Ухвала суду № 41408118, 11.11.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"11" листопада 2014 р. м. Київ К/800/35826/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді: Вербицької О.В.

суддів: Маринчак Н.Є.

Муравйова О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області

на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 25.09.2013 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 року

у справі № 823/2699/13-а

за позовом Приватного акціонерного товариства «Украгро НПК»

до Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області

про скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Украгро НПК» (далі по тексту - позивач, ПАТ «Украгро НПК») звернулось з позовом до Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області (далі по тексту - відповідач, ОДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 25.09.2013 року адміністративний позов задоволено.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 року апеляційну скаргу ОДПІ залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідач, не погоджуючись з вищевказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, оскаржив їх у касаційному порядку, просить скасувати з мотивів порушення норм матеріального та процесуального права та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог повністю.

У запереченні на касаційну скаргу ПАТ «Украгро НПК», посилаючись на те, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, просить касаційну скаргу ОДПІ залишити без задоволення.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку щодо наступного.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту - КАС України) суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ «Украгро НПК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт від 15.04.2013 року №104/22/31961067.

В акті перевірки зокрема зазначено, що позивачем порушено п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 135.1, ст. 135, пп. 153.2.1 ст. 153.2, п. 153.8, ст. 153 Податкового кодексу України, а саме: занижено податок на прибуток на загальну суму 1999629 грн. та пп. 7.2.3, п. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.5 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 198.2, п. 198.3, 198.6, ст. 198, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 1143056 грн.

На підставі висновків, що викладені в акті перевірки, ОДПІ прийнято податкові повідомлення - рішення від 15.05.2013 року:

- №0000022200, яким ПАТ «Украгро НПК» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 2051816 грн. (за основним платежем - 1999629 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 52187 грн.),

- №0000012200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1383972 грн. (за основним платежем - 1143059 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 240913 грн.).

Суд першої інстанції, рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції, дійшов висновку про необґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суду не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до вимог п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) під валовими витратами виробництва та обігу розуміється сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Підпунктом 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Підставою для нарахування податкового кредиту є податкові накладні, які згідно із пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) засвідчують факти придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до вимог пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Пунктом 198.2. ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

В той же час, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Судам, при вирішенні даної справи, слід звернути увагу на дослідження обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку. При цьому приймати на підтвердження даних податкового обліку можна лише достовірні первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам необхідно з'ясувати, зокрема:

- Рух активів у процесі здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

- Установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції. Зокрема, встановити статус постачальника товарів (послуг), придбання яких є підставою для формування податкового кредиту та/або сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

- Установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.

Для з'ясування зазначених обставин судам необхідно перевірити доводи податкового органу, викладені в акті перевірки та інші докази.

Частиною 5 ст. 11 КАС України передбачено, що суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зокрема став висновок податкового органу щодо нереальності та відсутності фактичного здійснення господарських операцій ПАТ «Украгро НПК» з TOB «Синтро-КЛМ», ПП «Агро-Буд-Гранд» та TOB «Граньстройінвест», завищення валових витрат та податкового кредиту.

Суд першої інстанції, рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги ПАТ «Украгро НПК» виходив з того, що господарські операції між позивачем та вищевказаними контрагентами є реальними та підтвердженими первинними документами.

Проте, судами попередніх інстанцій при вирішенні даної справи не досліджувалось питання реальності господарських операцій з урахуванням відповідних первинних бухгалтерських документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, наявність у підприємства основних засобів та трудових ресурсів, необхідних для вчинення дій, що становлять зміст відповідних операцій, тощо.

Таким чином, для правильного вирішення даного спору необхідним є дослідження самих договорів укладених між ПАТ «Украгро НПК» та TOB «Синтро-КЛМ», ПП «Агро-Буд-Гранд», TOB «Граньстройінвест» та всіх первинних документів, пов'язаних з їх виконанням, обставин, які б підтверджували рух активів у процесі здійснення господарських операцій позивача з контрагентами, а також встановлення наявності зв'язку між фактом придбання товарів (послуг) з понесенням інших витрат із господарською діяльністю платника податку та використання цих товарів у господарській діяльності.

Крім того, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень став висновок податкового органу щодо заниження ПАТ «Украгро НПК» доходів від продажу акцій пов'язаній особі, фінансовому директору ОСОБА_2 та завищення позивачем витрат, які понесені в зв'язку з продажем товарів пов'язаній особі ТОВ «НФ Трейдінг Україна».

