Ухвала суду № 41669606, 27.10.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" жовтня 2014 р. м. Київ К/9991/31671/11

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши у порядку письмового провадження

касаційну скаргу Сільськогосподарського виробничого кооперативу імені Кутузова

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2011

у справі № 2-а-11997/09/1570

за позовом Сільськогосподарського виробничого кооперативу імені Кутузова

до 1. Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області;

2. Державної податкової адміністрації в Одеській області

про визнання дій протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 30.08.2010 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області від 06.10.2009 № 0000832370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн. Визнано протиправним та скасовано рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області від 06.10.2009 № 0000842370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн. У задоволенні решти позову відмовлено.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2011 скасовано постанову суду першої інстанції, в задоволенні позову відмовлено повністю.

Сільськогосподарський виробничий кооператив ім.Кутузова подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції. Посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права: п. 1 ч. 1 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, ст.ст. 7, 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДПА в Одеській області у письмових запереченнях на касаційну скаргу просить скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

ДПА в Одеській області здійснила перевірку господарської одиниці - каси, належної Сільськогосподарському виробничому кооперативу ім. Кутузова, щодо дотримання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, за результатами якої складено акт від 18.09.2009 № 2976/15/05/23/03768747, яким зафіксовано порушення позивачем вимог:

п. 13 ч. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закону № 265/95-ВР), що полягало в незабезпеченні відповідності сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій. Податковим органом встановлено, що на місці проведення розрахункових операцій знаходяться готівкові кошти у сумі 44920 грн., але сума готівкових коштів, що вказана у Х-звіті РРО, складає 0,00 грн. Вказане порушення слугувало підставою для прийняття рішення від 06.10.2009 № 0000832370 про застосування до позивача відповідно до ст. 22 Закон № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн.;

- п. 2.6 ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320, що полягало у неоприбуткуванні готівки від продажу товарів за 09.09.2009, 10.09.2009, 14.09.2009, 15.09.2009, 16.09.2009 та 17.09.2009. Таке порушення встановлено у зв'язку з виявленим фактом відсутності відповідних записів в КОРО від 18.01.2008 № 1505001758 «Р»/3. Вказане порушення слугувало підставою для прийняття рішення від 06.10.2009 № 0000842370 про застосування до позивача відповідно до абз. 3 п. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн. В акті перевірки вказано, що сума не оприбуткованих коштів встановлена на підставі фіскальних звітних чеків.

Визнаючи протиправним рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн., суд першої інстанції виходив з того, що 09.09.2009 та 10.09.2009 позивачем було забезпечено облік готівкових коштів в КОРО, а 14.09.2009, 15.09.2009, 16.09.2009 та 17.09.2009 здійснювалась реалізація лише продукції власного виробництва. Визнаючи протиправним рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн., суд першої інстанції виходив з того, що кошти в сумі 44920 грн., на які відповідач зафіксував невідповідність сумі, зазначеній у денному звіті, є коштами, отриманими від реалізації продукції власного виробництва, які не підлягають проведенню через РРО.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що підстави вважати здійснення позивачем реалізації товару лише власного виробництва відсутні.

При перевірці правильності застосування судами норм матеріального і процесуального права, правової оцінки встановлених судами обставин при вирішенні справи в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до ст. 22 Закон № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій

в сумі 224600,5 грн. суд касаційної інстанції виходить з такого.

Правові засади застосування реєстратора розрахункових операцій (далі -РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг встановлені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закону № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання та їхні господарські одиниці, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

РРО застосовуються суб'єктами підприємницької діяльності, які здійснюють операції з розрахунків у готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Суб'єкти підприємницької діяльності зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.

Розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця (абзац четвертий частини першої статті 2 Закону № 265/95-ВР).

У разі невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, до суб'єктів підприємницької діяльності відповідно до ст. 22 Закону № 265/95-ВР застосовуються фінансова санкція у п'ятикратному розмірі суми, на яку виявлено невідповідність.

Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону № 265/95-ВР реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва та наданні послуг підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою у встановленому порядку.

Як встановлено судом першої інстанції, готівкові кошти в сумі 44920,10 грн., на які податковим органом встановлена невідповідність показникам Х-звіту, склалися за результатами здійснення розрахунків з реалізації продукції власного виробництва (винограду) з оформленням прибуткових касових ордерів.

З огляду на те, що готівкові кошти в сумі 44920,10 грн. не були отримані позивачем в результаті здійснення розрахункових операцій в розумінні абзацу четвертого частини першої статті 2 Закону № 265/95-ВР, а були отримані за наслідками продажу продукції власного виробництва з оформленням прибуткових касових ордерів, суд касаційної інстанції знаходить правильним висновок суду першої інстанції про протиправність рішення від 06.10.2009 № 0000832370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн.

Суд апеляційної інстанції помилково скасував постанову суду першої інстанції в цій частині, залишивши поза увагою встановлені судом першої інстанції обставини щодо походження коштів, на суму яких відповідачем виявлено невідповідність даним денного звіту. Тому, постанова суду апеляційної інстанцій в цій частині підлягає скасуванню, а постанова суду першої інстанції - залишенню в числі.

