Ухвала суду № 41601772, 20.11.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 листопада 2014 року м. Київ К/800/49334/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Цвіркуна Ю.І., Юрченко В.П.,розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛУК АВІА ОЙЛ» на постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 липня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року

у справі № 810/3099/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛУК АВІА ОЙЛ»

до Бориспільської об'єднаної державної податкової інспекції Київської

області Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-

рішень,-

В С Т А Н О В И В

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛУК АВІА ОЙЛ» (далі по тексту - позивач, ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ») звернулось до суду з адміністративним позовом до Бориспільської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби (далі по тексту - відповідач, ДПІ) про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 28 травня 2013 року № 0006211600, № 0006221600, № 0006231600.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 15 липня 2013 року у задоволені позову відмовлено.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року апеляційну скаргу ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ» залишено без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 липня 2013 року - без змін.

Позивач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення вимог матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 липня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Фактичною підставою прийняття податкових повідомлень-рішень від 28 травня 2013 року № 0006211600 (збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 346 995, 00 грн., в тому числі 277 596, 00 грн. за основним платежем та 69 399, 00 грн. за штрафними санкціями), № 0006221600 (зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 277 596,25 грн., в тому числі 222 077,00 грн. за основним платежем та 55 519, 25 грн. за штрафними санкціями), № 0006231600 (яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 222 077, 00 грн., в тому числі за основним платежем на 222 077, 00 грн.), з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки відповідача, викладені в акті перевірки від 15 травня 2013 року № 21/16-018/31477919, про порушення позивачем вимог пункту 3.1 статті 3, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, пункту 10.1 статті 10 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7, підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 277 596, 25 грн. та завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 222077,00 грн.

Вказані висновки відповідача ґрунтуються на тому, що позивачем безпідставно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшено оподатковуваний дохід на суми витрат, за результатами відображення в податковому обліку господарських операцій з ТОВ «Векта-Плюс», оскільки такі господарські операції не були реальними.

Перевіряючи дотримання відповідачем як суб'єктом владних повноважень вимог частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій виходили із вірного застосування норм матеріального та процесуального права з огляду на наступне.

За визначенням, наведеним у пункті 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а у разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Згідно із підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг) (підпункт 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»).

У силу вимог підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7, підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Пунктом 3.1 статті 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно з підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З наведених законодавчих положень випливає, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит та зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку.

При цьому як відомості, що містяться у податкових накладних, так і дані первинних документів, що складаються при здійсненні господарської операції та подаються платником до контролюючого органу, мають відповідати установленим вимогам та містить достовірну інформацію про обставини, з якими законодавство пов'язує реалізацію права платника на податкову вигоду.

Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є податковим ризиком. У цілях підтвердження обґрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об'єктивний предметний зв'язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.

Слід також зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об'єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Документи та інші дані, що спростовують або підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. Специфіка окремої господарської операції, за звичай, визначається за договірними зобов'язаннями.

Вищий адміністративний суд України погоджується із висновками судів попередніх судових інстанцій про те, що позивачем внаслідок пред'явлення відрахувань при обчисленні податку на додану вартість та включення до складу валових витрат витрат при розрахунку податку на прибуток шляхом відображення в податковому обліку господарських операцій з ТОВ «Векта-Плюс» отримано необґрунтовану податкову вигоду з огляду на наступне.

Згідно з обставинами, встановленими судами першої та апеляційної інстанцій, 18 жовтня 2010 року між ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ» та ТОВ «Векта-Плюс» укладено договір про виконання юридичних робіт № 18/10, відповідно до умов якого, Виконавець (ТОВ «Векта-Плюс») зобов'язується надати (виконати) такі юридичні послуги (роботи): складання та подання процесуальних документів по судовим справам, юридичний аналіз процесуальної позиції Замовника (ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ»), письмові та усні консультації з правових питань, представництво інтересів Замовника у судах (адміністративних судах всіх інстанцій та господарських судах всіх інстанцій), а Замовник зобов'язується прийняти і оплатити роботи та послуги Виконавця.

