Ухвала суду № 41922840, 15.12.2014, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 826/12395/14 Головуючий у 1-й інстанції: Качур І.А. Суддя-доповідач: Мєзєнцев Є.І.

У Х В А Л А

Іменем України

15 грудня 2014 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Файдюка В.В., Чаку Є.В., при секретарі - Войтковській Ю.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14 жовтня 2014 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ашан Україна Гіпермаркет" до Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень, визнання протиправними дій, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Ашан Україна Гіпермаркет" звернулося до суду з позовом до Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень від 11.08.2014 року №0000773901, №0000783901, №0000793901, №0000803901, №0000873901, №0000883903, №0000903901; визнання протиправними дій Міжрегіонального Головного Управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників щодо нарахування Товариству з обмеженою відповідальністю "Ашан Україна Гіпермаркет" пені по податку на доходи найманих працівників у розмірі 842 205, 21 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 14 жовтня 2014 року адміністративний позов задоволено частково.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Ашан Україна Гіпермаркет" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011р. по 31.12.2013р. та валютного законодавства за період з 01.01.2011р. по 1.12.2013р.

За результатами перевірки відповідачем складено акт №802/28-10-39-10/35442481 від 24.07.2014 року.

Перевіркою встановлено наступні порушення:

1) пп.4.1.1 п.п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 №334/94-ВР пп.135.4.1 п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, пп.14.1.228 п.14.1 ст.14, п.138.1, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2, п.138.6 ст.138, пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, пп.139.1.1 п.139.1 ст.139, и.140.1.7 п.140.1 ст.140, п.138.2 ст.138 п.150.1 ст.150 Податкового кодексу України в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток всього у сумі 217 098 469 грн., у т. ч.: - за 1 квартал 2011 року - 2 149 320 грн.; - за 2 квартал 2011 року - 51 482 256 грн.; - за 2-3 квартали 2011 року - 54 103 625 грн.; - за 2-4 квартал 2011 року - 57 475 510 грн.; - за 1 квартал 2012 року - 124 888 795 грн.; - за півріччя 2012 року - 35 620 183 грн.; - за 3 квартали 2012 року - 38 069 008 грн.; - за 2012 рік-40 911 698 грн.; - за 2013 рік-116 561 941 грн.;

2) п. 180.2 ст. 180, п.185.1а), пп. 185.1 ст.185, п. 186.3 ст. 186, п.187.1 ст.187, п. 190.2 ст. 190, пп. 196.1.6 п. 196.1 ст. 196, п.198.1, п. 198.3, п.198.5 та п.198.6 ст.198, пп.200.1-200.3 ст.200 Податкового кодексу України в результаті юго занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 9299 148 грн., ут.ч.: - січень 2011 року - 119 253 грн., - лютий 2011 року - 140 867 грн., - березень 2011 року - 189 162 грн., - квітень 2011 року - 177 754 грн., - червень 2011 року - 381 614 грн., - липень 2011 року - 159 887 грн., - серпень 2011 року-210 136 грн., - вересень 2011 року - 194 546 грн., - жовтень 2011 року - 179 832 грн., - грудень 2011 року - 557 701 грн., - січень 2012 року - 165 839 грн., - березень 2012 року - 431 179 грн., - квітень 2012 року - 161 524 грн., - травень 2012 року - 256 806 грн.; - червень 2012 року - 302 777 грн., - липень 2012 року - 272 089 грн., - серпень 2012 року - 276 819 грн., - вересень 2012 року - 228 762 грн., - жовтень 2012 року - 252 274 грн., - грудень 2012 року - 620 572 грн., - лютий 2013 року - 726 679 грн., - березень 2013 року - 167 645 грн., - липень 2013 року - 1 344 178 грн., - серпень 2013 року - 361 697 грн., - вересень 2013 року - 241 461 грн., - грудень 2013 року - 1 178 095 грн.;

3) п. 103.4, п. 103.10 ст. 103; п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України внаслідок чого занижено утриманий та перерахований до бюджету податок під час виплати доходу нерезиденту з джерелом походження з України на загальну суму 76 278,42 грн. а саме по періодах: - за 4 квартал 2011 року на суму 6 583, 35 грн.; за 2013 рік на суму 69 695,07 грн.;

4) п.103.9 ст. 103 Податкового кодексу України, зокрема при виплаті доходів із джерелом їх походження з України нерезиденту Сеgos Kft (Угорщина) ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" в 4 кварталі 2011 року не подано контролюючому органу звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів за 2-4 квартали 2011 року;

