Постанова № 41101273, 17.07.2014, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 липня 2014 рокум. Ужгород№ 807/2062/14

Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Іванчулинець Д.В.

за участю секретаря судового засідання - Гринюка І.В.,

за участю сторін та осіб, які беруть участь у розгляді справи:

представника позивача - Густі М.І. ,

представника відповідача - Гайовича В.М. ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судових засідань в приміщенні Закарпатського окружного адміністративного суду адміністративну справу за позовною заявою Державного підприємства "Мукачівське лісове господарство" до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач - Державне підприємства "Мукачівське лісове господарство" звернулося у Закарпатський окружний адміністративний суд з позовною заявою до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області, якою просить: скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" № 0002072201 від 04.06.2014 року та податкове повідомлення-рішення форми "Р" за № 0002082201 від 04.06.2014 року.

У судовому засіданні представник позивача підтримав заявлені позовні вимогу у повному обсязі з мотивів наведених у позовній заяві та просив суд задовольнити позов повністю.

Представник відповідача у судовому засіданні заперечив проти заявлених позовних вимог повністю з мотивів наведених у письмових запереченнях та просив суд відмовити позивачеві в задоволенні позову повністю.

Заслухавши пояснення представника позивача, представника відповідача, дослідивши подані документи та матеріали справи, повно і всебічно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить наступного висновку.

Судом встановлено, що на підстав направлень від 04 квітня 2014 року за №№ 354, 355, 356 та від 23 квітня 2014 року за № 412, виданих Мукачівською об'єднаною державною податковою інспекцією та відповідно до затвердженого плану перевірки головним державним ревізором-інспектором відділу організації та супроводження перевірок платників податків управління податкового аудиту Мукачівської ОДПІ - Голубович Д.В., головним державним ревізором-інспектором відділу адміністрування єдиного соціального внеску управління доходів та зборів з фізичних осіб Мукачівської ОДПІ - Орбан М.П., головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи доходів і зборів з фізичних осіб Мукачівської ОДПІ - Сембер І.І. та головним державним ревізором-інспектором відділу організації та супроводження перевірок платників податків управління податкового аудиту Мукачівської ОДПІ - Авдіюк Н.Ю. було проведено документальну планову виїзну перевірку Державного підприємства "Мукачівське лісове господарство" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року.

На підставі проведеної перевірки та виявлених порушень податковим органом складено акт перевірки від 20 травня 2014 року за № 1605/22-00/22114595 про результати планової виїзної перевірки ДП "Мукачівське лісове господарство", код за ЄДРПОУ 22114595 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року (а.с.12-74)

Матеріалами справи встановлено, що позивачем надано заперечення від 26 травня 2014 року за № 160 на акт документальної перевірки планової виїзної перевірки № 1605/22-00/22114595 від 20 травня 2014 року (а.с.10).

02 червня 2014 року відповідачем надано висновок за № 3/22-00/10/22114595 на заперечення від 26 травня 2014 року за № 160 до Акту перевірки № 1605/2200/22114595 від 20 травня 2014 року (а.с.8,9).

На підставі проведеної перевірки та виявлених порушень податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 04 червня 2014 року за № 0002072201, яким було збільшено суму грошового зобов'язання на 76 345,50 грн. по податку на прибуток та прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 04 червня 2014 року за № 0002082201, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток (доходи) підприємств в сумі 172 366,50 грн. (а.с.6,7)

В ході проведення перевірки було встановлено, що позивачем за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року здійснювалися заходи щодо заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур та віднесено до складу валових витрат (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) затрати на посадку та догляд вищевказаних лісокультур в сумі 350 100,00 грн.

Вищевказані заходи відповідно до поданих декларацій Державного підприємства «Мукачівське лісове господарство» за 2013 рік відобразило в структурі витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування в рядку 05.1 СВ декларації - собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) включило заходи щодо заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур.

Підпунктом 14.1.228 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням розділу ІІІ Податкового кодексу України то і відповідно відображення вказаних витрат позивач прямо пов'язує із здійсненням господарської діяльності всупереч вимогам п.144.1. ст.144 Податкового кодексу України, оскільки такі витрати можуть бути відображені тільки в тому випадку, якщо вони прямо пов'язані з реалізованим протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Тобто вказані витрати прямо пов'язані безпосередньо з отриманим доходом відповідного звітного періоду, а в даному випадку у позивача за 2013 рік таких доходів з декларації по податку на прибуток не відображено, що і виключає можливість віднесення до витрат відповідних заходів того звітного періоду в якому такі доходи отримані, оскільки дохід від реалізації зрубаного лісу, де було здійснено насадження буде отриманий позивачем тільки в майбутньому.

