Ухвала суду № 41904110, 03.12.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 грудня 2014 року м. Київ К/9991/27620/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,розглянувши у попередньому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2012

у справі № 2а-12217/10/2670

за позовом Приватного акціонерного товариства «Газінтек»

до Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва

про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.12.2010 відмовлено у задоволенні позовних вимог Приватного акціонерного товариства «Газінтек» (надалі - позивач, ПАТ «Газінтек») до Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва, правонаступником якої є Державна податкова інспекція у Оболонському районі м. Києва Державної податкової служби (надалі - відповідач, ДПІ у Оболонському районі м. Києва), про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000082200/0 від 03.02.2010, № 0000082200/1 від 24.03.2010, № 0000082200/2 від 13.08.2010, № 000082200/3 від 13.08.2010, № 0000032302/2 від 11.06.2010, № 0000032302/3 від 13.08.2010.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2012 скасовано постанову суду першої інстанції та прийнято нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Вважаючи, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2012 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Позивач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких обґрунтовує законність винесення оскаржуваного судового рішення.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 30.11.2009 по 18.12.2009 працівниками ДПІ у Оболонському районі м. Києва було проведено виїзну планову перевірку ЗАТ «Газінтек» (правонаступником якого є ПАТ «Газінтек») з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2006 по 30.06.2009, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2006 по 30.06.2009.

В ході перевірки встановлено порушення позивачем п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9, пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5, пп. 8.1.1, пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»), в результаті чого занижено податок на прибуток на 206 858,00 грн., та п. 13.1 ст. 13, п. 16.13 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого ПАТ «Газінтек» донараховано податок на прибуток нерезидента, отриманий ним з джерелом його походження з України, в розмірі 196 762,37 грн. За результатами перевірки складено акт від 26.01.2010 № 26-23-2/14274345.

На підставі вказаного акта перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 03.02.2010 № 0000082200/0 на суму 590 287,11 грн. (основний платіж - 196 762,37 грн., штрафні (фінансові) санкції - 393 524,74 грн.) та від 04.02.2010 № 0000032301/0 на суму 305 425,50 грн. (основний платіж - 203 617,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 101 808,50 грн.).

Рішенням про результати розгляду первинної скарги від 24.03.2010 № 6953/10/25-008 ДПІ у Оболонському районі м. Києва податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення та винесено податкові повідомлення-рішення від 24.03.2010 № 0000082200/1 і від 25.03.2010 № 0000032302/1 аналогічного змісту.

За результатами подальшого адміністративного оскарження скасовано податкове повідомлення-рішення від 04.02.2010 № 0000032302/0 (від 25.03.2010 № 0000032302/1) в частині донарахування податку на прибуток в сумі 183 864,00 грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 31 932, грн., винесено податкове повідомлення-рішення від 11.06.2010 № 0000032302/2 на суму 29 629,50 грн. (основний платіж - 19 753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 9 876,50 грн.).

В подальшому, винесено податкові повідомлення-рішення від 13.08.2010 № 0000032302/3 на суму 29 629,50 грн. (основний платіж - 19 753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 9 876,50 грн.) та від 13.08.2010 № 0000082200/3 на суму 590 287,11 грн. (основний платіж - 196 762,37 грн., штрафні (фінансові) санкції - 393 524,74 грн.).

Переглянувши судове рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Так, під господарською діяльністю у Господарському кодексі України розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

У розумінні п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі, коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Згідно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 даного Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Пунктом 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій під час здійснення підприємством господарської діяльності. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, висновки податкового органу щодо порушення ЗАТ «Газінтек» вищезазначених норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ґрунтуються на тому, що позивачем неправомірно віднесено до складу валових витрат ІІІ кварталу 2008 року суму витрат в розмірі 17 533 грн. на інформаційно-консультаційні послуги по вивченню ринку потенційних замовників в Росії на виставці «НАФТОГАЗ 2008», наданих компанією EDL Anlagenbau (група PORNER в м. Москві).

На підтвердження виконання договору сторонами було складено акт здачі-приймання робіт (послуг) від 09.09.2008, з якого вбачається, що вказані в договорі інформаційно-консультаційні послуги були надані в період з 23.07.2008 по 27.07.2008. Послуги оплачено в повному обсязі.

З урахуванням визначення господарської діяльності, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що заходи та послуги, спрямовані на підвищення обізнаності потенційних замовників з послугами, що надаються ЗАТ «Газінтек», безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю останнього.

Крім цього, внаслідок надання компанією EDL Anlagenbau інформаційно-консультаційних послуг позивачу останній отримав замовлення від компанії «ПЬОРНЕР Інженьєргезельшафт», що передбачає надання йому послуг для замовників з Росії (Губаха -завод по виробництву гексаміну, завод Орехово Зуєво-Новолак»).

За вказаних обставин, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла вірного висновку, що ЗАТ «Газінтек» у відповідності до чинного законодавства в ІІІ кварталі 2008 року віднесено до складу валових витрат вартість послуг в сумі 17 533 грн., наданих компанією EDL Anlagenbau.

