Ухвала суду № 41088502, 08.10.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"08" жовтня 2014 р. м. Київ К/800/22492/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Лосєва А.М., Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., за участю секретаря Титенко М.П.,за участю представників позивача:Пігана В.М.,відповідача:Фокіної В.О.,розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вітіс Груп»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.12.2013

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014

у справі № 826/12659/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вітіс Груп»

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.12.2013, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014, відмовлено у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Вітіс Груп» (надалі - позивач, ТОВ «Вітіс Груп») до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (надалі - відповідач, ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.01.2013 № 0001192290, № 0001202290, № 0001212290 та № 0001222290.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.12.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 і задовольнити позов в повному обсязі.

Відповідач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких обґрунтовує законність винесення оскаржуваних судових рішень.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС було проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Вітіс Груп» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.09.2012. Результати перевірки оформлено актом № 83/22-90/36126345 від 16.01.2013.

В ході проведення перевірки встановлено порушення позивачем: пп. 14.1.27, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 138.2, п. 138.4, п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за ІІІ квартал 2012 року в сумі 111 208,00 грн. та завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток в сумі 2 484 916,00 грн.; п. 185.1, п. 186.4, п. 188.1, п. 187.1, п. 198.3, п. 198.6 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на суму 388 719,00 грн., завищено залишок від'ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2012 року на суму 131 542,00 грн. і завищено різницю між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на 57 550,00 грн.

30.01.2013 на підставі зазначеного акта перевірки відповідачем було винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0001192290, яким позивачу визначено суму зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 139 010,00 грн., в тому числі: за основним платежем - 111 208,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 27 802,00 грн.;

- № 0001202290, яким позивачу визначено суму зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 583 078,50 грн., в тому числі: за основним платежем - 388 719,00 грн., штрафні (фінансові санкції) - 194 359,50 грн.;

- № 0001212290, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2 484 916,00 грн.;

- № 0001222290, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 131 542,00 грн.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволенні позову, дійшли висновку про те, що ТОВ «Вітіс Груп» безпідставно віднесло до складу інших витрат, а саме: витрат на збут, вартість отриманих послуг з мерчандайзингу, маркетингових послуг, послуг з організації та стимулювання збуту товарів, а також вартість товару, безоплатно переданого на сертифікацію, лабораторне дослідження, дегустацію в рекламних цілях в сумі 529 564,00 грн. Крім того, суди погодились із доводами податкового органу про необхідність донарахування податку на додану вартість у зв'язку із наданнями позивачем маркетингових послуг на митній території України.

Заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Згідно п. 14.1.27 Податкового кодексу України, який вступив в дію з 01.01.2011, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Правовідносини, що виникають у зв'язку з формуванням платником податку на прибуток витрат регулюються статтями 138, 139 Податкового кодексу України.

Згідно п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються, зокрема, із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

За змістом пп. 138.1.1 п. 138.1 названої статті Кодексу витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктом 138.10.3 ст. 138 Податкового кодексу України визначено витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема: оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів; витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно пп. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 вказаного Кодексу маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Судами встановлено, що позивачем віднесено до витрат на збут, вартість отриманих послуг з мерчандайзингу, послуг по просуванню товарів, маркетингових послуг, послуг з організації, стимулювання збуту товарів, послуг з контролю ефективності співпраці тощо на загальну суму 2 538 701 грн., в тому числі: за ІІІ квартал 2011 року в сумі 703 450 грн., за 1 квартал 2012 року - 532 921 грн., за ІІ квартал 2012 року - 707 793 грн., за ІІІ квартал 2012 року - 594 537 грн.

Відповідно до даних акта перевірки вказані суми було сплачено позивачем ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна», ТОВ «Фоззі Фуд», ТОВ «Край-2», ТОВ «ТС «Обжора», ТОВ «Ашан Україна Гіпермаркет», ТОВ «Фудмаркет» та іншим суб'єктам господарювання за вищевказані послуги в рамках укладених з даними контрагентами договорів поставки (купівлі-продажу).

При цьому, договором поставки, укладеним між ТОВ «Вітіс Груп» та ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна» № 24940 від 15.04.2011, передбачено, серед іншого, надання останнім постачальникові рекламних, інформаційних, маркетингових та інших послуг по організації розміщення та збуту поставленого товару у порядку та згідно з додатковими угодами і додатками до цього договору.

Надання рекламних та інших послуг згідно договору № 24940 від 15.04.2011 (розміщення продукції на полицях та додаткових торгівельних місцях, палетні викладки, розміщення інформації про товар в Метро-Пошті тощо) підтверджується звітами про отримані послуги та додатками № 7Б, підписаними сторонами договору.

Принцип офіційного з'ясування обставин в адміністративній справі, закріплений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачає вжиття судом дозволених законом заходів, необхідних для встановлення всіх фактичних даних зі спору, у тому числі і шляхом виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, оскільки висновок суду стосовно правомірності (або незаконності) оскаржуваного рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень може бути зроблений лише після вичерпання усіх передбачених законом процесуальних засобів для перевірки юридичних фактів, що входять до предмета доказування у справі.

