Ухвала суду № 40904736, 10.09.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"10" вересня 2014 р. м. Київ К/9991/87635/11

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва

на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2011 року

у справі № 2а-122/10/1470

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сетус»

до Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва

про скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сетус» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва (далі - відповідач) про визнання нечинними та скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 07 жовтня 2009 року № 0027162350 та № 0027152350.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року позов задоволено частково. Скасовано рішення ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0027162350 від 07 жовтня 2009 року на суму 2735,50 грн. Скасовано рішення ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва про застосування штрафних (фінансових) санкцій № 0027152350 від 07 жовтня 2009 року на суму 11701,75 грн. В решті позову відмовлено.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2011 року постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року залишено без змін.

В касаційній скарзі ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права, просить скасувати постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2011 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПА у Миколаївській області була проведена перевірка за дотриманням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, а саме: господарського об'єкту - магазину-кафетерію, який розташований за адресою: м. Миколаїв, вул. Червоних Майовщиків поблизу житлового будинку № 3а, яке належить суб'єкту господарської діяльності - ТОВ «Сетус», за результатами якої складений акт № 1073/14/00/23/36383820 від 25 вересня 2009 року.

За висновками акту перевірки позивачем були порушені: вимоги пунктів 12, 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», які полягали у неведенні у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на загальну суму 1366,25 грн. та у невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, яка склала 370,85 грн.; вимоги пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національний банку України від 15 грудня 2004 року № 637, які полягали у тому, що: готівка на загальну суму 2340,35 грн. не була своєчасно оприбуткована у книзі обліку розрахункових операцій, оскільки на час проведення перевірки записи про облік сум готівкових коштів згідно Z-звітів з № 1007 по № 1012 за період з 14 по 24 вересня 2009 року не були внесені до книги обліку розрахункових операцій № 1403004033р. від 07 квітня 2009 року, про що зроблено запис у цій книзі.

Акт перевірки був підписаний касиром господарської одиниці позивача без зауважень.

07 жовтня 2009 року ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва на підставі вказаного акта перевірки прийняла рішення № 0027162350, яким згідно зі статтями 21, 22 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосувала до ТОВ «Сетус» штрафні (фінансові) санкції у сумі 4586,75 грн.

07 жовтня 2009 року ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва на підставі вказаного акта перевірки прийняла рішення № 0027152350, яким згідно зі статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосувала до ТОВ «Сетус» штрафні (фінансові) санкції у сумі 11701,75 грн.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що: господарською одиницею позивача належним чином вівся облік товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації, що підтверджено відповідними первинними бухгалтерськими документами, які знаходились у бухгалтерії товариства, зокрема, видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, номенклатура товару у яких відповідає опису товару, який є додатком до акту перевірки; готівкові кошти згідно Z-звітів реєстратора розрахункових операцій, вказаних у акті перевірки, були належним чином оприбутковані згідно прибуткових касових ордерів та відображені у касовій книзі, з урахуванням того, що оглянути книгу обліку розрахункових операцій у суду не було можливості, з огляду на її викрадення, що підтверджується листом Заводського РВ ММУ УМВС України від 26 лютого 2010 року, актом пере закриття об'єкту, що охороняється ВДСО, від 26 лютого 2010 року та постановою про відмову у порушенні кримінальної справи від 05 березня 2010 року, з урахуванням того, що відповідальність за невикористання при здійсненні розрахункових операцій книги обліку розрахункових операцій передбачена у пункті 3 частини 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд виходив з того, що невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, підтверджена описом готівкових коштів на місці проведення розрахункових операцій, складеним та підписаним касиром господарської одиниці позивача.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія суддів не може, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Відповідно до статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до суб'єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

За приписами статті 21 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до суб'єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, господарською одиницею позивача належним чином вівся облік товару на підставі видаткових накладних та товарно-транспортних накладних, які наявні в матеріалах справи (арк. справи 22-35), а весь товар, зазначений в описі фактичної наявності товарів за місцем їх реалізації (зберігання) (арк. справи 27), відповідає по найменуванню та кількості товару, вказаному в таких накладних.

З огляду на встановлене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правомірного висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про неправомірність оспорюваного рішення № 0027162350 від 07 жовтня 2009 року в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 2732,50 грн. та наявність підстав для його скасування у зазначеній частині.

Пунктом 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

Пунктом 1.7 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 327 від 10 серпня 2005 року (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), передбачено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Тобто, належним доказом невідповідності готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі готівкових коштів за розрахунковими квитанціями повинен бути покупюрний опис готівкових коштів, що складають вказану невідповідність.

Матеріали справи містять опис готівкових коштів на місці проведення розрахункових операцій, складений та підписаний касиром господарської одиниці позивача (який є додатком до акту перевірки), в вказано, що на місці проведення розрахунків знаходились кошти у сумі 409,85 грн., тоді як згідно Х-звіту реєстратора розрахункових операцій на місці проведення розрахунків повинно рахуватись 39,00 грн. (арк. справи 71).

З огляду на встановлене, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правомірного висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, про правомірність оспорюваного рішення № 0027162350 від 07 жовтня 2009 року в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1854,25 грн. та відсутність підстав для його скасування у зазначеній частині.

Постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, згідно з абзацами 1, 3 пункту 2.6 якого (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункової книжки).

Відповідно до статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та пункту 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), книга обліку розрахункових операцій - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Абзацом 3 статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у щоденних звітах, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг), та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій.

Разом з цим, доказів, які б підтвердили (спростували) доводи податкового органу про відсутність записів у книзі обліку розрахункових операцій № 1403004033р. від 07 квітня 2009 року про оприбуткування готівкових коштів на загальну суму 2340,35 грн. згідно Z-звітів з № 1007 по № 1012 за період з 14 по 24 вересня 2009 року шляхом внесення відповідних записів до 2 розділу цієї книги (як-то: копії відповідних аркушів книги обліку розрахункових операцій тощо) матеріали справи не містять, з урахуванням того, що у пунктах 2.1.3, 2.1.4 акту перевірки вказано, що книга обліку розрахункових операцій на реєстратор розрахункових операцій та книга обліку розрахункових операцій на господарську одиницю до перевірки надані не були (арк. справи 68 зворотна сторона).

При цьому, судами також не була надана належна правова оцінка тому факту, що акт перевірки був підписаний касиром господарської одиниці позивача без зауважень

Вказані обставинам судами попередніх інстанції не була надана належна правова оцінка, тоді як зазначені обставини є предметом доказування та підлягають обов'язковому встановленню судом.

Відповідно до статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні

Оскільки суди попередніх інстанцій, ухвалюючи рішення у справі, що розглядається, не встановили, чи мали місце порушення господарською одиницею вимог пункту Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національний банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, то ухвалені у справі судові рішення в частині задоволених позовних вимог про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 07 жовтня 2009 року № 0027152350 підлягають скасуванню, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті оскаржувані судові рішення підлягають залишенню без змін

При новому розгляді справи суду слід урахувати, що згідно з частиною 1 статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 222, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2011 року скасувати в частині задоволених позовних вимог про скасування рішення Державної податкової інспекції у Центральному районі міста Миколаєва про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 07 жовтня 2009 року № 0027152350, а справу в цій частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2010 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2011 року залишити без змін.

Ухвала в частині залишення без змін оскаржуваних судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України. В частині скасування оскаржуваних судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна