Ухвала суду № 40548113, 28.08.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 серпня 2014 року Справа № 9104/21633/10

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Глушка І.В., Макарика В.Я.,

з участю секретаря судового засідання Баранкевич А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Дочірнього підприємства «ХоСаРо-Тернопіль» Товариства з обмеженою відповідальністю «ХоСаРо» на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2010 року у справі за позовом Дочірнього підприємства «ХоСаРо-Тернопіль» Товариства з обмеженою відповідальністю «ХоСаРо» до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання нечинним та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Дочірнє підприємство «ХоСаРо-Тернопіль» Товариства з обмеженою відповідальністю «ХоСаРо» (далі - ДП «ХоСаРо-Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо») звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції (далі по тексту - Тернопільська ОДПІ або відповідач) про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17 квітня 2009 року №0000482304/0/24960, від 24 червня 2009 року №0000482304/1/39327 та №0000482304/1/39328, від 14 вересня 2009 року №0000482304/2/56668, від 7 грудня 2009 року №0000482304/3/74499, від 17 квітня 2009 року №0000492304/0/24959, від 24 червня 2009 року №0000492304/1/39326, від 14 вересня 2009 року №0000492304/2/56669, від 7 грудня 2009 року №0000492304/3/74498.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2010 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції ДП «ХоСаРо-Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо» оскаржило її, подавши апеляційну скаргу, в якій зазначило, що судом неправильно застосовані норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, висновки суду не відповідають обставинам справи. Апелянт просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов. В якості обґрунтування зазначило, що судом при оцінці правомірності донарахування ДП «ХоСаРо-Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо» податку на прибуток було неправильно застосовано положення п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку приємств», на підставі яких встановлювався порядок відображення балансової вартості придбаної за гривні іноземної валюти, яка в подальшому відносилася до валових витрат. Всупереч вимогам пп. 7.3.2, 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» судом зроблено неправильний висновок про те, що «балансова вартість іноземної валюти може бути визначена шляхом перерахунку у гривні лише за офіційним валютним (обмінним курсом) Національного банку України, та відповідно, у сумі визначеній таким шляхом може відноситися до валових витрат» - вказаний порядок визначення балансової вартості іноземної валюти передбачений виключно у випадку, якщо платником податку отримуються (нараховуються) доходи (пп. 7.3.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»), а відповідно не може застосовуватись до ситуації. Крім того, судом першої інстанції при розгляді справи не було взято до уваги обставину, що позивач проводив розрахунки за отримані товари з нерезидентом вже після отримання такого товару, що прямо передбачено зовнішньоекономічним контрактом та не суперечить чинному законодавству України, а відповідно на дату отримання товарів не мав можливості достовірно визначити та відобразити балансову вартість іноземної валюти у відповідності до вимог пп. 7.3.2, 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яка придбавалася позивачем за гривні лише у майбутньому на міжбанківському валютному ринку України.

Також, судом залишено поза увагою положення підпункту 4.4.1 пункту 4.4 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» в частині, що у разі, коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. Твердження суду першої інстанції про суттєву відмінність між тимчасовою (неповною) декларацією, оформлення якої допускається чинним законодавством на рівні з вантажною митною декларацією, являється необгрунтованим та таким, що суперечить положенням Порядку №932 та Положення про вантажну митну декларацію, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09.06.97 № 574 «Про затвердження Положення про вантажну митну декларацію».

Представники сторін в судове засідання не з'явилися, будучи належним чином повідомлені про час та місце розгляду справи. Про причини неявки суду повідомлено не було.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що працівниками Тернопільської ОДПІ в період з 24 березня по 13 квітня 2009 року проведено планову виїзну перевірку ДП «ХоСаРо -Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 31.12.2008 року.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 15 квітня 2009 року №3261/23-420/24621801. в якому зафіксовано наступні порушення вимог податкового законодавства, а саме:

завищено валовий доход в 3 кварталі 2007 року на 21622,40 грн. внаслідок включення до складу валових доходів перерахунку вартості імпортних товарів (попередньо отриманих та розмитнених) при купівлі валюти для оплати товару, а саме зайво включено до валових доходів різницю між курсом НБУ та курсом уповноваженого банку (МВРУ), яка виникла по даті купівлі валюти (Дт 94.5 Кт 33.3), чим порушено п.п. 7.3.2, 7.3.3 п. 7.3 ст. 7, п.п. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР зі змінами та доповненнями;