Однак, знехтувавши наведеними принципами та погодившись із позицією податкового органу про незаконне збільшення позивачем витрат за рахунок оплати останнім рекламних, мерчандайзингових, маркетингових послуг, суди попередніх інстанцій обмежились лише вивченням договору із ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна», залишивши поза увагою той факт, що загальна сума витрат позивача за вказаний період включає і витрати, пов'язані із отриманням послуг від інших суб'єктів господарювання. Матеріали справи містять лише звіти ТОВ «Вітіс Груп», складені та підписані ним в односторонньому порядку, про перевірку наданих мерчандайзингових та рекламних послуг такими торгівельними закладами, як ТОВ «Фоззі Фуд», ТОВ «Край-2», ТОВ «ТС «Обжора», ТОВ «Ашан Україна Гіпермаркет», ТОВ «Фудмаркет» тощо. Однак, суди не досліджували договори за участю позивача та вказаних суб'єктів господарювання про надання зазначених послуг та їх зміст, акти наданих послуг (виконаних робіт), податкові накладні, факти оплати послуг та документи, що їх підтверджують.

Наведене не дає можливості визначити обґрунтованість збільшення витрат, понесених позивачем, та підтвердити наявність підстав для донарахування податковим органом податку на прибуток та зменшення розміру від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток внаслідок завищення ТОВ «Вітіс Груп» витрат за IV квартал 2011 року.

Крім того, спростовуючи право позивача на збільшення витрат на збут за рахунок віднесення до їх складу вартості товарів, переданих на сертифікацію, лабораторне дослідження та дегустацію на суму 529 564,00 грн., суди попередніх інстанцій передчасно винесли рішення про відмову у задоволенні позову в цій частині, оскільки не витребовували та не досліджували жодних первинних документів (договорів, актів прийому-передачі, наказів на проведення рекламних акцій, звітів про проведення акцій, накладних на списання продукції, актів про результати послуг, письмових замовлень на проведення певних досліджень на підставі договорів тощо), на підставі яких можна зробити висновок про наявність або відсутність законних підстав для збільшення позивачем розміру інших витрат та їх зв'язок із господарською діяльністю ТОВ «Вітіс Груп».

Відповідно до п. 185.1 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно п. 188.1 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно пп. "б" п. 186.3 Податкового кодексу України місцем постачання рекламних послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

При цьому, відповідно до п. 186.4 Податкового кодексу України місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 14.12.2010 між ТОВ «Вітіс Груп» та компанією «Les Grands Chais de France» укладено договір про надання маркетингових послуг № 2.

Згідно з умовами зазначеного вище Договору Компанія-нерезидент, що діє як Замовник, доручає Виконавцю - ТОВ «Вітіс Груп» надати послуги з проведення маркетингових досліджень за напрямками, що цікавлять Замовника: можливості та перспективи ведення комерційних операцій в Україні; визначення діючих та потенційних конкурентів на відповідному сегменті ринку; попит на продукцію Замовника; можливість та доцільність проведення рекламних кампаній; введення Товару (Марки «Grand Sud») в торгівельні точки «Metro». Виконавець зобов'язується самостійно організовувати роботу з проведення маркетингових досліджень. Замовник зобов'язується виплачувати Виконавцю плату за надані послуги шляхом банківського переводу згідно з сумами накладних, що є частиною Договору, на умовах попередньої оплати. Валюта розрахунку - євро.

Виконання умов Договору щодо надання-отримання Сторонами маркетингових послуг підтверджується Актами приймання наданих послуг, в яких зазначається відповідна вартість наданих-отриманих послуг, включаючи суму ПДВ.

Згідно акта приймання наданих послуг від 05.01.2012 виконавцем надано, а замовником прийнято послуги загальною вартістю 25 000 євро, або 258 629,00 грн.

Суди попередніх інстанцій погодились із твердженнями податкового органу про те, що оскільки відповідно до укладеного договору від 14.12.2010 № 2 між ТОВ «Вітіс Груп» та компанією «Les Grands Chais de France» сторони домовились про виконання саме маркетингових досліджень, а не про надання рекламних послуг, в даному випадку місцем постачання послуг визнається місце реєстрації постачальника, тобто ТОВ «Вітіс Груп».

Однак, при цьому, позивач посилався на те, що договори із ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна» про поставку товарів та отримання маркетингових, мерчандайзингових послуг та послуг з просування товарів на ринку України були укладені ним саме на виконання завдань договору із нерезидентом компанією «Les Grands Chais de France». Тому, на думку позивача, за своїм змістом договір від 14.12.2010 № 2 є угодою про надання посередницьких послуг, місцем постачання яких, відповідно до п. «є» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України,

вважається місце, в якому отримувач послуг, тобто компанія «Les Grands Chais de France», зареєстрований як суб'єкт господарювання. Наведене підтвердило б відсутність бази оподаткування податком на додану вартість при проведенні даних господарських операцій та спростувало б посилання податкового органу на заниження позивачем суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 51 726,00 грн.

З урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись із позицією судів першої та апеляційної інстанцій про повноту дослідження обставин справи та надання всебічної правової оцінки матеріалам справи, та вважає за необхідне при новому розгляді справи вивчити зміст договору позивача із компанією «Les Grands Chais de France» від 14.12.2010 № 2 для з'ясування суті господарських операцій, передбачених ним, що підтвердить або спростує правильність визначення позивачем місця надання позивачем послуг нерезиденту з метою визначення бази оподаткування податком на додану вартість.

Зважаючи на те, що суди не виконали покладених на них функцій та допустили порушення норм процесуального права, не врахувавши принцип офіційного з'ясування всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення спору, і це призвело до передчасних та не обґрунтованих належним чином висновків, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

У Х В А Л И Л А:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вітіс Груп» задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.12.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 у справі № 826/12659/13-а скасувати.

Справу № 826/12659/13-а направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя:(підпис)А.М. Лосєв Судді(підпис)Л.І. Бившева (підпис) Т.М. Шипуліна