Постанова № 40830269, 18.09.2014, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 вересня 2014 року /12:00/Справа № 2а-7179/10/0870 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Нестеренко Л.О., при секретарі Чорній В.С., за участю представника позивача Седлярова В.С., представника відповідача Кравченко М.С. розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за заявою Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального Головного управління Міндоходів

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.03.2010 № 0000680805/0,

ВСТАНОВИВ:

15.09.2010 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.03.2010 № 0000680805/0 на суму 7 807 996,00 грн., (визначено суму податкового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість, в т.ч. за основним платежем - 3 903 998, 00 грн., за штрафними санкціями - 3 903 998,00 грн.).

У судовому засіданні за клопотанням відповідача здійснено заміну відповідача - Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі його правонаступником - Спеціалізованої державної податкової інспекції

З обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі, просив позов задовольнити з підстав, вказаних у позові.

Представник відповідача проти позову заперечив з підстав, зазначених у письмових запереченнях, та просить в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Відповідно до ст.160 КАС України, 18.09.2014 сторонам проголошено вступну та резолютивну частини постанови та оголошено про час виготовлення постанови у повному обсязі.

Суд, вислухавши пояснення представників сторін, розглянувши матеріали і з'ясувавши обставини адміністративної справи, дослідивши інші наявні у справі докази у їх сукупності, прийшов до висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню з огляду на таке.

Відкрите акціонерне товариство "Запоріжжяобленерго" (код ЄДРПОУ 00130926), зареєстроване розпорядженням виконавчого комітету Запорізької міської Ради народних депутатів від 14.07.1995, перереєстроване 17.05.2000 (№ рішення 25488563ю0010366).

ВАТ "Запоріжжяобленерго" взято на податковий облік в органах державної податкової служби з 11.08.2000, станом на теперішній час перебуває на обліку в СДПІ по роботі з великими платниками податків у м.Запоріжжі ДПС з 01.09.2000 за №8.

СДПІ по роботі з ВПП у м.Запоріжжі було проведено позапланову виїзну перевірку ВАТ "Запоріжжяобленерго" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2008 по 30.06.2009. За результатами проведеної перевірки було складено акт від 01.03.2010 №72/08-05/00130926.

При цьому, як зазначено у висновках акту перевірки, було встановлено, що позивачем порушено пп.5.2.1 п.5.2, п.5.9 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, у І кварталі 2008 року на суму 710 155,00грн.; пп.5.2.1 п.5.2, п.5.9 ст.5 вказаного вище Закону, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, у І кварталі 2009 року на суму 4 042 735,00грн.; п.4.2 ст.4, пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість", в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 3 903 998,00грн., у тому числі по періодах: за січень 2008 року - 967 369,00грн., за березень 2008 року - 13 676,00грн., за листопад 2008 року - 422 397,00грн., за грудень 2008 року - 1 226 994,00грн., за січень 2009 року - 719 061,00грн., за березень 2009 року - 554501,00грн.

На підставі акту перевірки СДПІ прийняте податкове повідомлення - рішення від 12.03.2010 № 0000680805/0, на загальну суму 7 807 996,00 грн., яким ВАТ "Запоріжжяобленерго" було визначено суму податкового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість, в тому числі за основним платежем - 3 903 998,00 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 903 998,00 грн.

Позивач, не погоджуючись із прийнятим рішенням, оскаржив його до ДПА у Запорізькій області (вих. №001-82/26555 від 20.04.2010) та до ДПА України (вих.№543юр від 30.06.2010). Зазначені скарги залишені без задоволення, а рішення прийняте відповідачем - без змін. Отже, позивач звернувся до суду.

Ухвалою суду від 29.09.2010 за клопотанням позивача розгляд справи було зупинено до набрання законної сили судовим рішенням по справі № 2а-7180/10/0870. В обґрунтування даного клопотання було зазначено, на підставі вище вказаного акту перевірки відповідачем було прийняте ще одне податкове повідомлення - рішення № 0000690805/0 від 12.03.2014 на суму 355 077,50 грн. (визначено суму податкового зобов'язання за платежем: податок на прибуток, в т.ч. за основним - платежем - 0 грн., за штрафними санкціями - 355 077, 50 грн.).

