Ухвала суду № 41277976, 23.10.2014, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 826/11715/14 Головуючий у 1-й інстанції: Данилишин В.М. Суддя-доповідач: Лічевецький І.О.

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 жовтня 2014 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Грищенко Т.М., Мацедонської В.Е., при секретарі - Війтович Т.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Міжрегіонального головного управління Міндоходів-Центральний офіс з обслуговування великих платників на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 вересня 2014 року адміністративну справу за позовом приватного акціонерного товариства «Українська гірничо-металургійна компанія» до Міжрегіонального головного управління Міндоходів-Центральний офіс з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ

Приватне акціонерне товариство «Українська гірничо-металургійна компанія» (надалі за текстом - «ПрАТ «УГМК») звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування: податкового повідомлення-рішення № 0000224010 від 07.07.2014 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на загальну суму 1 504 385 грн.; податкового повідомлення-рішення № 0000234010 від 07.07.2014 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на загальну суму 772 715 грн.; податкового повідомлення-рішення № 0000244010 від 07.07.2014 р. яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 566 876 грн.; податкового повідомлення-рішення № 0000304010 від 07.07.2014 р. яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 127 587 грн. 99 коп.; податкового повідомлення-рішення рішення № 0000254010 від 07.07.2014 р. яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 43 286 грн. 19 коп., а також податкового повідомлення-рішення № 0000274010 від 07.07.2014 р., в частині застосування фінансової санкції за порушення Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні у розмірі 271 905 грн. 70 коп.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 вересня 2014 року адміністративний позов задоволено повністю.

В апеляційній скарзі Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників (надалі за текстом - «Міжрегіональне головне управління»), посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Київський апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 27.03.2014 р. по 03.06.2014 р. посадовцями Міжрегіонального головного управління проведено планову виїзну перевірку ПрАТ «УГМК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 р. по 31.12.2013 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 р. по 301.12.2013 р.

Результати перевірки оформлено актом № 623/28-104-25412086 від 18.06.2014 р.

Згідно цьому акту позивачем порушено вимоги ст.ст. 54, 139, 140, 159, 160, 163, 164, 167, 168, 171, 176 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») внаслідок чого: занижено податок на прибуток на 1 203 508 грн. та на 735 952 грн.; не сплачено податок з доходів нерезидента у загальній сумі 102 070 грн. 39 коп.; занижено податок на доходи фізичних осіб на 34 220 грн. 95 коп. Також, в порушення п. 2.11, п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні ПрАТ «УГМК» несвоєчасно оприбуткувало 54 381 грн. 14 коп. та здійснило проведення готівкових розрахунків у сумі 67 грн. 60 коп. без видачі платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівки.

Такий висновок органу доходів та зборів вмотивовано наступним.

Між ПрАТ «УГМК» та ПрАТ «Страхова компанія «Юнісон-Гарант» укладено договори добровільного страхування відповідальності перед третіми особами: № 0700.000057.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000058.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000059.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000060.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000061.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000062.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000063.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000064.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000065.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000066.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000067.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000068.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000069.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000070.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000071.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000072.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000073.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000074.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000075.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000076.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000077.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000078.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000079.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000080.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000081.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000082.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000083.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000084.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000085.000 від 24.01.2013 р., № 0700.000086.000 від 24.01.2013 р., предметом яких є майнові інтереси позивача, пов'язані з його обов'язком відшкодувати, згідно з чинним законодавством України, заподіяну шкоду третій особі або її майну в процесі здійснення господарської діяльності: торгівля металопрокатом.

На виконання названих договорів позивач перерахував у період з І по IV квартал 2013 р. кошти у загальній сумі 15 068 000 грн. та включив їх до складу витрат.

Водночас, за змістом підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 ПК України при визначенні об'єкта оподаткування до складу витрат не включаються витрати із страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

На думку відповідача, оскільки чинним законодавством передбачено обов'язкове страхування лише цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів та екологічної і ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам, ПрАТ «УГМК» неправомірно збільшило валові витрати на 15 068 000 грн.

У період з І кварталу 2012 р. по IV квартал 2013 р. позивач включив до складу витрат 227 850 грн., сплачених на придбання бензину.

Разом з тим, при співставленні табелів обліку робочого часу за 2012-2013 роки з подорожніми листами за відповідний період встановлено, що в табелі обліку робочого часу по деяких працівниках стоїть вихідний день, проте згідно подорожніх листів працівник здійснював виїзд на службовому автомобілі.