завищено валові витрати за період з 01.04.2007 по 31.12.2008 роки на суму 200352,14 грн., у тому числі за 2 квартал 2008 р. на суму 1560,18 грн., за 3 квартал 2008 р. на суму 122525,27 грн., за 4 квартал 2008 р. на суму 76266,69 грн. внаслідок включення до складу валових витрат перерахунку вартості імпортних товарів (попередньо отриманих та розмитнених) при купівлі валюти для оплати товару, а саме зайво включено до валових витрат різницю між курсом НБУ та курсом уповноваженого банку (МВРУ), яка виникла по даті купівлі валюти (Дт 94.5 Кт 33.3), чим порушено п.п. 7.3.1. 7.3.2, 7.3.3 п. 7.3 ст. 7, п.п. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР зі змінами та доповненнями;

за період з 01.01.2008 р. по 31.12.2008 р. занизило податок на додану вартість всього на суму 91757,45 грн., у тому числі за червень 2007 р. на 26744,31 грн., за липень 2007 р. на 12993,48 грн., за вересень 2007 р. на 24691,62 грн., за листопад 2007 р. на суму 27328,04 грн. та завищило податок на додану вартість всього на суму 91757,45 грн., у тому числі за липень 2007 р. на 26744,31 грн., за серпень 2007 р. на 12993,48 грн., за жовтень 2007 р. на 24691,62 грн., за грудень 2007 р. на 27328,04 грн. внаслідок включення при імпорті товарів на митну територію України до податкового кредиту суми податку на додану вартість не підтверджених вантажно-митними деклараціями оформлених відповідно до вимог чинного законодавства, а згідно виданих тимчасових митних декларацій, чим порушило п.п. 7.2.7 п. 7.2 ст. 7, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03 квітня 1997 року №168/97 «Про податок на додану вартість» із змінами і доповненнями.

На підставі вказаного акта перевірки Тернопільською об'єднаною державною податковою інспекцією прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.04.2009 року за №0000482304/0/24960 про донарахування податку на прибуток з порушення пп. 7.3.1, пп. 7.3.3. ст. 7; пп. 11.2.3, п. 11.2. ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», за основним платежем 44682,43 гривень, за штрафними (фінансовими) санкціями 11498,05 гривень та від 17.04.2009 року № 0000492304/0/24959 про донарахування податку на додану вартість за порушення пп. 7.2.7 п. 7.2 ст. 7; пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» на підставі п.п. 17.1.3. п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» за основним платежем - 0,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 39381,98 грн..

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржував їх в адміністративному порядку до Тернопільської ОДПІ, ДПА в Тернопільській області та до ДПА України. За результатами розгляду скарг ДП «ХоСаРо -Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо» податковими органами різних інстанції первинні податкові повідомлення-рішення Тернопільської ОДПІ від 17 квітня 2009 року були залишені в силі, а скарги платника податків без задоволення. Натомість Тернопільською ОДПІ після прийняття відповідних рішень податковим органом відповідної ланки виносились нові податкові повідомлення-рішення, в яких визначався новий термін сплати податкових зобов'язань. Так Тернопільською ОДПІ було винесено податкові повідомлення рішення по донарахуванню податкових зобов'язань по податку на прибуток від 24 червня 2009 року №0000482304/1/39327 та №0000482304/1/39328, яким збільшено на 1660,70 грн. суму податкового зобов'язання з податку на прибуток (за штрафними санкціями), від 14 вересня 2009 року №0000482304/2/56668 та від 7 грудня 2009 року №0000482304/3/74499, а також податкові повідомлення-рішення по донарахуванню податкових зобов'язань по податку на додану вартість - від 24 червня 2009 року №0000492304/1/39326, від 14 вересня 2009 року №0000492304/2/56669, від 7 грудня 2009 року №0000492304/3/74498.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що балансова вартість іноземної валюти може бути визначена шляхом перерахунку у гривні лише за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, та відповідно, у сумі визначеній таким шляхом може відноситись до валових витрат, що позивачем зроблено не було, тому податковим органом його дії правильно кваліфіковано як порушення Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», виходячи з наступного.

Відповідно до пп. 7.3.1. п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», доходи, отримані (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховуються в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату отримання (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Балансова вартість іноземної валюти, отриманої платником податку у зв'язку з таким продажем (виручка в іноземній валюті), визначається за курсом, зазначеним у першому абзаці цього підпункту.

Сума валових витрат за імпортними операціями визначається відповідно до вимог п.п.7.3.2 п.7.3 ст.7 цього Закону, яким встановлено, що витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями п.п.7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Приписами п.п. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 вищезгаданого Закону балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення). У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), вираженої в іноземній валюті, протягом звітного періоду її балансова вартість визначається шляхом перерахунку суми такої заборгованості (її частини) в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату такого продажу (погашення). Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку. У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), визначеного абзацом другим цього підпункту, або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

Згідно із пп. 7.3.4. п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у разі купівлі іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника податку не змінюються. Сума гривень, сплачена платником податку у зв'язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти.