5) заниження в додатку ПН до рядка 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" задекларованого доходу нерезидента з джерелом походження з України в сумі 278 951 грн. та заниження задекларованого податку в сумі 70 406 грн. - за 4 квартал 2011 року на суму 6 583,0 грн.; - за 2013 рік на суму 63 823,0 грн.;

6) вимог пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 та п.177.8 ст. 177 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся на суму - 6 217 744,67 грн., в т.ч. за 2011 рік - 2 180 925,16 грн., за 2012 рік - 1 914 712,42 грн., за 2013 рік - 2 122 107, 09 грн.;

7) пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся на суму - 5 839,07 грн. в т.ч. за 2011 рік - 1755,21 грн., за 2012 рік - 2101,53 грн., за 2013 рік - 1982,33 грн.;

8) пп.164.2.11 п.164.2 ст.164, п.170.9, ст.170, п.164.5 ст.164 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся на суму - 2 920, 77 грн.;

9) вимог пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп. 168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся на суму - 6 727,90 грн.

Встановлені випадки несвоєчасного перерахування утриманих сум податку на доходи фізичних осіб, що є порушенням вимог пп. 129.1.3 п. 129.1 ст.129, пп. 129.3.1 п. 129.3 ст.129 Податкового кодексу України. За прострочення встановлених строків сплати податку справляється пеня у розмірах, визначених п. 129.4 ст.129 Податкового кодексу України. За прострочення встановлених строків сплати податку на доходи фізичних осіб нарахована пеня в сумі 3 587,44 грн.;

10) вимог п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку;

11) вимог п. п.321.5 ст.321, п.120.2 ст.120 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо несвоєчасного подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати та сплачувати податки, збори, податкових декларацій (розрахунків);

12) вимог п.2 Постанови Кабінету Міністрів України від 15.07.2005р. № 587 "Про затвердження Порядку справляння збору на використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства" зі змінами та доповненнями, п.120.2 ст.120 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010р., в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо несвоєчасного подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати та сплачувати податки, збори, податкових декларацій (розрахунків);

13) п.2.6 гл.2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. № 637 (із змінами та доповненнями), а саме встановлено факти несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книгах обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО на загальну суму 264 044, 53 грн.

На підставі висновків акту перевірки, 11.08.2014р. відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення - рішення:

- №0000773901, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: збір за користування радіочастотним ресурсом України в розмірі 2 040 грн. у зв'язку із порушенням позивачем п.321.5 ст.321 Податкового кодексу України;

- №0000783901, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: збір за розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства в розмірі 170 грн. у зв'язку із порушенням позивачем п.2 Постанови Кабінету Міністрів України від 15.07.2005р. №587 "Про затвердження Порядку справляння збору на використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства" зі змінами та доповненнями;

- №0000793901, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 9 189 410, 18 грн. та пені у сумі 842 205, 21 грн. у зв'язку із порушенням позивачем пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 та п.177.8 ст. 177, пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, вимог пп.168.1.1 та пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Розділу IV та п.п. 119.2 ст. 119 Розділу II Податкового кодексу України;

- №0000803901, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 11 366 098,00 грн. у зв'язку із порушенням позивачем п. 180.2 ст. 180, п.185.1а), пп. 185.1 ст.185, п. 186.3 ст. 186, п.187.1 ст.187, п. 190.2 ст. 190, пп. 196.1.6 п. 196.1 ст. 196, п.198.1, п. 198.3, п.198.5 та п.198.6 ст.198, пп.200.1-200.3 ст.200 Податкового кодексу України;

- №0000873901, зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 214 946 529,00 грн. у зв'язку із порушенням позивачем пп.4.1.1 п.п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 №334/94-ВР пп.135.4.1 п.135.4 ст.135, п.137.1 ст.137, пп.14.1.228 п.14.1 ст.14, п.138.1, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2, п.138.6 ст.138, пп.14.1.27 п.14.1 ст.14, пп.139.1.1 п.139.1 ст.139, пп.140.1.7 п.140.1 ст.140 , п.138.2 ст.138 п.150.1 ст.150 Податкового кодексу України;

- №0000883903, згідно якого застосовано штрафні фінансові санкції в розмірі 913 750,55 грн. у зв'язку із порушенням позивачем п.2.6 гл.2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. № 637 (із змінами та доповненнями);

- №0000903901, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в розмірі 68 478,94 грн. у зв'язку із порушенням позивачем п. 103.4, п. 103.10 ст. 103; п. 160.2 ст. 160 Податкового кодексу України.