З матеріалів справи вбачається, що у 2011 році позивачем здійснено операції з придбання та продажу цінних паперів (акцій, емітент ВАТ «Баришівська сільгоспхімія»).

21.06.2011 року між ПАТ «Украгро НПК» (покупець) та TOB «КІНТО, Лтд» (продавець) укладено договір купівлі-продажу №46209 ЛТД-Б (далі - договір №46209 ЛТД-Б), відповідно до умов якого, продавець, що діє як комісіонер на підставі договору комісії 42033ЛТД-Б;32 ОКС від 03.06.2011 року, укладеного з ПАТ «Оксана Плюс» (комітент), яке є власником цінних паперів зобов'язується забезпечити передачу комітентом у власність покупця цінних паперів, а покупець зобов'язується прийняти у власність зазначені цінні папери і сплатити за них грошову суму на умовах цього договору.

20.09.2011 року між ОСОБА_3 (продавець) та ТОВ «Фондова компанія «Фаворит» (повірений покупця) на виконання договору доручення № Б-20/09/104 від 20.09.2011 року від імені та в інтересах ПАТ «Украгро НПК» (покупець) укладено договір № Б-20/09/105, відповідно до умов якого продавець зобов'язується передати у власність покупця цінні папери, а покупець зобов'язується, прийняти цінні папери, та сплатити обумовлену в договорі суму.

Так, судами попередніх інстанцій зазначено, що відповідно до договору №46209 ЛТД-Б, укладеному із TOB «КІНТО, Лтд», що діє як комісіонер на підставі договору комісії 42033ЛТД-Б;32 ОКС від 03 червня 2011 року за дорученням приватного акціонерного товариства «Оксана Плюс», комітент, в кількості 5026 шт. по ціні 24,8707 грн. за 1 шт., та відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів №Б-20/09/105 від 20.09.2011, укладеному із громадянином України ОСОБА_3 придбано цінних паперів (акцій, емітент ВАТ «Баришівська сільгоспхімія») в кількості 8042 шт. по ціні 189 грн. 59 коп. за 1 шт.

ПАТ «Украгро НПК» здійснено продаж акцій номінальною вартістю 0,25 грн. згідно договору купівлі-продажу цінних паперів №Б-12/10/305 від 12.10.2011 року, укладеного із громадянином Литовської Республіки ОСОБА_2 в кількості 13068 шт. по ціні 126 грн. 74 коп. за 1 шт.

Всього за вищевказаними договорами, ПАТ «Украгро НПК» придбано акції (емітент ВАТ «Баришівська сільгоспхімія») в кількості 13068 шт. на суму 1649682 грн. та реалізовано в кількості 13068 шт. на суму 1656238 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, в акті перевірки зазначено, що в 2012 році ПАТ «Украгро НПК» здійснило придбання акцій (емітент ВАТ «Баришівська сільгоспхімія») згідно договору купівлі - продажу від 08.06.2012 року № ДД - 31/07/1 у ТОВ «Фондовий Форекс» в кількості 50 490 шт. по ціні 215,98 грн. за 1 шт. та згідно договору купівлі - продажу цінних паперів від 31.07.2012 року № ДД-31/07/1 у ТОВ «Фондова компанія Фаворит» в кількості 728 шт. по ціні 20,19 грн. за 1 шт.

Під час перевірки було встановлено, що продаж акцій здійснено ПАТ «Украгро НПК» фінансовому директору ОСОБА_2, який є пов'язаною особою ПАТ «Украгро НПК».

Також, у 2012 році позивач мав господарські взаємовідносини щодо реалізації товарів (робіт, послуг) пов'язаній особі TOB «НФ Трейдінг Україна», а саме - реалізація мінеральних добрива нітроамофоска (азофоска) азотно-кислого розкладання (договори від 06.04.2012 №ДГ-002878, від 28.05.2012 №ДГ-НПК001, від 28.05.2012 №ДГ-НПК002, від 28.05.2012 №ДГ-НПК003, від 12.07.2012 №ДГ-НПК004, від 27.07.2012 №ДГ-НПК005, від 29.08.2012 №ДГ-НПК006, від 05.12.2012 №ДГ-НПК007).

Згідно акту перевірки ПАТ «Украгро НПК» при продажу товарів TOB «НФ Трейдінг Україна» несло додаткові витрати у вигляді адміністративних витрат та витрат на збут.

ОДПІ зазначає, що при формуванні витрат у 2012 році в окремих випадках при реалізації ПАТ «Украгро НПК» товарів пов'язаній особі - TOB «НФ Трейдінг Україна» витрати, понесені в зв'язку із продажем таких товарів, перевищують доходи, отримані від такого продажу.

Скасовуючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що приписи пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 ПК України не забороняють відносити до складу витрат з операціями між пов'язаними особами суми, що перевищують отриманий дохід. Тобто, на думку судів попередніх інстанцій, встановлене абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 ПК України обмеження щодо формування витрат, понесених за операціями з пов'язаними з платником податку особами, стосуються лише однієї складової частини витрат операційної діяльності - витрат, пов'язаних з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, передбачених пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 ПК України, а не витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, в цілому.

Згідно пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до вимог п. 135.1 ст. 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами регулюється п. 153.8.ст. ПК України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин), а саме: для цілей цього підпункту під терміном «доходи», слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну, викупу емітентом, погашення або способів відчуження цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, а також вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику в зв'язку із таким продажем, обміном, викупом емітентом, погашенням або відчуженням. До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку із таким продажем, обміном або відчуженням. Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів або інших ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку із таким придбанням.

Підпунктом 153.2.1 п.153.2 ст. 153 ПК України (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Абзацом 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 ПК України (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, понесені у зв'язку з продажем товарів, виконанням робіт, наданням послуг пов'язаним із таким платником податку особам або за операціями з давальницькою сировиною, визнаються в розмірі, що не перевищує доходи, отримані від такого продажу.

Аналізуючи дану норму слід звернути увагу на приписи ст. 138 ПК України, яка визначає склад витрат та порядок їх визнання.

Так, відповідно до вимог п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;

інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

У свою чергу, зазначенні поняття "витрати операційної діяльності" так і поняття "інші витрати" становлять собою переліки витрат, які охоплюються даними визначеннями, тобто входять до їх складу.

Така деталізація зроблена законодавцем з метою усунення неоднозначності та єдиного підходу для розуміння поняття складу витрат та порядку їх визнання.

Більш того, слід враховувати, що визначений ст. 138 ПК України перелік витрат не може бути предметом вибіркового використання у процесі оподаткування. Тобто, платник податків під час обчислення об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємства повинен враховувати усі, перелічені статтею 138 ПК України витрати, які були понесені ним під час господарської діяльності.

Такий самий підхід до розуміння витрат слід застосовувати і у відношенні абз. 2 пп. 153.2.6 п. 153.2 ст. 153 ПК України, а саме із словосполучення "витрати, понесені у зв'язку з продажем товарів…", слід розуміти усі витрати, а не лише витрати пов'язані із збутом, про що зазначав позивач.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що ПАТ «Украгро НПК» помилково стверджує, що обмеження, встановлені пп. 153.2.6 ПК України (витрати не можуть перевищувати доходи), стосуються не вcix витрат, які враховуються при визначені об'єкту оподаткування з податку на прибуток, а лише витрат на збут продукції (надання послуг), які входять до складу "інших витрат", визначених пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 цього ж Кодексу, а інші витрати, в операціях із пов'язаними особами повинні, враховуватися в повному обсязі.

Таким чином, при визначенні витрат, пов'язаних із продажем товарів, виконанням poбiт та наданням послуг пов'язаним особам, необхідно враховувати вci витрати, понесені платником податку на формування собівартості об'єктів поставки, та інші пов'язані з цим витрати в повному обсязі. Ці витрати у сукупності не можуть перевищувати доходи; отримані від пов'язаної особи як компенсація вартості відповідних товарів, poбіт та послуг.

Отже, Податковий кодекс України виключає можливість врахування в податковому обліку збитків, які утворюються в операціях iз пов'язаними особами.

Проте, судами попередніх інстанцій не було з'ясовано економічну доцільність продажу акцій ПАТ «Украгро НПК» фінансовому директору ОСОБА_2, не взято до уваги, що придбані позивачем цінні папери продавались ним за ціною нижчою за ціну придбання.

Отже, колегія суду приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій не дослідили та не розглянули належним чином докази, що містяться в матеріалах справи, не надали належну оцінку обставинам справи, порушили норми матеріального права, та, як наслідок, прийняли незаконні рішення.

Викладене свідчить про порушення судами вимог статті 159 КАС України, якою передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Касаційна ж інстанція згідно з ч. 2 ст. 220 КАС України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Враховуючи викладене, касаційна інстанція на підставі ст. 227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення спору по суті.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Відповідно до вищевикладеного, касаційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 227, 230, 231 - Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ :

Касаційну скаргу Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 25.09.2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.04.2014 року - скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О.В. Вербицька Судді Н.Є. Маринчак О.В. Муравйов