Аналогічне положення закріплено в Постановою Національного банку України від 17.11.2004 № 555 «Про затвердження Інструкції з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті та банківських металах у банках України», де також надано визначення, що балансова вартість іноземної валюти - вартість іноземної валюти в грошовій одиниці України, за якою вона відображена в балансі (гривневий еквівалент за офіційним (обліковим) курсом гривні до іноземних валют).

Також вірним є висновок суду першої інстанції про те, що позивач, відносячи до податкового кредиту ПДВ на підставі тимчасової (неповної) декларації (за відсутності ВМД) у поточному місяці, тим самим завищував суму податкового кредиту за такий місяць, та, відповідно, занижував суму податкового кредиту наступного місяця (датою якого оформлена ВМД на даний товар) виходячи з наступного.

Підпунктом 7.2.7 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено вичерпний перелік документів що посвідчують право платника на отримання податкового кредиту у разі імпорту товарів на митну територію України: вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість, або погашений податковий вексель.

Як зазначено в п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 цього Закону, не підлягають включенню до складу податкового кредиту будь-які витрати зі сплати податку, які не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

У відповідності до п.п. 7.2.7 п. 7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» у разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку на додану вартість.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях згідно з підпунктом 7.3.6 цієї статті, тобто дата подання митної декларації із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті (п.п.7.5.2 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»).

Відповідно до п. 1.6 Наказу Державної митної служби від 30.12.2003, № 932 «Про затвердження Порядку застосування тимчасової та неповної декларацій відповідно до митного режиму імпорту (при випуску у вільний обіг)» (далі - Порядок), декларування товарів із застосуванням тимчасової або неповної декларації можливе за наявності дозволу митного органу.

Пункт 2.2. Порядку визначає, що декларування товарів із застосуванням неповної декларації можливе, якщо декларантом не подані один або декілька документів, потрібних для митного оформлення товарів (крім документів, що підтверджують митну вартість, походження, код товару згідно з УКТЗЕД), але надано підтвердження (факсова копія або інший документ, що містить відповідну інформацію), що такі документи: існують і є дійсними; не можуть бути подані з незалежних від декларанта причин.

Згідно із п.4.7. Порядку зняття тимчасової чи неповної декларацій з контролю в ПМО та ЄАІС Держмитслужби України здійснюється на підставі оформленої ВМД, у графі 40 якої зазначається номер відповідної тимчасової або неповної декларації.

В свою чергу визначення вантажно-митної декларації надано у Положенні про вантажну митну декларацію, що затверджене Постановою КМ України №574 від 09.06.1997 року. Дане Положення визначає вантажно-митну декларацію як письмову заяву встановленої форми, що подається митному органу і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування податків, зборів та інших платежів.

Отже вірним є висновок суду, що існує очевидна відмінність між тимчасовою (неповною) декларацією, яка оформляється у разі відсутності деяких документів та по своїй суті передує оформленню вантажно-митної декларації, яка являється остаточним документом, що свідчить про здійснення митного контролю, митного оформлення, нарахування податків, зборів та інших платежів та в силу Закону є підставою для включення сум ПДВ до податкового кредиту, а тому суд не погоджується з позицією позивача з приводу того, що тимчасова декларація прирівнюється до вантажної митної декларації, а подання тимчасової декларації призводить до виникнення податкових зобов'язань у платника податку на додану вартість згідно з п.п. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» і на її підставі визначається база оподаткування згідно п. 4.3 ст. 4 цього Закону.

Оскільки, позивачем відносилось до податкового кредиту з ПДВ суми за відсутності ВМД, чим було завищено податковий кредит у конкретному періоді, відповідно занижено суму зобов'язань по ПДВ даного періоду, тому сума податкового зобов'язання такого періоду підлягала дорахуванню, а у періоді, яким датована ВМД сума заниженого податкового кредиту збільшувалась, відповідно зменшувалась сума податкових зобов'язань за такий період.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про безпідставність тверджень позивача про неправильне застосування штрафних санкцій, застосування яких передбачено у випадках донарахування сум податкових зобов'язань.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищенаведене, апеляційну скаргу ДП «ХоСаРо -Тернопіль» ТОВ «ХоСаРо» слід залишити без задоволення, а вказану постанову суду першої інстанції без змін.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст. ст. 167, 195, 198, 199, 200, 205 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Дочірнього підприємства «ХоСаРо-Тернопіль» Товариства з обмеженою відповідальністю «ХоСаРо» залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2010 року в адміністративній справі № 2а-4044/09/1970 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя О.О. Большакова

Судді І.В. Глушко

В.Я. Макарик

Повиний текст ухвали виготовлено 02 вересня 2014 року.