Основним нормативно-правовим актом, що регулює спірні правовідносини є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - Податковий кодекс України, ПК України).

Щодо правомірності податкового повідомлення - рішення №0000873901 від 11.08.2014р.

Як вбачається зі змісту акту перевірки, відповідачем встановлено завищення позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток. При цьому, підставою зменшення відповідачем суми від'ємного значення є встановлені в ході перевірки порушення податкового законодавства.

Зокрема, встановлено факт безоплатного надання товарів, ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" у періоді з 01.01.2011 по 31.12.2013рр. було придбано та списано з балансу пакувальні матеріали (пакети поліетиленові в асортименті, пакети паперові в асортименті, лотки, стакани, інші).

Всього за перевіряємий період підприємством було списано пакувальних матеріалів на загальну суму 33 044 132,97 грн.

Відповідачем направлено запит до ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" від 11.06.2014 №11214/10/28-10-39-10-11 (копія наявна в матеріалах справи) щодо надання до перевірки: - калькуляції собівартості продукції власного виробництва та відображення в бухгалтерському обліку формування такої собівартості, документів, якими регламентується формування торгівельної націнки; - наказів про маркетингову політику.

Згідно листа від 12.06.2014р. №04/07 вбачається, що продукція власного виробництва виробляється згідно ТУ на основі рецептурних карток та іншої документації, собівартість продукції складається лише з матеріальної складової. Накази про маркетингову політику на підприємстві відсутні. Інформація (та документальне підтвердження) щодо формування торгівельної націнки не надана.

Так, відповідачем не встановлено жодного документального підтвердження доводів позивача щодо того, що пакувальні матеріали не можуть вважатися безоплатно наданими кінцевим споживачам, оскільки їх вартість закладена в націнку та кінцеву ціну продажу.

Суд звертає увагу на те, що відповідно до п.44.6. ст. 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

В ході перевірки було встановлено, що списані матеріали були орієнтовані на кінцевих споживачів (які не є платниками податку на прибуток) та передані в торгові зали гіпермаркетів "Ашан" для безоплатного користування покупцями в момент здійснення придбання товарів.

При цьому ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" не враховано до складу обсягів реалізації вартість переданих безкоштовно матеріалів кінцевому споживачу при здійсненні реалізації товарів в торговому залі.

Згідно податкових декларацій з податку на прибуток ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" в періоді з 01.04.2011р. по 31.12.2013р. позивач мав від'ємне значення об'єкту оподаткування від діяльності у сфері роздрібної торгівлі. Протягом перевіряємого періоду витрати від діяльності, що підлягає патентуванню (з врахуванням витрат на збут) постійно перевищують доходи від такої діяльності, а саме: - за 2-4 квартали 2011 року - на 122 744 477 тис. грн.; за 2012 рік-на 69 779 372 тис. грн.; - за 2013 рік - на 203 508 270 тис. грн.

Тобто крупне торговельне підприємство ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" по основному виду діяльності - діяльності у сфері роздрібної торгівлі протягом 3-х років декларує збитки (податок на прибуток по торговельній діяльності до бюджету не сплачувався взагалі). На рівень збитковості (штучне збільшення обсягів збитків) значний вплив мало безкоштовне передання матеріалів (товарів) кінцевому споживачу та не відображення вказаних операцій в показниках податкового обліку.

Згідно з чинним законодавством, яке діяло в перевіряємому періоді, пакувальні матеріали належать до товарів.

Згідно з пп.4.1.1 п.п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р., чинного на момент виникнення спірних правовідносин, валовий доход включає: загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Разом з тим, продажем (реалізацією) товарів відповідно до п.1.31 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. вважаються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Відповідно до п.1.23 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Згідно з пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Відповідно до п.п.7.4.3 п.7.4 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. визначено, що положення підпункту поширюються також на операції з особами, які не є платниками цього податку або сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток.

З урахуванням викладеного продажем (реалізацією) товарів відповідно до пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України вважаються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Відповідно до пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Згідно п.135.4, пп.135.4.1 п.135.4 ст.135 Податкового кодексу України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає, зокрема, дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу.

Згідно з підпунктом 153.2.1 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Відповідно до пп. 153.2.3, п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України визначено, що положення підпункту поширюються також на операції з особами, які не є платниками цього податку або сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток.

