідок неподання декларації з податку на прибуток за 2010 рік, оскільки судово-економічною експертизою встановлено реальний обсяг валового доходу за 4 квартал 2010 року, який позивач повинен був включити до декларації за 2010 рік з наростаючим підсумком при визначені об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Враховуючи, що об'єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт та суму інших валових витрат платника податку, та суму амортизаційних відрахувань, суди попередніх інстанцій обгрунтовано погодились з висновками судово-економічної експертизи, що розрахунок об'єкту оподаткування за 4 квартал 2010 року необхідно проводити з доходу, який позивач отримав у цьому звітному періоді. При цьому, актом перевірки встановлено та висновком судово-економічної експертизи підтверджено, що валовий дохід позивача від реалізації товарів, робіт та послуг за 4 квартал 2010 року складає 5 468 890 грн.

Також, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку щодо відсутності факту заниження позивачем валового доходу на суму 1 850 грн. внаслідок невідображення коригування помилки минулих років в декларації з податку на прибуток за 2010 рік, оскільки експертним дослідженням встановлено факт включенням позивачем цієї суми в показники декларації з податку на прибуток за 3 квартал 2010 року.

При цьому, судами першої та апеляційної інстанцій зазначено, що відповідачем не надано жодних заперечень на висновки судово-економічної експертизи.

Досліджуючи правомірність декларування позивачем сум валових витрат з податку на прибуток, сформованих за результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «Донукрсіль», ТОВ «Амальте-Я», ТОВ «Ремуглемаш», ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «Дайм Груп», ТОВ «Форекс Груп», ПП «Алекс Групп», ПП «Інсайт Плюс», ТОВ «Промнова», суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що всі операції позивача з названими контрагентами підтверджені належними первинними документами, а рух грошових коштів та матеріальних ресурсів за такими операціям знайшли своє відображення в бухгалтерському та податковому обліку платника податку.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком судів щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0000952200 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 3 698 108 грн. за основним платежем та на 905 538,76 грн. за штрафними санкціями.

Скасовуючи частково податкове повідомлення-рішення №0000962200, суди першої та апеляційної інстанцій погодилися з висновком судово-економічної експертизи, яким не підтверджено завищення позивачем суми податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «Донукрсіль», ТОВ «Амальте-Я», ТОВ «Ремуглемаш», ТОВ «Компанія Гонорант», ТОВ «Дайм Груп», ТОВ «Форекс Груп», ПП «Алекс Групп», ПП «Інсайт Плюс», ТОВ «Промнова».

Колегія суддів погоджується з позицією судів першої та апеляційної інстанцій, що доводи відповідача щодо неправомірного формування позивачем податкового кредиту по операціях із вказаними контрагентами є безпідставними, оскільки останні на час здійснення операцій були зареєстрованими платниками ПДВ, а оформлені ними податкові накладні були надані позивачем для перевірки та були досліджені експертом.

При цьому, відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження фіктивності задекларованих позивачем операцій з його контрагентами, а посилання в акті перевірки та під час судового розгляду на інформацію, отриману від інших податкових органів, щодо певних обставин діяльності цих підприємство, як то: відсутність цих підприємств за юридичною адресою, відсутність реєстрації за ними основних фондів (офісних, складських приміщень, транспортних засобів, тощо) та трудових ресурсів, суди попередніх інстанцій обгрунтовано не взяли до уваги, оскільки такі доводи не можуть бути беззаперечним доказом наявності порушень позивачем вимог податкового законодавства.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій зазначено, що висновки судово-економічної експертизи, якими не підтверджено встановлені актом перевірки порушення позивачем ст.3, ст.4, пп.7.2.2 п.7.2, пп.7.4.1, пп.7.4.2, пп.7.4.4, пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу донараховано суму податку на додану вартість на 3 616 221 грн., сторонами по справі не спростовано та заперечень щодо них суду не надано.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, пп.8.1.1 п.8.1 ст.8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 ст.168 Податкового кодексу України у зв'язку тим, що позивач, як податковий агент, не утримав податок з доходу фізичних осіб з сум позик, які були виплачені ним працівникам ОСОБА_4 та ОСОБА_5, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пп.165.1.31 п.165.1 ст.165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.

Згідно п.163.1.1 ст.163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід платника податку, до якого включаються, відповідно до п.164.2.17 ст.164 Податкового кодексу України дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, зокрема, у вигляді суми безповоротної фінансової допомоги (крім суми процентів умовно нарахованих на таку допомогу).

Відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України до безповоротної фінансової допомоги включається сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з позицією судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності доводів відповідача, що суми отриманих позик є додатковим благом фізичних осіб, а тому підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, оскільки на момент закінчення перевірки вказані суми позик не набули статусу безповоротної фінансової допомоги, не були анульовані позивачем, строк позовної давності для їх стягнення відповідно до Цивільного кодексу України не сплинув.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №000091705 в частині донарахування податку з доходів фізичних осіб на суму 5 956,47 грн. та штрафних санкцій на суму 321,81 грн.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем п.2.6 Положення про проведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого постановою Національного банку України №637 від 15.12.2004, у зв'язку з несвоєчасним оприбуткуванням позивачем готівки на суму 6 558 грн., колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що нарахування податковим повідомленням-рішенням №0000942200 спірної суми штрафних санкцій на підставі ст.1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» №436/95 від 12.06.1995 є помилковим.

Відповідно до п.1.2 Положення про проведення касових операцій у національній валюті в України №637 від 15.12.2004 оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно п.2.6 названого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

За змістом Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України №614 від 01.12.2000, використання книги ОРО, зареєстрованої на господарську одиницю, передбачає: наявність книги ОРО в господарській одиниці, на яку ця книга зареєстрована, або на місці проведення розрахунків; здійснення записів про реквізити розрахункових квитанцій до початку використання розрахункової книжки та безпосередньо після закінчення її використання у межах робочого дня чи зміни; щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо.

Дослідивши відомості наданої позивачем книги ОРО №2103013647р/1 та встановивши факт своєчасного оприбуткування позивачем готівки за 20.08.2012, 05.09.2012, 27.09.2012, суди попередніх інстанцій обґрунтовано не знайшли підстав вважати наявним в діях позивача тих порушень в сфері регулювання обігу готівки, наявність яких мала б наслідком застосування до платника податку санкцій на підставі ст.1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» №436/95 від 12.06.1995, оскільки за порушення правил друкування фіскального звітного чеку (Z-звіт), що мали місце в діях позивача при друкуванні Z-звітів №315, 331, 353, передбачено відповідальність статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

З огляду на викладене вище, суд касаційної інстанції вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного, не спростованого доводами касаційної скарги, висновку щодо наявності підстав для часткового задоволення позову.

Суд касаційної інстанції не вбачає порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи в частині оскарження судових рішень та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи в цій частині, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до ст.224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваних судових рішень.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Міндоходів у Херсонській області залишити без задоволення.

2. Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 21.03.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко СуддіВ.В. Кошіль О.А. Моторний