Ухвала суду № 41970085, 26.11.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"26" листопада 2014 р. м. Київ К/800/34847/14

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (суддя-доповідач), Зайцева М.П., Костенка М.І.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу приватного підприємства фірми «ТОТЕМ»

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 серпня 2013 року

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2014 року

у справі № 804/8993/13-а

за позовом приватного підприємства фірми «ТОТЕМ»

до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Приватне підприємство фірма «ТОТЕМ» (далі - ППФ «ТОТЕМ») звернулось в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31 травня 2013 року № 0000932201, № 0000942201.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 серпня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2014 року, у задоволенні позову ППФ «ТОТЕМ» відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким позовну заяву задовольнити в повному обсязі, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 14 травня 2013 року Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби складено акт № 895/225/30096226 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ППФ «ТОТЕМ» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам із ТОВ «Лігран» за період березень-серпень 2012 року та з ТОВ «Шоковіта» за період вересень, жовтень, грудень 2012 року, згідно з яким не підтверджено реальність здійснення господарських відносин із контрагентами, внаслідок чого встановлено порушення позивачем:

- п. 185.1 ст. 185, п. 186.1 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 93 684, 04 грн.;

- п. 135.4 ст. 135, п. 137.10 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 170 000, 12 грн.

На підставі вищевказаного акта перевірки 31 травня 2013 року Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0000932201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (далі - ПДВ) за основним платежем на 93 684, 04 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 23 421, 00 грн.;

- № 0000942201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за основним платежем на 170 000,12 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 42 500, 03 грн.

В акті перевірки податковий орган зазначив, що постачальники ТОВ «Лігран» та ТОВ «Шоковіта» мають ознаки фіктивності, діяльність підприємств спрямована на отримання податкової вигоди третіх осіб та не направлена на досягнення реальних економічних результатів. Крім того вказав, що фінансово-господарські взаємовідносини позивача з контрагентами ТОВ «Лігран» та ТОВ «Шоковіта» не направлені на здіснення реальних господарських операцій, що суперечить вимогам чинного законодавства України.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, відповідач відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) довів правомірність своїх рішень.

Проте, такі висновки судів є передчасними, зроблені при неповному з'ясуванні судами дійсних обставин справи, з порушенням норм процесуального та матеріального права.

Згідно із п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).

Відповідно до п. 198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно із п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно із п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, формування валових витрат та податкового кредиту з ПДВ обумовлено придбанням товарів, робіт (послуг) з метою їх використання в межах господарської діяльності та реалізується за наявності в платника належно оформлених підтверджуючих проведення господарських операцій первинних документів і податкових накладних.

Позивачем на підтвердження обставин реальності здійснення господарських операцій з контрагентами було надано платіжні доручення, рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, договір оренди нерухомого майна, договори поставки, товарно-транспортні накладні, подорожні листи службового автомобіля.

Суди першої та апеляційної інстанцій не дослідили надані позивачем докази, а також обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Вказані обставини відповідно до ч. 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом даної категорії адміністративних спорів.

Так, згідно цієї норми предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та його контрагентами не можуть вважатися встановленими з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена без дотримання вимог ст. 86 КАС України.

Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Ч. 1 ст. 69 КАС України встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Суди попередніх інстанцій зазначені вимоги процесуального закону порушили, оскільки повно і всебічно не з'ясували обставин справи, що стосуються правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень податкового органу, не дали оцінку доказам, що були надані, залишили поза межами дослідження та не перевірили й не встановили наявність фактичних обставин (або їх відсутність) щодо порушення позивачем норм податкового законодавства, наведених в акті перевірки від 14 травня 2013 року № 895/225/30096226, а саме порушення п. 135.4 ст. 135, п. 137.10 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 185.1 ст. 185, п. 186.1 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПК України, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Слід зазначити, що висновки відповідача про протиправність формування ППФ «ТОТЕМ» валових витрат та податкового кредиту з ПДВ зроблені на підставі актів перевірок підприємств контрагентів позивача.

При цьому, податковим органом не враховано, що не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит з ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту, оскільки ПК України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності їх за місцезнаходженням, так само відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат та суми ПДВ до податкового кредиту.

Судами попередніх інстанцій залишено поза увагою доводи позивача про те, що товари він отримував безпосередньо за юридичними адресами своїх контрагентів, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами.

При вирішенні спору суди не врахували, що відсутність окремих документів або наявність в них певних недоліків не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Отже, судам необхідно врахувати, що формальні недоліки первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правового статусу особи, що їх видала, повинні оцінюватися у сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції. В свою чергу, реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов'язань суб'єкта господарювання, а не повноваженнями осіб із складання первинних документів, що засвідчують здійснення господарської операції.

При цьому, основне правове значення для виникнення змін у податковому обліку має кваліфікація учасників господарської операції саме з урахуванням норм податкового законодавства. Недотримання цивільно-правових норм, у тому числі щодо неналежного оформлення представництва осіб, які діяли від імені суб'єкта господарювання, не є самостійною підставою для невизнання реальною господарської операції.

Водночас, у разі встановлення відсутності факту господарської операції навіть формально належні документи не можуть слугувати підставою для формування податкового кредиту, сум бюджетного відшкодування або витрат для цілей податку на прибуток.

Адміністративний суд під час розгляду конкретної справи, на підставі встановлених ним обставин повинен самостійно кваліфікувати поведінку податкового органу і дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Тому, посилання апеляційного суду лише на судові рішення у інших справах, як на підставу для відмови у задоволенні позову, не є достатнім для прийняття законного та обґрунтованого рішення.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами ст. 7, ч. 4, 5 ст. 11 КАС України.

Відповідно до ст. 11 КАС України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає (частини четверта, п'ята зазначеної статті).

Згідно із ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Ч. 1 ст. 220 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Таким чином, неповне з'ясування судами дійсних обставин справи та допущені порушення норм процесуального права є підставною для скасування ухвалених рішень та направлення справи на новий розгляд.

Згідно зі ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Оскільки неповноту встановлення обставин у справі допущено обома судовими інстанціями, то справа направляється до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, належним чином перевірити доводи сторін щодо реальності здійснення позивачем господарських операцій з його контрагентами та правильності формування валових витрат та податкового кредиту з ПДВ за цими операціями, дати оцінку як вже приєднаним до справи доказам, так і новим доказам, що будуть виявлені в судовому розгляді справи, з дотриманням вимог ст. 86 КАС України та зробити юридично правильний висновок щодо прав і обов'язків сторін.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в:

Касаційну скаргу приватного підприємства фірми «ТОТЕМ» задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 серпня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2014 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін

М.П. Зайцев

М.І. Костенко