Пунктом 135.2 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п. 137.1 ст.137 Податкового кодексу України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Таким чином, зі змісту законів України про оподаткування, які діяли в перевіряємому періоді вбачається, що операції з безоплатного надання товарів прирівнюються до продажу товарів та включаються до доходів, які враховуються при визначенні об'єкту оподаткування податком на прибуток; дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) фізичним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Згідно пп. 14.1.27 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником);

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п.1 ст.3 Господарського кодексу України від 16.01.2003р. під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Згідно п.2 ст. 3 Господарського кодексу України від 16.01.2003р. господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Відповідно до п.4 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999р. №87, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.06.1999р. №391/3684

Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати.

Збиток - перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати.

Тобто, згідно чинного законодавства України, яке діяло в перевіряємому періоді метою здійснення будь-якої господарської діяльності, в т.ч. роздрібної торгівлі є одержання прибутку, тобто збільшення власного капіталу через перевищення доходу від господарської діяльності над витратами, здійсненими для отримання такого доходу.

Враховуючи вищевикладене, податкове повідомлення - рішення №0000873901 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо правомірності податкового повідомлення - рішення №0000793901.

Як слідує зі змісту акту перевірки, відповідачем встановлено порушення позивачем вимог пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 та п. 177.8 ст. 177 ПКУ, в результаті чого позивачем не утриманий податок на доходи, виплачені фізичним особам, що не являються працівниками підприємства, за надані послуги та отриманий товар на підставі відсутності на момент перевірки Свідоцтв про сплату єдиного податку та свідоцтво про державну реєстрацію фізичних осіб, що призвело до нарахування відповідачем податкового зобов'язання платника податків з ПДФО, на суму - 5 545 204,55 грн., в т.ч. за 2011 рік - 2 127 768,68 грн., за 2012 рік - 1 648 443,92 грн., за 2013 рік-1768 991,95 грн.

Суд критично ставиться до таких до таких доводів відповідача, з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 177.8 ст.177 ПКУ під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

В межах розгляду справи встановлено, що при виплаті доходу на користь вказаних вище фізичних осіб-підприємців позивачем не утримувало ПДФО на підставі копій документів, що підтверджують державну реєстрацію таких осіб як суб'єктів підприємницької діяльності, що повністю узгоджується з положеннями пп. 177.8 ст.177 ПКУ.

Разом з тим, за наслідками розгляду справи, відповідач дійшов висновку про порушення вимог пп. 164.2.17, п. 164.2 ст. 164 ПКУ, внаслідок чого позивачем не утриманий податок на доходи фізичних осіб, отриманий працівниками підприємства за рахунок коштів підприємства, як додаткове благо (з розрахункового рахунку підприємства на рахунки ПрАТ "Київстар" та СП ЦМС були перераховані кошти за додаткові послуги "ОООБОК", "Контент послуги (інформаційні, довідкові, замовні)" відповідні кошти не включені до оподатковуваного доходу громадян, внаслідок чого податкове зобов'язання платника податків, визначене за результатами проведеної перевірки складає - 2 668,39 грн. в т.ч. за 2011 рік - 11,32 грн., за 2012 рік - 1302,81 грн., за 2013 рік - 1354, 26 грн.

Суд не погоджується з такими твердженнями відповідача, з огляду про наступне.

Як вже було судом встановлено, порядок користування додатковими мобільними послугами врегульовано наказами позивача №84-П та №84/1-П від 01.09.2011р. "Про необхідність надання можливості працівникам Товариства доступу до платних послуг з використанням мобільного зв'язку, в т.ч. мобільного Інтернету". Ці накази чітко встановлюють, що працівники використовують такі послуги виключно у виробничих цілях з метою виконання своїх трудових обов'язків. Використання послуг для власних потреб суворо заборонено.

Проте матеріали справи не містить жодних аргументованих доказів використання мобільних телефонів в особистих цілях працівників позивача.

Суд звертає увагу на те, що витрати, пов'язані з оплатою послуг мобільного зв'язку, є витратами юридичної особи - позивача у процесі провадження нею господарської діяльності, а не його працівників - фізичних осіб, за якими телефони закріплені. Наведене обумовлює правомірність врахування цих витрат позивача при визначенні бази та об'єкта оподаткування податку на додану вартість.

Відповідачем не наведено та не доведено фактів передачі телефонів у користування працівникам без вказівки на виробничий характер такого використання або оплату позивачем особистих рахунків працівників за надані послуги мобільного зв'язку, то підстави для кваліфікації вартості цих послуг як додаткове благо працівників позивача, що обкладається податком з доходів фізичних осіб, відсутні.