За таких обставин, Міжрегіональне головне управління дійшло висновку, що понесені позивачем витрати не пов'язані з його господарською діяльністю, а відтак ПрАТ «УГМК» не мало підстав для віднесення 227 850 грн. до складу витрат, та зобов'язане було нарахувати і перерахувати до бюджету 34 220 грн. 96 коп. податку з доходу фізичних осіб, отриманого працівниками товариства, як додаткове благо у вигляді відшкодування витрат на бензин.

У рядку 06.4.35 додатку 1В до Декларації з податку на прибуток відображена сума безнадійної заборгованості ТОВ «УГМК-Запоріжжя», яка виникла до 01.04.2011 р.

На порушення підпункту 159.1.1 пункту 159.1 статті 159 ПК України позивач у IV кварталі 2013 р., на підставі рішення Господарського суду Запорізької області, відніс до складу витрат 34 191 293 грн. простроченої безнадійної заборгованості без попереднього зменшення суми доходу.

18.02.2014 р. позивачем подано уточнюючі розрахунки з податку на прибуток підприємств в яких відкоригована сума самостійно виявлених помилок, що відображені в додатках ВП до декларації за 2013 р. та не задекларовані в декларації за 2013 р., що була подана 10.02.2014 р., а саме:

- за І квартал 2013 р. яким задекларовано р. 26 «Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (від'ємне значення (рядок 16 податкової декларації, яка уточнюється) + від'ємне значення (рядок 22 податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 26 з додатка В до податкової декларації» у сумі 342 976 грн.;

- за півріччя 2013 р. яким задекларовано р. 26 «Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (від'ємне значення (рядок 16 податкової декларації, яка уточнюється) + від'ємне значення (рядок 22 податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 26 з додатка В до податкової декларації» у сумі 50 000 грн.

- за три квартали 2013 р. яким задекларовано р. 26 «Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (від'ємне значення (рядок 16 податкової декларації, яка уточнюється) + від'ємне значення (рядок 22 податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 26 з додатка В до податкової декларації» у сумі 342 976 грн.

Незважаючи на те, що були заповнені рядки 23 в додатках ВП при заповненні декларації з податку на прибуток за 2013 р. зазначені в цих додатках суми показників авансових внесків в рядку 23 самої податкової декларації за 2013 р. не сформувались, що призвело до не відображення цих сум авансових внесків на особовому рахунку платника в системі обліку.

Подання ж уточнюючих декларацій з податку на прибуток із заповненням рядка 26 призвело до відображення в картках обліку переплат з податку на прибуток, що не відповідає результатам дійсних розрахунків з бюджетом зі сплати податку на прибуток.

За висновками відповідача в результаті порушення п. 50.1 ст. 50, пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПК України ПрАТ «УГМК» занижено податкові зобов'язання в частині нарахування авансових внесків на загальну суму 735 952 грн.

АТ «УГМК» уклало договори № 014/11 від 16.08.2011 р., № 018/11 від 12.09.2012 р. з нерезидентом компанією «Euphoreal Commerce Ltd» (Великобританія) за умовами яких остання зобов'язалась надати транспортно-експедиційні послуги з організації перевезень вантажів внутрішнім і міжнародним сполученням (організувати виконання комплексу транспортно-експедиторських послуг, пов'язаних з перевезенням вантажів автомобільним, залізничним і авіаційним транспортом міжміським і міжнародним транспортним з'єднанням, а також надати послуги по складуванню і термінальній обробці вантажів).

На підставі цих договорів позивач перерахував 213 014, 42 дол. США (1 701 173 грн. 33 коп.)

При цьому, під час виплати доходу нерезиденту ПрАТ «УГМК» застосувало нульову ставку на доходи нерезидента з джерелом походження з України, посилаючись на Конвенцію між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна від 10.02.1993 р.

Разом з тим, ст. 21 Конвенції не регламентує відносини з надання транспортно-експедиторських послуг.

Натомість п. 160.5 ст. 160 ПК України передбачає, що сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

Крім того, перевіркою встановлено, що готівкові кошти, які надійшли 07.02.2012 р. на підставі фіскального звітного чеку № 707 у сумі 4 317 грн. 30 коп. та 08.09.2011 р. на підставі фіскального звітного чеку № 602 у сумі 14 136 грн. 15 коп. не оприбутковано в КОРО, а кошти у сумі 35 927 грн. 69 коп., які надійшли 28.10.2013 р. на підставі фіскального звітного чеку № 88, оприбутковано в КОРО 29.10.2013 р.