Отже, податкові повідомлення - рішення від 12.03.2014 № 0000680805/0 та № 0000690805/0, які були прийняті на підставі одного акту перевірки, є взаємопов'язаними, а тому позивач вважає, що судове рішення у справі № 2а-7180/10/0870 буде мати пряме та безпосереднє відношення до справи № 2а-7179/10/0870.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що постановою суду від 18.04.2013 по справі № 2а-7180/10/0870 задоволено позов ВАТ «Запоріжжяобленерго» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжя ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.03.2010 № 0000690805/0.

Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.04.2014 по справі № 2а-7180/10/0870 апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжя ДПС - залишено без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 18.04.2013 - без змін.

Надаючи правову оцінку обставинами справи, суд виходить з приписів ч.3 ст.2 КАС України, відповідно до яких, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Пунктом 5.9. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

Проте, електрична енергія як товар має специфічні властивості з огляду на таке.

Листом Міністерства фінансів України від 02.09.2003 № 31-04220-29-18/1497 «Про бухгалтерський облік операцій з придбання та продажу електричної енергії» визначено, що операції з придбання та реалізації електроенергії відображаються з використанням рахунків бух обліку класу 3 «Кошти, розрахунки та інші активи», 6 «Поточні зобов'язання», 7 «Доходи і результати діяльності», 9 «Витрати діяльності» без використання рахунків класу 2 «Запаси».

Крім того, згідно Постанови НКРЕ України від 31.07.1996 № 28 «Про затвердження Правил користування електричною енергією» зі змінами та доповненнями, електрична енергія (активна) - енергоносій, який виступає на ринку як товар, що відрізняється від інших товарів особливими споживчими якостями та фізико-технічними характеристиками (одночасність виробництва та споживання, неможливість складування, повернення, переадресування), які визначають необхідність регулювання та регламентації використання цього товару. Також, згідно листа Міністерства палива та енергетики України від 31.07.2003 № 01/32-816 «електроенергія - це товар, особливі технологічні характеристики якого виключають можливість складування, тобто наявність залишків на початок та кінець звітного періоду.

Отже, з огляду на вище вказане, вартість електроенергії не може бути перерахована згідно із п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», тому що згідно п. 5.9 цього Закону, платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно.

Так, саме цієї причини звітні технологічні витрати електроенергії у документах бухобліку не відображаються. Оскільки не існує первинного документа, який би фіксував передачу електричної енергії у межах балансу платника податку для невиробничого використання.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, повинні грунтуватися тільки на даних бухгалтерського обліку.

При цьому, купуючи щомісяця у ДП „Енергоринок" певний обсяг електроенергії, позивач сплачує за нього кошти у повному обсязі і має на меті також його повну реалізацію споживачам, за винятком обсягу для власних потреб та нормативних витрат.

Також, якщо розглянути процес купівлі електричної енергії позивачем в ДП «Енергоринок» та постачання її споживачам, то можна чітко визначити документи бухгалтерського та податкового обліку, які складаються та відображаються при кожній господарській операції, а саме:

- купівля електричної енергії позивачем у ДП «Енергоринок» - акт приймання-передачі електричної енергії, податкова накладна, документи на оплату електричної енергії;

- постачання електричної енергії кінцевим споживачам (юридичним особам) - акт приймання- передачі електричної енергії, податкова накладна, платіжне доручення, що підтверджує факт сплати споживачем електричної енергії;

- постачання електричної енергії кінцевим споживачам (населенню) - рахунок на сплату електричної енергії, платіжний документ, що підтверджує сплату;

- оформлення відпуску електричної енергії кінцевому споживачу, в разі виявлення факту порушень правил користування електричною енергією - акт про порушення правил користування електричною енергією, протокол засідання комісії про розгляд акту порушення, рахунок на сплату обсягу електричної енергії, донарахованої внаслідок зафіксованого актом порушення, платіжний документ, що підтверджує сплату.