Поряд з цим, відповідач у акті перевірки дійшов висновку про заниження позивачем суми ПДФО з вартості додаткового блага відряджених працівників, наданого у вигляді відшкодування вартості проїзду на таксі, використання власного авто, використання найманого авто та хімчистку, податкове зобов'язання платника податків, в результаті чого визначене за результатами проведеної перевірки податкове зобов'язання складає - 174,54 грн. в т.ч. за 2011 рік - 23,47 грн. за 2013 рік - 151,07 грн.

Проте такі доводи відповідача спростовані наступним.

Відповідно до пп. 140.1.7 п. 140.1 ст.140 ПКУ до складу витрат платника податку відносяться витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці першому цього підпункту витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Таким чином, суд звертає увагу на те, що норми ПКУ не містять обмежень щодо виду транспорту, витрати на оплату яких відрядженим працівником можуть бути віднесені до складу витрат платника податку. Крім того, норми ПКУ надають право платнику податків включати до податкових витрат витрати працівника на проїзд як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, у тому числі на орендованому транспорті, та витрати на побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни).

Відповідно до пп.165.1.11 п.165.1 ст.165 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Кодексу.

Таким чином, кошти, витрачені відрядженими працівникам позивача на оплату вартості проїзду на таксі, використання власного авто, використання найманого авто та хімчистку у відрядженні не можуть вважатися додатковим благом працівників та включатися до їх оподатковуваного доходу, оскільки такі витрати здійснені працівниками піл час відряджень для виконання виробничих завдань позивача, тому нарахування відповідачем податкових зобов'язань з ПДФО на суму 3 170,68 грн. є безпідставним.

Твердження відповідача про заниження суми ПДФО з вартості оплати проживання відряджених працівників у двомісному номері готелю, спростовані з огляду про наступне.

Як вже зазначалось, норми ПКУ не містять вимог щодо виду житла, витрати на оплату якого можуть бути віднесені до складу витрат платника податку.

В межах розгляду справи підтверджено, що позивачем було направлено працівників у відрядження а виконання останніми вставлених виробничих завдань. Оплата проживання відряджених працівників у двомісних номерах була зумовлена відсутністю вільних одномісних номерів та була погоджена працівниками з позивачем.

Відповідно до пп.165.1.11 п.165.1 ст.165 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Податку.

Таким чином, фактичні обставини справи свідчать проте, що витрати на оплату проживання відряджених півників у двомісних номерах пов'язані з господарською діяльністю позивача, оскільки здійснені в рамках його виробничої потреби, що свідчить про відсутність порушення вимог пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п.170.9, ст.170, п.164.5 ст.164 ПКУ, а саме не нарахування ПДФО на суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку під звіт або на відрядження та не повернутих у встановлені законодавством строки.

З огляду на вищевикладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що податкове повідомлення - рішення №0000793901 є таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства.

Щодо правомірності податкового повідомлення - рішення №0000883903.

Особливості проведення розрахунків з використанням РРО та відповідальність за порушення при використанні РРО встановлені Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.95 р. № 265/95-ВР (далі - Закон про РРО).

Так, згідно з редакцією Закону про РРО станом на 01.01.2014р. відповідальність передбачена, зокрема, за проведення розрахункових операцій на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), у разі непроведення розрахункових операцій через РРО, у разі нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції (п. 1 ст. 17 Закону про РРО), за невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його незберігання в КОРО (п. 4 ст. 17 Закону про РРО).

Таким чином, Законом про РРО не передбачено відповідальності за нездійснення і несвоєчасне здійснення) запису до КОРО в разі наявності в ній роздрукованого Z-звіту. При цьому, суд звертає увагу на те, що роздрукування касового чека при проведенні розрахункової операції, а в кінці дня виконання Z-звіту, відображення в касовій книзі, а також передача виручки в повному обсязі до банку (що підтверджується зарахуванням коштів на поточний рахунок позивача) є оприбуткуванням готівки, оскільки в фіскальній пам'яті РРО зазначені суми зберігаються.

На виконання ст. 8 Закону про РРО наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. № 614 затверджено Порядок реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок.

Так, у п. 7.5 цього Порядку справді встановлено, що використання КОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, наявність КОРО на місці проведення розрахунків, де встановлено РРО; підклеювання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках КОРО; щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.