На підтвердження фактичного виконання господарських зобов'язань за договором про виконання юридичних робіт від 18 жовтня 2010 року позивачем надано рахунок-фактуру від 28 жовтня 2010 року № 34 на загальну суму 1332462,00 грн. в тому числі ПДВ - 222077,00 грн., податкову накладну від 28 жовтня 2010 року № 10128, акт прийому-передачі послуг до договору про виконання юридичних робіт від 24 рудня 2010 року.

У наданому позивачем акті прийому-передачі послуг до договору про виконання юридичних робіт від 24 грудня 2010 року вказано лише загальне найменування робіт «Вивчення матеріалів господарської справи № 14/259-32/295 за позовом ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ» до Антимонопольного комітету України про визнання недійсним пункту 6 та 11 Рішення від 28 квітня 2009 року № 147-р, здійснення правового аналізу судової практики Вищого господарського суду України у справах щодо оскарження рішень Антимонопольного комітету України, юридичний аналіз процесуальної позиції у господарській справі № 14/259-32/295), надання консультації щодо підстав і порядку перегляду Вищим господарським судом рішень судів першої та апеляційної інстанції, складення відзиву на касаційну скаргу Антимонопольного комітету України у справі №14/259-32/295, представлення інтересів у Вищому господарському суду України по справі №14/259-32/295 та їх вартість і не вказано обсягу робіт які були виконані (деталізації по 6 пунктам акту), годин виконання робіт (одиниця виміру господарської операції), кількості працівників, які виконували роботи.

Дослідивши надані позивачем письмові докази суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що вони не є достатніми для підтвердження надання юридичних послуг.

При цьому, слід зазначити, що наявність первинних документів є обов'язковою, але не достатньою умовою для формування податкового кредиту та валових витрат, оскільки факт виконання зобов'язання за правочином зумовлює складання й інших документів, а тому, формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції. Податковий кредит та зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат можуть сформуватися платником податків лише за реально проведеною господарською операцією, тобто за господарською операцією, яка спричинила зміни у структурі та стані активів і зобов'язань суб'єкта господарювання, за умови, що проведення господарської операції підтверджується також і іншими документами, складання яких передбачено законодавством та є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Позивач в касаційній скарзі посилається, на те, що правильність відображення господарських операцій з ТОВ «Векта-Плюс» підтверджується відзивом на касаційну скаргу Антимонопольного комітету України на рішення Господарського суду м. Києва від 5 липня 2010 року та постанову Київського апеляційного господарського суду від 13 вересня 2010 року по справі №14/259-32/295, який, на думку останнього, підтверджує факт надання послуг за договором про виконання юридичних робіт від 18 жовтня 2010 року.

В той же час, Вищий адміністративний суд України критично оцінює такі доводи.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, за результатами документального оформлення господарських операцій з ТОВ «Векта-Плюс» на підставі договору від 18 жовтня 2010 року, позивачем здійснено оплату коштів на загальну суму 1332462,00 грн. в тому числі ПДВ - 222077,00 грн.

Як на підтвердження фактичного надання послуг, які зазначені в акті прийому-передачі послуг від 24 рудня 2010 року, позивач посилається лише на наявний у матеріалах справи відзив на касаційну скаргу Антимонопольного комітету України.

Поряд з цим матеріали справи не містять жодних доказів на підтвердження суті виконаних юридичних робіт, що зазначені в акті прийому-передачі, зокрема щодо: вивчення матеріалів господарської справи № 14/259-32/295 за позовом ТОВ «ЛУК АВІА ОЙЛ» до Антимонопольного комітету України про визнання недійсним пункту 6 та 11 Рішення № 147-р від 28 квітня 2009 року, здійснення правового аналізу судової практики Вищого господарського суду України у справах щодо оскарження рішень Антимонопольного комітету України, юридичний аналіз процесуальної позиції у господарській справі № 14/259-32/295), надання консультації щодо підстав і порядку перегляду Вищим господарським судом рішень судів першої та апеляційної інстанції, представлення інтересів у Вищому господарському суду України по справі №14/259-32/295.

Враховуючи все вищенаведене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що наявними у матеріалах справи доказами не підтверджується наявність у вказаних господарських операцій ділової мети (розумної економічної причини).