Також, встановлено проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем коштів на загальну суму 67 грн. 60 коп.

На підставі висновків, викладених в акті перевірки, Міжрегіональним головним управлінням прийнято: податкове повідомлення-рішення № 0000224010 від 07.07.2014 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на загальну суму 1 504 385 грн., у тому числі 1 203 508 грн. за основним платежем та 300 877 грн. за штрафними санкціями; податкове повідомлення-рішення № 0000234010 від 07.07.2014 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на загальну суму 772 715 грн., у тому числі 735 952 грн. за основним платежем та 36 798 грн. за штрафними санкціями; податкове повідомлення-рішення № 0000244010 від 07.07.2014 р. яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 566 876 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0000304010 від 07.07.2014 р. яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 127 587 грн. 99 коп., у тому числі 102 070 грн. 39 коп. за основним платежем та 25 517 грн. 60 коп. за штрафними санкціями; податкове повідомлення-рішення рішення № 0000254010 від 07.07.2014 р. яким збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 43 286 грн. 19 коп., у тому числі 34 220 грн. 95 коп. за основним платежем та 9 065 грн. 24 коп. за штрафними санкціями; а також податкове повідомлення-рішення № 0000274010 від 07.07.2014 р. про застосування фінансової санкції за порушення Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні у розмірі 271 973 грн. 30 коп.

ПрАТ «УГМК» погодилось із правомірністю податкового повідомлення-рішення № 0000274010 від 07.07.2014 р. в частині застосування фінансової санкції у розмірі 67 грн. 60 коп. за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем коштів.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорам.

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 ПК України передбачено, що при визначенні об'єкта оподаткування враховуються будь-які витрати із страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов'язаних із виробництвом національних фільмів (у розмірі не більше 10 відсотків вартості виробництва національного фільму); екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; об'єкта фінансового лізингу, а також оперативного лізингу, концесії державного чи комунального майна за умови, якщо це передбачено договором; фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Таким чином, наведеними нормами прямо передбачено, що витрати із страхування ризиків платника податку, пов'язаних із провадженням ним господарської діяльності, враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування у складі інших витрат.

Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що Міжрегіональне головне управління припустилось помилки щодо завищення позивачем валових витрат внаслідок віднесення до їх складу витрат, понесених за договорами добровільного страхування відповідальності перед третіми особами.

Твердження відповідача про те, що до складу витрат не включаються витрати із страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку або сторонніх осіб, обґрунтовано не взято судом до уваги.

У даному випадку предметом договорів страхування були майнові інтереси позивача, пов'язані з його обов'язком відшкодувати, згідно з чинним законодавством України, заподіяну шкоду третій особі або її майну про процесі здійснення господарської діяльності (п. 2.1 договорів).

При цьому, у пункті 1.8 Договорів страхування визначено, що треті особи, це юридичні або фізичні особи, які не є страхувальником та його працівниками, членами його родини (якщо страхувальник є фізичною особою), а також особами, які входять до складу органів управління Страхувальника, майну, життю та (або) здоров'ю яких заподіяно шкоду внаслідок дій або бездіяльності страхувальника.

Відповідно до підпункту «в» підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).

Згідно підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу);

За приписами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно пункту 171.2 статті 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

На підтвердження факту використання у автомобілів у своїй господарській ПрАТ «УГМК» надало копії подорожніх листів службового легкового автомобіля за типовою формою № 3, затвердженою наказом Держкомстату України від 17 лютого 1998 р. № 74.

У період виникнення спірних правовідносин єдиний порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля типової форми № 3 при виконанні службових поїздок, а також для обліку транспортної роботи службових легкових автомобілів був встановлений Інструкцією про порядок застосування подорожнього листа службового легкового автомобіля та обліку транспортної роботи, затвердженою наказом Держкомстату України від 17 лютого 1998 р. № 74 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 05 березня 1998 р. за № 149/2589 (надалі за текстом - «Інструкція»).

За приписами пункту 1.1 Інструкції виконання її положень обов'язкове для всіх підприємств, установ і організацій незалежно від відомчого підпорядкування та форми власності, які надають службові легкові автомобілі для транспортного обслуговування юридичних осіб на комерційній основі або використовують їх у службових поїздках за власними потребами.

Згідно пункту 1.3 Інструкції подорожній лист службового легкового автомобіля типової форми № 3 є для перевізника підставою для обліку транспортної роботи та списання витраченого пального на загальний пробіг службових легкових автомобілів, а також для взаєморозрахунків між перевізником і замовником за надання транспортних послуг.

Відповідно до пункту 2.1 Інструкції перевізники, які експлуатують службові легкові автомобілі - власні або орендовані (без водія), зобов'язані при випуску автомобіля з гаража видати водієві оформлений відповідно до вимог даної Інструкції подорожній лист службового легкового автомобіля типової форми № 3. Застосування будь-яких інших форм подорожніх листів для обліку роботи службових легкових автомобілів не допускається.

З огляду на викладене слід погодитись з висновком суду попередньої інстанції про те, що понесені позивачем витрати на придбання пального пов'язані з господарською діяльністю ПрАТ «УГМК» та не були спрямовані на надання додаткового блага працівникам товариства.

Необґрунтованим є посилання Міжрегіонального головного управління на наявність розбіжностей між даними табелів обліку робочого часу та подорожніх листів.

Зазначене може свідчити про порушення позивачем трудового законодавства, а не про завищення валових витрат.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки.

Подання платником до контролюючого органу належним чином оформлених первинних документів, якими у даній ситуації є подорожні листи службового легкового автомобіля, з ціллю отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах.

Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування валових витрат.

Водночас, у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.

Як убачається з матеріалів справи у зв'язку з невиконанням ТОВ «УГМК-Запоріжжя» зобов'язань за договорами № КП 37/08 від 04.04.2008 р., № 115/09 від 31.07.2009 р., № 30/09 від 26.11.2009 р., № 003/04-М від 16.03.2004 р., № 004/09-А.н. від 01.03.2009 р., № б/н від 20.12.2011 р., № 003/12-А.н. від 25.02.2012 р., № 001/12-А.о. від 02.04.2012 р., № б/н від 30.12.2012 р. у позивача утворилася дебіторська заборгованість у загальному розмірі 34 494 356 грн. 51 коп.

Судом першої інстанції встановлено, що у грудні 2012 р. ПрАТ «УГМК» проведено аналіз дебіторської заборгованості та створено резерв сумнівної заборгованості у розмірі 41 777 208 грн.

У жовтні 2013 р. позивач розрахував додатковий резерв сумнівної заборгованості у розмірі 34 852 599 грн. 29 коп., включивши до нього і суму безнадійної заборгованості ТОВ «УГМК- Запоріжжя» у розмірі 34 494 356 грн. 51 коп., та відобразив цю фінансову операцію у звіті про фінансові результати за 2013 р. та примітках до річної фінансової звітності за 2013 рік.

У зв'язку з тим, що ухвалою Господарського суду Запорізької області від 21.10.2013 р. у справі № 908/439/13-г ТОВ «УГМК-Запоріжжя» визнано банкрутом, позивач відніс сформований резерв до складу витрат.

Підпункт «в» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України відносить заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією до безнадійної заборгованості.

Відповідно до підпункту «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема, витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Отже, ПрАТ «УГМК» правомірно включило до складу витрат витрати на створення резерву сумнівної заборгованості у сумі безнадійної дебіторської заборгованості 34 494 356 грн. 51 коп.

Підпункт 159.1.1 пункту 159.1 статті 159 ПК України не підлягає застосуванню до спірних правовідносин, оскільки визначає порядок урегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості і не змінює установлений порядок формування витрат за рахунок резерву сумнівної заборгованості.

У цьому контексті слід зазначити, що у листі № 12493/10/2810-4010-11 від 02.07.2014 р. «Про результати розгляду заперечення до акту від 18.06.2014 р.» відповідач погодився з наведеною вище правовою позицією та змінив мотивування відповідного пункту акту перевірки, зазначивши, що позивачем порушено підпункт «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України.

Разом з тим, будь-яких обґрунтувань на підтвердження таких висновків Міжрегіональне головне управління не надало.

Згідно пункту 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Таким чином, подання уточнюючого розрахунку є обов'язком платника податків, а відтак ПрАТ «УГМК», подаючи уточнюючі розрахунки з податку на прибуток підприємств, не могло тим самим порушити наведену норму, як це стверджує відповідач.

Крім того, відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно пункту 58.1 статті 58 ПК України у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення.