Пунктом 144.1 ст.144 Податкового кодексу України встановлено, що амортизації підлягають: витрати на самостійне виготовлення (створення) основних засобів, нематеріальних активів, вирощування довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності, в тому числі витрати на оплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні (створенні) основних засобів та нематеріальних активів.

Відповідно до підпункту 139.1.5 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, які підлягають амортизації згідно зі статтями 144 - 148 цього Кодексу.

У відповідності до п.4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 2005 року № 790 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 грудня 2005 року за № 1456/11736 дано поняття «біологічного активу» - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

Отже, біологічний актив має такі ознаки: це є тварина або рослина, в даному випадку дерева в лісі, яка в процесі біологічних перетворень (процес якісних і кількісних змін біологічних активів) здатна давати сільськогосподарську продукцію - плоди, деревина ділова, дрова (дерева лісові по УКТ ЗЕД знаходяться під кодом 0602904100 тобто належать до сільськогосподарської продукції) та/або додаткові біологічні активи - саджанці, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди - потенційна можливість підприємства отримання грошових коштів від використання активів.

Відповідно до ст.14 п.14.1 ст.234 Податкового кодексу дано визначення поняття сільськогосподарської продукції (сільськогосподарські товари) для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1 - 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання. Враховуючи ту обставину, що дерева лісові по УКТ ЗЕД знаходяться під кодом 0602904100, тобто в даному випадку належать до сільськогосподарської продукції. Пунктом П(с)БО) наведено поняття додаткові біологічні активи - біологічні активи, одержані в процесі біологічних перетворень (саджанці).

Позивач обґрунтовує свою позицію посилаючись на П(с)БО і наводить визначення біологічних активів, однак зважаючи на те, що дане положення містить додаток, який наводить приклади біологічних активів і сільськогосподарської продукції» та визначає, що відноситься до довгострокових біологічних активів у рослинництві, а саме - дерева в лісі (лісовий масив). Дерева в лісі (лісовий масив) підпадають під визначення довгострокових біологічних активів. І жоден інший нормативно-правовий акт, положення, інструкція не наводить приклад довгострокових біологічних активів, окрім П(с)БО), що і було взято податковим органом при виявленні правопорушення та складанні акту перевірки.

Відповідно до підпункту 14.1.27 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України витрати це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

З наведеного випливає, що будь - які витрати мають бути здійснюваними саме для і в межах провадження господарської діяльності, а не з іншими цілями. При цьому кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є мета отримання доходу, якій кореспондує поняття розумної економічної причини (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України).

Пунктом 198.3 ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Поняття господарська діяльність, яке міститься в Податковому кодексі України дає чітке поняття господарської діяльності у сфері дії податкових правовідносин під якою розуміється діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Таким чином, придбання активів (тобто товарів, послуг) передбачає наявність мети їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та податкового кредиту платником податків. Однак позивач самостійно зазначає про завідомо відсутність ділової мети - спрямованості на отримання доходу за результатами операцій з заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур, що виключає формування витрат та податкового кредиту по таким операціям.

Враховуючи те, що П(с)БО) чітко в додатку зазначає, що відноситься до довгострокових біологічних активів, а саме дерева в лісі, то і віднесення позивачем заходів щодо заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур до собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) неможливе, оскільки такі витрати за своїми ознаками відносяться до об'єктів амортизації. З наведеного випливає, що віднесення до витрат собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) і віднесення до об'єктів амортизації в даному випадку є одна спільна ознака, а саме і в першому і в другому вони здійснюються в межах власної господарській діяльності такого платника. Однак законодавець з цього приводу чітко зробив розмежування, а саме, які витрати відносяться до валових витрат, і які витрати пов'язані з вирощування довгострокових біологічних активів (дерев у лісі) до об'єктів амортизації. А тому єдиною ознакою в даному випадку, яка відрізняє вищевказані витрати є вирощування довгострокових біологічних активів (дерев у лісі) для використання у власній господарській діяльності.

В свою чергу позивач вірно зазначив, що біологічний актив та/або сільськогосподарська продукція визначаються активом, якщо існує імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов'язаних з їх використанням та можливість достовірного визначення їх вартості. З наведеного випливає що отримання прибутку (доходу) від провадження господарської є основною ціллю підприємства, однак зважаючи на те, що економічний ефект від досягнення такої вигоди може і не настати з приводу різних обставин, які не залежать від здійснення такої діяльності, то і посилання позивача як на обов'язкову умову отримання підприємством доходу не може братись до уваги оскільки існує імовірність отримання такої вигоди ставиться під сумнів. Відповідно до ст.42 Господарського кодексу України, підприємництво ? це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

З цього визначення випливає, що підприємницькою є лише така діяльність, що характеризується певними ознаками, однією із яких є здійснення такої діяльності на власний ризик: у процесі здійснення підприємницької діяльності її мета - одержання прибутку ? з різних причин не завжди може бути досягнута. Навпаки, він може не отримати запланований прибуток, а також зазнати збитків або шкоди, за які ніхто не несе відповідальності. Такі випадки називаються підприємницьким ризиком З наведеного випливає, що підприємницький ризик - це певна подія, яка призвела або може призвести до негативних наслідків для підприємця і має ознаки імовірності та випадковості настання.