Підпунктом 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», визначено, що під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Згідно пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 вказаного Закону, амортизації підлягають витрати на: придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення; самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів; проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів; капітальні поліпшення землі, не пов'язані з будівництвом, а саме: іригація, осушення, збагачення та інші подібні капітальні поліпшення землі.

Підпунктом 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 даного Закону встановлено, що під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що за контрактом № INT/GІ-017-09 між ЗАТ «Газінтек» та INTERGRAPH Polska (постачальник) останній надав позивачу послуги із заміни програмного забезпечення, тобто послуги з технічного переведення одного програмного забезпечення на інше, а не установив нове програмне забезпечення.

ЗАТ «Газінтек» не отримувало нове програмне забезпечення у власність. Право власності на таке програмне забезпечення залишилось у Корпорації Intergraph, що підтверджується відповідним листом компанії INTERGRAPH Polska.

Оскільки програмне забезпечення, що не є об'єктом права власності платника податку, не підпадає під визначення терміну «основні фонди», наведене в пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується із позицією суду апеляційної інстанції про те, що у ЗАТ «Газінтек» не було правових підстав для амортизації понесених витрат на оплату вищевказаних послуг із заміни програмного забезпечення, а відтак, відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач мав право віднести вартість таких послуг до складу валових витрат відповідного періоду.

Стосовно висновків податкового органу про порушення п. 13.1 ст. 13, п. 16.13 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у зв'язку з чим позивачу донараховано податок на прибуток нерезидента, отриманий ним з джерелом походження з України в розмірі 196 762,37 грн., колегія суддів виходить з наступного.

Згідно п. 13.1 ст. 13 вказаного Закону будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, позивач у своїй діяльності використовував програми Plant Design System Lease, Batch Services, RIS Oracle Data Server, RIS Informix Data Server, RIS Microsoft SQL Server Data Server, isogen. Податковим органом зроблено висновок, що здійснені ЗАТ «Газінтек» платежі за використання (оренду) програм є роялті в розумінні Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до п. 1.30 ст. 1 наведеного Закону роялті - це платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Крім цього, визначення терміну «роялті» наведено в ч. 3 ст. 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, згідно якого, це платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування, або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію («ноу-хау»), що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду.

Виходячи з вищенаведеного терміну «роялті», колегія суддів вважає, що саме платежі за користування авторським правом на комп'ютерні програми, а не платежі за користування комп'ютерними програмами визнаються податковим законодавством України як роялті.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не містить визначення терміну «право на користування авторським правом».

Згідно ст. 433 Цивільного кодексу України комп'ютерна програма є одним з об'єктів авторського права.

У відповідності до ст. 440, 441 Цивільного кодексу України майновими правами інтелектуальної власності на твір є право на використання твору. Використанням твору є його: опублікування (випуск у світ); відтворення будь-яким способом та у будь-якій формі; переклад; переробка, адаптація, аранжування та інші подібні зміни; включення складовою частиною до збірників, баз даних, антологій, енциклопедій тощо; публічне виконання; продаж, передання в найм (оренду) тощо; імпорт його примірників, примірників його перекладів, переробок тощо.

Згідно ст. 31 Закону України від 23.12.1993 № 3792-XII «Про авторське право і суміжні права», майнові права, що передаються за авторським договором, мають бути у ньому визначені. Майнові права, не зазначені в авторському договорі як відчужувані, вважаються такими, що не передані.

Таким чином, якщо договором не передбачено отримання користувачем комп'ютерної програми права на користування авторським правом, зазначеного в ст. 441 Цивільного кодексу України, а комп'ютерна програма надається лише для функціонального використання в господарській діяльності такого користувача, в такому випадку даний користувач фактично є її кінцевим користувачем, тобто таке використання програмного забезпечення не є використанням в розумінні ст. 441 Цивільного кодексу України.

Оскільки у вказаному випадку користувач не отримував права на користування правом інтелектуальної власності (авторським правом) на програмне забезпечення, а був кінцевим користувачем цього програмного забезпечення (комп'ютерної програми), то платежі за договором не є роялті, а є лише платою за послуги.

Виходячи з вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла обґрунтованого висновку, що ЗАТ «Газінтек» не мало правових підстав для утримання з суми вартості послуг, наданих компанією INTERGRAPH Polska, податку з доходів нерезидентів, тому спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними.

Відтак, наведене підтверджує правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при винесенні постанови від 28.03.2012 та скасуванні рішення суду першої інстанції, що доводами касаційної скарги не спростовується.

Відповідно до частини 3 статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 220-1, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва Державної податкової служби залишити без задоволення.

2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2012 у справі № 2а-12217/10/2670 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя(підпис) А.М. Лосєв Судді:(підпис) Л.І. Бившева (підпис)Т.М. Шипуліна