Так, дійшовши висновку про заниження позивачем валового доходу, відповідач мав здійснити розрахунок кількості отриманої позивачем в свої мережі електричної енергії за певний встановлений період, а також кількості електричної енергії, поставленої ним кінцевим споживачам (з врахуванням електричної енергії, донарахованої споживачам на підставі актів про виявлені порушення), використовуючи вищевказані документи, та відобразивши їх дані в акті перевірки.

Однак, як вбачається зі змісту акту перевірки, відповідач дійшов висновку про заниження валового доходу позивачем, використовуючи лише дані форми звітності 2-НКРЕ «Звітні дані про обсяги передачі електричної енергії місцевими (локальними) електромережами та нормативні технологічні витрати електроенергії за І-ІІ класами напруги», яка затверджена постановою НКРЕ від 23.11.05 р. № 1044 (далі - форма 2-НКРЕ). Крім того, визначальним є те, що форма 2-НКРЕ не є документом бухгалтерської звітності (первинним документом), а дані, що містяться в її рядку 4 (має назву «небаланс») та використані відповідачем для визначення розміру заниженого валового доходу.

Законом України від «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» дано визначення ряду понять щодо первинного бухгалтерського документу, а саме:

бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;

первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;

господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Так, відповідно до п. 2.4. «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. № 88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за №168/704, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Таким чином, документ бухгалтерського обліку повинен мати обов'язкові встановлені законодавством реквізити і має містити відомості про дію чи подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань.

Так, форма звітності 2-НКРЕ «Звітні дані про обсяги передачі електричної енергії місцевими (локальними) електромережами та нормативні технологічні витрати електроенергії за І-ІІ класами напруги», відповідно до Постанови НКРЕ № 1044 від 23.11.2005р. передбачає формування ліцензіатом з постачання електричної енергії за регульованим тарифом саме звіту, тобто документу який містить в собі певні дані, які сформовані на підставі проведення математичних операцій з даними бухгалтерського обліку та даними про визначення нормативних витрат.

Відповідно до листа НКРЕ від 28.08.2009 р. № 5751/18/17-09:

- показник нормативних витрат електроенергії має оціночну природу, цей показник може бути визначений за певних припущень і фіксованих умов, і в жодному разі не може трактуватись як гранична величина допустимих витрат електроенергії на її передачу;

- тільки звітні (фактичні) витрати електроенергії в електромережах (значення рядка 3 форми 2-НКРЕ, а не рядка 4 «небаланс», яке приймає до уваги податковий орган) відображають вплив усіх факторів і є об'єктивною величиною витрат електроенергії на її транспортування.

Отже, форма 2-НКРЕ не є документом бухгалтерського обліку, оскільки відповідно до порядку його складення він не містить в собі відомостей про будь-яку господарську операцію, та формується шляхом математичного визначення даних, серед яких частина є (орієнтовними) приблизними.

Таким чином, оскаржуване рішення є прийняте відповідачем всупереч встановленому порядку проведення перевірок, а також з порушенням вимог ст. 19 Конституції України.

Крім того, на момент здійснення відповідачем перевірки, позивачем було здійснено перевірку форм 2-НКРЕ, поданих до НКРЕ за період з 01.01.2008 р. по 30.06.2009 р., та відповідно до здійснених перерахунків подано до НКРЕ коригуючи форми 2-НКРЕ за зазначений період (лист № 001-18/84 від 08.02.2010 р.).

Так, у скоригованих формах 2-НКРЕ, поданих позивачем, показник рядка 4 (небаланс) має від'ємне значення, тобто понаднормативні витрати електроенергії відсутні, за виключенням форми 2-НКРЕ за грудень 2008 р., яка містить позитивний показник небалансу (дані рядка 4). При цьому слід зазначити, що форма 2-НКРЕ складається з наростаючим підсумком, внаслідок чого загальна кількість понаднормативних витрат за грудень в графі «з початку року» складає від'ємне значення. Вказана форма підтверджує, що понаднормативні витрати (небаланс) - це частина купованої Позивачем у ДП «Енергоринок» електроенергії, яка не втрачена, а не зафіксована в окремих періодах року, при цьому її облік здійснюється в наступних періодах. Зазначені відкориговані форми 2-НКРЕ були надані позивачем в період здійснення перевірки, що підтверджується листом позивача № 115юр від 12.02.2010р. Але, відповідачем в акті перевірки відображені тільки дані форм 2-НКРЕ, без врахування коригувань.