Водночас, в акті перевірки зазначено, що заповнення рядка 26 в уточнюючих деклараціях призвело до відображення в картках обліку переплат з податку на прибуток.

Тобто, самого заниження чи завищення податкових зобов'язань або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток внаслідок подання ПрАТ «УГМК» уточнюючих розрахунків не відбулося.

Такі дії позивача мали наслідком лише певні зміни в картках обліку, що не може бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення.

Згідно підпункту 14.1.260 пункту 14.1 статті 14 фрахт - це винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Відповідно до пункту 160.5 статті 160 ПК України сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому: базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту; особами, уповноваженими стягувати цей податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, є він платником цього податку чи ні, а також є він суб'єктом спрощеного оподаткування чи ні.

Із наданих ПрАТ «УГМК» копій договорів № 014/11 від 16.08.2011 р., № 018/11 від 12.09.2012 р. вбачається, що компанія «Euphoreal Commerce Ltd» (Великобританія) зобов'язалась надати транспортно-експедиційні послуги з організації перевезень вантажів внутрішнім і міжнародним сполученням, а позивач - прийняти і оплатити їх.

Плата за договором транспортно-експедиційного обслуговування не є фрахтом в розумінні ПК України, на що вірно звернув увагу суд першої інстанції, задовольняючи позов у цій частині.

Крім того, згідно статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом. Якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

11 серпня 1993 р. набула чинності Конвенція між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна (надалі за текстом - «Конвенція»).

Відповідно до статті 21 Конвенції види доходу, справжнім власником яких є резидент Договірної Держави, незалежно від джерела їх виникнення, про які не йде мова в попередніх статтях цієї Конвенції, інші ніж доходи, сплачувані із трасту або із майна особи, яка померла, в ході розподілу, оподатковуються тільки в цій Державі.

Пунктом 2 названої статті Конвенції передбачено, що положення пункту 1 цієї статті не застосовуються до доходів, інших ніж доходи від нерухомого майна, визначеного в пункті 2 статті 6, якщо одержувач таких доходів, який є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво і надає в цій другій Державі незалежні індивідуальні послуги через розташовану там постійну базу, і право або майно, у зв'язку з якими одержано доход, дійсно пов'язані з таким постійним представництвом або постійною базою. У такому випадку застосовуються положення статті 7 або статті 14 цієї Конвенції, залежно від обставин.

Згідно статті 7 Конвенції прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується податком тільки у цій Договірній Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність як вказано вище, то його прибуток може оподатковуватися в другій Договірній Державі, але тільки в тій частині, яка відноситься до цього постійного представництва.

За даними акту перевірки позивач надав контролюючому органу Сертифікат про підтвердження статусу податкового резидента від 11.01.2012 р., виданий Королівською податково-митною службою Великобританії, згідно якому компанія «Euphoreal Commerce Ltd» є резидентом Сполученого Королівства у розумінні Конвенції.

Таким чином, оскільки компанія «Euphoreal Commerce Ltd» є резидентом Сполученого Королівства та не здійснювала комерційної діяльності в Україні через розташоване постійне представництво, її доходи не підлягають оподаткуванню в Україні.

Із матеріалів справи вбачається, що відповідно до фіскального звітного чеку від 08 вересня 2011 р. на ПрАТ «УГМК» надійшли готівкові кошти у сумі 14 136 грн. 15 коп.

Зазначена готівка була оприбуткована на підставі прибуткового касового ордеру № 153 від 08.09.2011 р. та відображена у Z-звіті за 08.09.2011 р., підклеєному у відповідному розділі книги обліку розрахункових операцій.

Згідно видаткового касового ордеру від 08.09.2011 р. та банківської виписки інкасовану виручку здано на поточний рахунок позивача.

За даними фіскального звітного чеку (Z-звіту) від 07.02.2012 р. протягом дня до каси позивача надійшло 4 317 грн. 30 коп.

Готівкові кошти оприбутковано на підставі прибуткового касового ордеру № 20 від 07.02.2012 р. та здано на банківський рахунок за видатковим касовим ордером від 09.02.2012р.

Твердження Міжрегіонального головного управління про те, що при здійсненні зазначених операцій з готівкою не були внесені відповідні записи у розділ 2 (Облік руху готівки та сум розрахунків) книги обліку розрахункових операцій позивачем не заперечується.