Доводи позивача щодо характеру його діяльності спрямованого в тому числі і на відтворення лісів, їх відновлення та лісорозведення не може слугувати підставою для встановлення порядку формування показників податкового обліку. Пунктом 7.3 ст.7 Податкового кодексу України визначено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Відповідно до ст.98 Лісового кодексу України видатки на підвищення продуктивності, поліпшення якісного складу лісів державної і комунальної власності, їх охорону, захист і відтворення фінансуються шляхом цільового виділення коштів державного та місцевих бюджетів для реалізації загальнодержавних, державних і регіональних (місцевих) програм ведення лісового господарства.

Пунктом 11 Правил відтворення лісів, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01 березня 2007 року № 303 визначено, що відтворення лісів здійснюється за державними програмами і проектами, які передбачають застосування найбільш доцільних способів створення в найкоротші строки високопродуктивних лісів з господарсько-цінних деревних і чагарникових порід.

Законодавством визначено, що видатки на підвищення продуктивності, поліпшення якісного складу лісів державної і комунальної власності, їх охорону, захист і відтворення фінансується за рахунок державних коштів.

Придбання активів (тобто товарів, послуг) передбачає наявність мети їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та податкового кредиту платником податків. Однак позивач самостійно зазначає про завідомо відсутність ділової мети - спрямованості на отримання доходу за результатами операцій з заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур, що виключає формування витрат та податкового кредиту по таким операціям.

Позивач посилається на наказ Міністерства лісового господарства за № 72 від 17 липня 1996 року «Про затвердження інструкції по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, який втратив чинність на підставі наказу Міністерства аграрної політики та продовольства № 325 від 24.05.2013 року. Однак даний наказ не регулює безпосередньо формування показників податкового обліку, який ведеться з метою формування повної та достовірної інформації про порядок обліку господарських операцій, що були проведені платником протягом звітного періоду з метою оподаткування, а також забезпечення інформацією внутрішніх та зовнішніх користувачів для контролю за вірністю нарахування, повнотою та своєчасністю перерахування податків до відповідних бюджетів. Податковим кодексом України, а саме п.7.3 ст.7 визначено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Враховуючи вищенаведене, позивачем в порушення вимог Податкового кодексу України було неправильно відображено показники витрат на заходи пов'язані із заготівлі насіння, закладки розсадників, висадки та догляду за молодими насадженнями лісових культур, оскільки останній керувався виключно наказом Міністерства лісового господарства за № 72 від 17 липня 1996 року «Про затвердження інструкції по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, який втратив чинність на підставі наказу Міністерства аграрної політики та продовольства за № 325 від 24.05.2013 року, які повністю суперечать нормам Податкового кодексу України, щодо відображення вказаних заходів, оскільки відображення показників бухгалтерського обліку не повинні суперечити показникам податкового обліку у сфері застосування податкових правовідносин.

Всупереч п.7.3 ст.7 Податкового кодексу України, який встановлює, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства, а також п.5.2 ст.5 Податкового кодексу України «Співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами», який вказує, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Податкового кодексу України для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення саме Податкового кодексу України, платником не було враховано та не відображено показники у суворій відповідності вимог Податкового кодексу України, що призвело до порушень податкового законодавства.

Отже, суд прийшов висновку, що податкові повідомлення-рішення прийняті Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 04.06.2014 року за № 0002072201 в частині 63805,73 грн. з яких сума грошового зобов'язання за основним платежем 42537,15 грн. та штрафні санкції на суму 21268,58 грн. та податкове повідомлення-рішення від 04.06.2014 року за № 0002082201 в частині 99778,50 грн., з яких сума грошового зобов'язання за основним платежем 66519,00 грн. та штрафні санкції на суму 33259,50 грн. є правомірними та такими, що прийняті відповідно до норм чинного законодавства, а тому у задоволенні позовних вимог Державному підприємству "Мукачівське лісове господарство" слід відмовити повністю.

Керуючись статтями 160-163 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

У задоволенні адміністративного позову Державного підприємства "Мукачівське лісове господарство" до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили в порядку, встановленому ст.254 КАС України, та може бути оскаржена до Львівського апеляційного адміністративного суду через Закарпатський окружний адміністративний суд в порядку та строки, встановлені ст.186 КАС України. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - протягом десяти днів з дня отримання копії постанови (копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції).

СуддяД.В. Іванчулинець