Отже, відповідач, використавши при здійсненні перевірки дані форм 2-НКРЕ, проігнорував наявні в нього на момент перевірки скориговані дані форм 2-НКРЕ та прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Так, відповідно до листа листа Міністерства палива та енергетики України від 31.07.2003 р. № 01/32-816 в якому вказано, що первинними документами в бухобліку енергопостачальних компаній є акт купівлі-продажу електроенергії з випискою податкової накладної від ДП "Енергоринок" та рахунки-фактури на відпущену електроенергію споживачам також з випискою податкових накладних.

Віповідно до п.п. 7.3.1. Закону України «Про Податок на додану вартість» датою виникнення податкових зобов'язань з поставки товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають поставці, а в разі поставки товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку ...;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Відповідно до п.п. 7.5.1 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг) ... ,

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Варто зазначити, що податкові зобов'язання позивача визначаються податковими накладними, виписаними споживачам, та фактичною оплатою останніми спожитої електроенергії. Після отримання податкової накладної від ДП "Енергоринок" або оплати купленого обсягу електроенергії, у позивача виникає право на податковий кредит.

Відповідно до вимог «Методики складання структури балансу електроенергії в електричних мережах 0,38-150 кВ, аналізу його складових і нормування технологічних витрат електроенергії» (надалі - Методика), яка затверджена Наказом Міністерства палива та енергетики України № 757 від 17.12.2003р. - базовим періодом, для якого розробляється нормативна характеристика технологічних витрат електроенергії, є рік (п. 6.4.2.2. Методики).

Згідно до вимог Методики складалися Протоколи узгодження нормативних характеристик технологічних витрат електроенергії (НХТВЕ) в електричних мережах ВАТ «Запоріжжяобленерго» на відповідний рік, які затверджувались Мінпаливенерго України. Відповідно до листа НКРЕ від 10.01.2009 р. № 68/18/17-09 ліцензіати, що здійснюють свою діяльність з передачі електроенергії місцевими (локальними) мережами та постачання електроенергії за регульованим тарифом, для визначення величини понаднормативних витрат електроенергії у загальному обсязі придбаної у оптового постачальника електроенергії повинні виходити з часового періоду в один рік.

Таким чином, відповідно до нормативних документів, якими регулюється процес визначення нормативних витрат електричної енергії при її транспортуванні мережами, визначено проміжок часу, за який визначається величина витрат, яка дорівнює року. Але, вимоги казанихх документів було проігноровано під час проведення перевірки, внаслідок чого визначення розміру заниження податку на додану вартість здійснювалося за періоди, що дорівнюють календарному місяцю.

Враховуючи усе вище викладене, суд вважає, що з боку позивача відсутнє порушення п.4.2. та п.п. 7.3.1. Закону «Про податок на додану вартість» так як:

- взагалі відсутній факт здійснення операцій з передачі електроенергії у межах балансу позивача для невиробничого використання;

- наявність небалансу електроенергії (тим більш з від'ємним значенням), в контексті змісту п.п. 7.3.1. Закону «Про податок на додану вартість», не є ні «першою», ні «другою» подією, за якими у платника податку виникають податкові зобов'язання.

Таким чином, неправомірність донарахування податкового зобов'язання за наслідками перевірки обумовлює відсутність правових підстав для застосування штрафних санкцій згідно п.п.17.1.3. та п.п. 17.1.6. Закону України від 21.12.2000 № 2181 -III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

З наведених вище підстав, суд вважає вимоги позивача обґрунтованими, а тому такими, що підлягають задоволенню.

Керуючись ст.ст. 94, 158-163 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Позов позивача задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 12.03.2010 р. № 0000680805/0, винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі відносно Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго».

Стягнути з державного бюджету України на користь Відкритого акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» судовий збір у розмірі 3, 40 грн.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлені строки. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд шляхом подачі в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України, або прийняття постанови у письмовому провадженні - з дня отримання копії постанови, апеляційної скарги, з подачею її копії відповідно до кількості осіб, які беруть участь у справі.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Суддя Л.О.Нестеренко