Відповідно до пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 р. № 637 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 р. за № 40/10320, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Пунктом 7.5 Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01 грудня 2000 р. № 614 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 лютого 2001 р. за № 106/5297, що був чинним на момент виникнення спірних правовідносин, встановлено, що використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає: наявність книги ОРО на місці проведення розрахунків, де встановлено РРО; підклеювання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках книги ОРО; щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо; у разі виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії здійснення записів за обліком розрахункових квитанцій;

ведення обліку ремонтів, робіт з технічного обслуговування, а також перевірок конструкції та програмного забезпечення РРО у відповідному розділі книги ОРО.

Згідно пункту 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 р. № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Таким чином, штрафні санкції, передбачені названим пунктом Указу Президента України, застосовуються у разі встановлення факту неоприбуткування (неповного та/або несвоєчасного) оприбуткування готівки в касах.

При цьому, саме по собі не заповнення розділу 2 (Облік руху готівки та сум розрахунків) книги обліку розрахункових операцій не є беззаперечним доказом неоприбуткування позивачем готівки в касі.

У цій справі ПрАТ «УГМК» надало прибуткові та видаткові касові ордери, фіскальні звітні чеки, банківські виписки, які свідчать про дотримання позивачем установлених правил оприбуткування готівки.

Водночас, окремі недоліки у заповненні книги обліку розрахункових операцій не можуть слугувати підставою для застосування санкцій установлених Указом Президента України від 12 червня 1995 р.

28 жовтня 2013 р. працівниками ПрАТ «УГМК» у розділ 2 (Облік руху готівки та сум розрахунків) книги обліку розрахункових операцій внесено запис про надходження готівкових коштів у загальній сумі 35 927 грн. 69 коп.

Зазначена виручка була оприбуткована відповідно до прибуткового касового ордера № 210 від 28.10.2013 р., відображена у касовій книзі за 28.10.2013 р. та внесена на поточний рахунок ПрАТ «УГМК» відповідно до видаткового касового ордера від 28.10.2013 р.

Водночас, як встановлено перевіркою та підтверджується матеріалами справа, фіскальний звітний чек (Z-звіт) позивач роздрукував лише 29.10.2014 р.

Стаття 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 р. № 265/95-ВР визначає, фіскальний звітний чек, як документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 р. № 199 (надалі за текстом - «Вимоги»).

Відповідно до пункту 2 цих Вимог Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора.

За змістом пункту 17 Вимог чек Z-звіту - фіскальний звітний чек повинен додатково містити дані всі підсумки та суми яких обчислюються за зміну.

Пункт 2 Вимог визначає зміну, як період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту.

Пунктом 1 Приміток до Вимог встановлено, що підсумок розрахунків обчислюється за зміну, максимальна тривалість якої не повинна перевищувати 24 години.

Із наданих позивачем копій службового чеку від 28.10.2013 р. та Z-звіту вбачається, що перша розрахункова операція проведена 28.10.2013 р. о 16 год. 21 хв., а роздруківку фіскального звіту здійснено 29.10.2013 р. о 07 год. 55 хв., тобто в межах 24 годин.

За таких обставин, Міжрегіональне головне управління дійшло помилкового висновку щодо несвоєчасного оприбуткування позивачем готівкових коштів в книзі обліку розрахункових операцій.

Судова колегія звертає увагу, що ухвалюючи рішення у справі окружний адміністративний суд не дослідив обставини, пов'язані із висновками Міжрегіонального головного управління про порушення позивачем норм з регулювання обігу готівки.

Відповідно ж до частини 3 статті 159 КАС України обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Разом з тим, оскільки неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, не призвело до неправильного вирішення справи по суті, колегія суддів не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів наведених в апеляційній скарзі.

Керуючись статтями 160, 198, 200, 205 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

УХВАЛИВ

Апеляційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів-Центральний офіс з обслуговування великих платників залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 вересня 2014 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту прийняття, проте може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подачі в 20-ти денний строк з дня складення ухвали в повному обсязі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України, з подачею документу про сплату судового збору, а також копій касаційної скарги відповідно до кількості осіб, які беруть участь у справі, та копій оскаржуваних рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Головуючий суддя І.О.Лічевецький

суддя Т.М.Грищенко

суддя В.Е.Мацедонська

Ухвала складена в повному обсязі 29 жовтня 2014 р.

.

Головуючий суддя Лічевецький І.О.

Судді: Грищенко Т.М.

Мацедонська В.Е.