При цьому на переконання суду, несвоєчасне виконання запису в КОРО за наявності роздрукованого Z-звіту не є неоприбуткуванням або неповним оприбуткуванням готівки.

Відповідно до абз. 1 пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637 ( далі - Положення ), уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Згідно з абз. 3 пункту 2.6 вказаного Положення, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункових книжок оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книжки).

Абзацом п'ятим пункту 2.6 Положення встановлено, що суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Відповідно до пункту 1.1 даного Положення, книга обліку - касова книга, книга обліку доходів і витрат, книга обліку прийнятих та виданих касиром грошей або книга обліку розрахункових операцій; книга обліку доходів і витрат - документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки.

Відповідно до абзацу третього статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки застосовні фінансові санкції у вигляді штрафу у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Системний аналіз вищевказаних норм свідчить, що наявність роздрукованих фіскальних чеків є належним підтвердженням повного та своєчасного оприбуткування готівки, відображена в них сума грошових коштів внесена до фіскальної пам'яті касового апарату.

Виходячи з аналізу вищевикладених норм матеріального права, доводи відповідача про порушення позивачем п. 2.6 "Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні" спростовані, а відтак застосування до позивача штрафних санкцій відповідно до абзацу третього статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" є незаконним, а отже податкове - повідомлення рішення №0000883903 від 11.08.2014р. є таким, що підлягає скасуванню.

Поряд з цим, за наслідками розгляду справи суд дійшов до висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення №0000803901, з огляду про наступне.

Зі змісту акту перевірки вбачається, відповідачем встановлено порушення позивачем п.185.1 а) ст.185, п. 187.1 ст.187 ПКУ, а саме занижено податок на додану вартість за рахунок не включення до складу податкових зобов'язань з податку на додану вартість переданих кінцевому споживачу пакувальних матеріалів на загальну суму 33 044 132,97 грн., що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 6 608 826,58 грн.

Відповідно до пп.138.10.3 п. 138.10 ст.138 ПКУ витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконання робіт, наданням послуг, зокрема витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів та інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг, відноситься до складу інших витрат.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПКУ витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

В межах розгляду справи підтверджено, що позивач використовує пакувальні матеріали/товари (пакети поліетиленові в асортименті, пакети паперові в асортименті, лотки, стакани та ін.) з метою упаковки товарів при їх реалізації кінцевим споживачам та списує їх в момент реалізації.

Списання пакувальних матеріалів/товарів оформлюється актами списання.

За таких обставин, пакувальні матеріали/товари не можуть вважатись безкоштовно наданими кінцевим споживачам, оскільки їх вартість закладена в ціну реалізації відповідного товару, який упаковується у відповідний вид упаковки. При цьому, реалізація товарів без відповідної упаковки не відповідає вимогам санітарно - гігієнічним умов зберігання товарів, порушує права споживачів, та в більшості випадків - взагалі неможлива.

З огляду на вищевикладене, суд звертає увагу на те, що вартість пакувальних матеріалів/товарів не повинна включатись окремо до складу обсягів реалізації, оскільки такі матеріали не можуть вважатись безкоштовно наданими кінцевим споживачам, адже їх вартість закладена в ціну реалізації відповідного товару. Разом з тим, витрати зі списання пакувальних матеріалів /товарів здійснені в рамках господарської діяльності позивача, належним чином документально підтвердженні, а тому підлягають включенню до складу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Проте в межах розгляду справи судом не встановлено, а позивачем не доведено невідповідність податкових повідомлень рішень №№0000903901, 0000773901, 0000783901 від 11.08.2014р. вимогам податкового законодавства, а відтак позовні вимоги про їх скасування є необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Поряд цим вимоги позивача про визнання протиправними дій Міжрегіонального Головного Управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників щодо нарахування Товариству з обмеженою відповідальністю "Ашан Україна Гіпермаркет" пені по податку на доходи найманих працівників у розмірі 842 205, 21 грн., задоволенню не підлягають, оскільки в межах розгляду справи визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення, згідно якого пеню було нараховано, а відтак правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову в цій часині не може призвести до відновлення порушених прав платника податків.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. За наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення адміністративного позову.

За правилами ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 160, 195, 198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14 жовтня 2014 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили в порядку, встановленому статтею 254 КАС України та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтею 212 КАС України.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

суддя В.В.Файдюк

суддя Є.В.Чаку

Головуючий суддя Мєзєнцев Є.І.

Судді: Файдюк В.В.

Чаку Є.В.