При цьому, Вищий адміністративний суд України акцентує увагу на тому, що право платника податку на відображення у податковому обліку господарських операцій виникає у разі реальності задекларованих господарських операцій, наявності ділової мети у розглядуваних операціях, добросовісності платника податку та дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції. Порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

З огляду на те, що в ході розгляду справи не підтверджено факту реальності задекларованих господарських операцій позивача та ТОВ «Векта-Плюс» та наявності у них ділової мети, попередні судові інстанції дійшли вірного висновку про допущення позивачем порушень податкової дисципліни.

Крім того, попередніми судовими інстанціями встановлено, що вироком Шевченківського районного суду міста Києва по справі № 2610/15392/2012 встановлено, що ОСОБА_4 (директор ТОВ «Векта-Плюс») умисно, з корисливих мотивів, усвідомлюючи, що його дії призведуть до створення суб'єкта підприємницької діяльності з метою прикриття незаконної діяльності, вчинив фіктивне підприємництво. Так в жовтні 2010 року невстановлені слідством особи запропонували ОСОБА_4 з метою прикриття незаконної діяльності за грошову винагороду створити юридичну особу шляхом реєстрації на його ім'я в органах державної влади суб'єкта підприємницької діяльності ТОВ «Векта-Плюс». В свою чергу, ОСОБА_4, усвідомлюючи мету створення суб'єкта підприємницької діяльності для прикриття незаконної діяльності, не маючи наміру здійснювати будь-яку діяльність підприємства, зокрема пов'язану з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, погодився на вказану пропозицію. Тоді ж ОСОБА_4 надав невстановленій досудовим слідством особі необхідні для створення суб'єкта підприємницької діяльності з метою прикриття незаконної діяльності документи.

Після перереєстрації ТОВ «Векта-Плюс» невстановлені досудовим слідством особи, діючи всупереч положенням статей 203, 207, 626, 629 Цивільного кодексу України, статей 179, 180 Господарського кодексу України, використовували ТОВ «Векта-Плюс» метою прикриття своєї незаконної діяльності, шляхом уникнення контролю за своєю діяльністю зі сторони контролюючих органів, завдяки чому отримали можливість складати фіктивні господарські угоди та інші фіктивні первинні документи. Як наслідок, в результаті незаконної діяльності ТОВ «Векта-Плюс» була спричинена велика матеріальна шкода державі.

Вищезазначені обставини, як вірно зазначили суди першої та апеляційної інстанцій, вказують на те, що податкові накладні та інші документи первинної бухгалтерської звітності підписані не директором ТОВ «Векта-Плюс», а невідомими особами, отже, оформлені з порушенням вимог частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а відтак не можуть доводити реальність виконання господарських операцій та використовуватись для формування податкового кредиту і валових витрат.

Наведені обставини у сукупності та взаємозв'язку підтверджують правильність висновку судів про недостовірність відомостей у первинних документах, на підставі яких позивачем було сформовано дані податкового обліку за спірними операціями, та, як наслідок - про отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди шляхом завищення суми витрат та податкового кредиту.

Також ані в ході розгляду справи судом першої інстанції, ані в ході апеляційного оскарження рішення позивачем не надано доказів фактичного надання послуг та наявності мети використання вказаних послуг у господарській діяльності.

Відтак, враховуючи те, що матеріалами справи не підтверджено реальності господарських операцій з ТОВ «Векта-Плюс» колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивачем безпідставно сформовано податковий кредит та зменшено суму оподатковуваного доходу на суму витрат, що призвело до втрат дохідної частини Державного бюджету України.

Поряд з цим слід зазначити, що у податкових правовідносинах є неприпустимою ситуація, яка дозволяла б недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди (у тому числі шляхом формування податкового кредиту та зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат) .

Доводи касаційної скарги висновків судів першої та апеляційної інстанцій не спростовують і не дають підстав для висновку, що судами при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. Таким чином, ухвалені по справі рішення є законними і обґрунтованими, а зазначена в касаційній скарзі позиція не знаходить свого підтвердження матеріалами справи та не ґрунтується на положеннях чинного законодавства.

Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За таких обставин, суд, перевіривши у межах касаційної скарги правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, приходить до висновку, що касаційну скаргу необхідно відхилити, а рішення судів першої та апеляційної інстанції слід залишити без змін.

Керуючись статтями 222, 223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛУК АВІА ОЙЛ» відхилити, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 липня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2013 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: Ю.І. Цвіркун

В.П. Юрченко