Щодо вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення п. 2.6 ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320, суд касаційної інстанції не може визнати законними та обґрунтованими постанови судів першої та апеляційної інстанцій, оскільки суди неповно встановили обставини у справі, що мають значення для правильного вирішення справи.

З акту перевірки вбачається, що податковий орган вказав про встановлення ним факту неоприбуткування готівкових коштів від продажу товарів в загальній сумі 138405,35 грн. за 09.09.2009, 10.09.2009, 14.09.2009, 15.09.2009, 16.09.2009 та 17.09.2009 на підставі фіскальних звітів за вказані дні.

Відповідно до абз. 22 ч. 1 ст. 1 Закону № 265/95-ВР фіскальний звіт - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти, який містить дані про виконані операції з початку робочої зміни касира.

Відповідно до п. 2.6 ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за № 40/10320, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Відповідно до п. 7.5. Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за № 106/5297, використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.

Виходячи з того, що законодавством під «оприбуткуванням готівки» у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО розуміється своєчасне (у день одержання готівкових коштів) здійснення обліку таких коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО, то не здійснення відповідних записів у книзі обліку розрахункових операцій згідно із Z-звітом у день одержання готівкових коштів у порядку, встановленому законодавством, не може вважатися «оприбуткуванням готівки».

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. При цьому невідображення готівки у книзі обліку розрахункових операцій після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки.

Така позиція узгоджується з позицією Верховного Суду України, який неодноразово висловився з цього питання, зокрема в постановах від 02.04.2013 у справі № 21-76а13 позовом ДП «Клінічний санаторій «Місхор» ЗАТ лікувально-оздоровчих закладів профспілок України «Укрпрофоздоровниця» до ДПІ у м. Ялті Автономної Республіки Крим про визнання протиправним та скасування рішення, від 02.04.2013 у справі № 21-439а13 позовом ПП «Регіон-Юг» до ДПІ у м. Євпаторії Автономної Республіки Крим про визнання протиправним та скасування рішення, від 12.11.2013 у справі № 21-370а13 за позовом ТОВ «Ресурс-Сервіс» до ДПА в Київській області, Васильківської ОДПІ Київської області (про визнання дій неправомірними та скасування рішення.

Відповідно до ч. 1 ст. 244І Кодексу адміністративного судочинства України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

З огляду на викладене, з метою правильного вирішення справи підлягають встановленню такі обставини:

на підставі яких фіскальних звітів (дати, номери) податковий орган встановив необприбуткування готівкових коштів в сумі 138405,35 грн. за 09.09.2009, 10.09.2009, 14.09.2009, 15.09.2009, 16.09.2009 та 17.09.2009;

дослідити чи відповідають суми готівкових коштів, зазначені у фіскальних звітах, сумам готівкових коштів, відображеним в КОРО за відповідні дні.

Оскільки зазначені обставини судами попередніх інстанцій не досліджені та не встановлені, а суд касаційної інстанції згідно зі ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, останній дійшов висновку про необхідність скасування судових рішень судів попередніх інстанцій в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення від 06.10.2009 № 0000842370 про застосування штрафних 9фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн. з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними дій посадових осіб Державної податкової адміністрації в Одеській області щодо складання акту перевірки від 18.09.2009 № 2976/15/05/23/03768747, то суд касаційної інстанції вважає за правильне постанову суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову в цій частині залишити без змін, з огляду на таке.

Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені податковим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, обов'язковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу.

Контролюючий орган не позбавлений права викладати в акті перевірки власні суб'єктивні висновки щодо зафіксованих обставин та в подальшому, у разі виникнення спору щодо рішень про визначення податкових зобов'язань, обґрунтовувати ними власну позицію щодо наявності певних допущених платником податків порушень.

Платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся і перевірка фактично проведена, суд повинен надати правову оцінку суті виявлених в ході перевірки порушень податкового та іншого законодавства.

Враховуючи все вищенаведене, суд касаційної інстанцій дійшов висновку про необхідність часткового задоволення касаційної скарги та:

скасування постанови суду апеляційної інстанції в частині скасування постанови суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення відповідача від 06.10.2009 № 0000832370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн. із залишенням в силі постанови суду першої інстанції в цій частині;

скасування постанов судів першої та апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування рішення відповідача від 06.10.2009 № 0000842370 про застосування штрафних 9фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн. з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції;

залишення без змін постанови суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправними дій посадових осіб Державної податкової адміністрації в Одеській області щодо складання акту перевірки від 18.09.2009 № 2976/15/05/23/03768747.

Керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 224, 226, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Сільськогосподарського виробничого кооперативу імені Кутузова задовольнити частково.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2011 в частині скасування постанови суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області від 06.10.2009 № 0000832370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 224600,5 грн. скасувати та залишити в силі постанову суду першої інстанції в цій частині.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 30.08.2010 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2011 скасувати в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення Білгород-Дністровської об'єднаної державної податкової інспекції Одеської області від 06.10.2009 № 0000842370 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 692026,75 грн. та направити справу в цій частині на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2011 в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправними дій посадових осіб Державної податкової адміністрації в Одеській області щодо складання акту перевірки від 18.09.2009 № 2976/15/05/23/03768747 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута в частині залишення судового рішення без змін Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

Ю.І. Цвіркун