Ухвала суду № 40218849, 05.08.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"05" серпня 2014 р. м. Київ К/9991/72029/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Голубєвої Г.К.

Карася О.В.

за участю секретаря судового засідання: Мосійчук І.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Кооперативного підприємства «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської обласної спілки споживчих товариств

на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 05 травня 2011 року

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року

у справі № 2а-6056/10/1770

за позовом Кооперативного підприємства «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської обласної спілки споживчих товариств

до Державної податкової інспекції у м. Рівне

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Кооперативне підприємство «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської обласної спілки споживчих товариств (далі - КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ; позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівне (далі - ДПІ у м. Рівне; відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0002062342/0 від 29 червня 2010 року, № 0002072342/0 від 29 червня 2010 року, № 0001111742/0/17-123 від 29 червня 2010 року, № 0002062342/1 від 02 серпня 2010 року, № 0002072342/1 від 02 серпня 2010 року, № 0001111742/1/17-123 від 28 липня 2010 року, № 0002062342/2 від 06 жовтня 2010 року, № 0002072342/2 від 06 жовтня 2010 року, № 0001111742/2/17-123 від 05 жовтня 2010 року.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 05 травня 2011 року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року, в позові відмовлено повністю.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями у справі, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з підстав порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 05 травня 2011 року, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року, а також визнати протиправними та скасувати оскаржувані акти індивідуальної дії.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, зважаючи на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2008 року по 31 березня 2010 року, за результатами якої складено акт № 844/23-100/30318321 від 15 червня 2010 року.

На підставі зазначеного акту перевірки ДПІ у м. Рівне прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002062342/0 від 29 червня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 286 714,38 грн. (212 721,83 грн. - основний платіж, 73 992,55 грн. - штрафні (фінансові) санкції), податкове повідомлення-рішення № 0002072342/0 від 29 червня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 159 999,00 грн. (106 666,00 грн. - основний платіж, 53 333,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та податкове повідомлення-рішення № 0001111742/0/17-123 від 29 червня 2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 3 726,69 грн. (1 242,23 грн. - основний платіж, 2 484,46 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

За результатами адміністративного оскарження, скарги КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ залишено без задоволення, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № 0002062342/1 від 02 серпня 2010 року, № 0002072342/1 від 02 серпня 2010 року, № 0001111742/1/17-123 від 28 липня 2010 року, № 0002062342/2 від 06 жовтня 2010 року, № 0002072342/2 від 06 жовтня 2010 року, № 0001111742/2/17-123 від 05 жовтня 2010 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 1.32 статті 1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.9 статті 5, пункту 6.1 статті 6 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР) у зв'язку з невключенням до складу валового доходу в першому кварталі 2009 року суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від ОСОБА_3, а також неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні консультаційних послуг та послуг з охорони з огляду на непов'язаність названих послуг з господарською діяльністю підприємства.

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про порушення КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, підпункту «а» підпункту 6.1.2 пункту 6.1, пункту 6.2, підпунктів 6.4.1, 6.4.2 пункту 6.4, підпункту 6.5.1 пункту 6.5 статті 6, пункту 7.1 статті 7, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту «а» пункту 19.2 статті 19, підпункту «а» підпункту 20.3.1, підпункту 20.3.2 пункту 20.3 статті 20 Закону України від 22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з підстав протиправного застосування податкової соціальної пільги до заробітної плати працівника ОСОБА_4, яка перевищує граничний розмір доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, а також до заробітної плати працівника ОСОБА_5, яка має дитину віком, більше ніж 18 років.

Відмовляючи в позові повністю, суди попередніх інстанцій виходили з ненадання позивачем доказів фактичного використання придбаних послуг у власній господарській діяльності та доказів на підтвердження тієї обставини, що надані послуги вплинули на фінансово-господарську діяльність підприємства, в результаті якої ним отримано прибуток.

Також, суди дійшли висновку про правомірність визначення контролюючим органом КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ в розглядуваній ситуації суми податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб.

Проте, колегія суддів вважає вказані доводи судових інстанцій передчасними, виходячи з таких підстав.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

За змістом підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 1.32 статті 1 Закону № 334/94-ВР визначено, що господарською діяльністю є будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

При цьому не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

З урахуванням наведених процесуальних норм, суду слід з'ясувати намір позивача отримати економічний ефект внаслідок придбання консультаційних послуг. Зокрема, перевірці підлягають доводи підприємства про неможливість штатних працівників виконати роботи, які були предметом договору від 28 грудня 2007 року, укладеного з Рівненською обласною спілкою споживчих товариств, а також реальний характер спірних послуг. З цією метою суду варто витребувати на підтвердження правової позиції позивача штатний розклад КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ, ділову переписку з контрагентом (роздруківку телефонних розмов у разі наявності) тощо, а також з'ясувати можливість Рівненської ОССТ надати обумовлені названим договором послуги (наприклад, перевірити наявність у постачальника кваліфікованого персоналу).

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Частиною 1 статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування.

Згідно із статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Відтак, враховуючи наявність у судів попередніх інстанцій претензій до долучених позивачем до матеріалів справи на підтвердження реальності проведених господарських операцій актів приймання наданих послуг, судовим інстанціям необхідно було запропонувати позивачу надати інші докази, які б підтверджували фактичне виконання договору від 28 грудня 2007 року, наприклад, у вигляді звіту, висновку.

Надаючи ж оцінку правомірності віднесення підприємством до складу валових витрат вартості послуг з охорони, наданих Приватним підприємством «Охорона-ВЕСТ» в рамках виконання договору № 6-од від 01 січня 2009 року, суди виходили з того, що позивачем придбавались послуги з охорони цілого комплексу універмагу, а не частини приміщення, де КП «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської ОССТ здійснювало господарську діяльність.

Варто вказати, що незазначення в актах здачі-прийняття робіт (надання послуг) та рахунках-фактурах площі приміщення, що є об'єктом охорони, не є вирішальним фактором при наданні правової кваліфікації господарської операції, зокрема, для висновку про те, що контрагентом надавались послуги з охорони всієї площі універмагу, а не його частини, що перебуває в оренді у позивача.

Для з'ясування правової природи як господарських операцій, так і договору, укладенням якого опосередковувалось виконання операцій, необхідно вичерпно дослідити фактичний характер наданих послуг, зокрема, з урахуванням їх ціни, трудових ресурсів, задіяних для надання послуг, з огляду на площу охоронюваного об'єкта, наявності або відсутності допоміжних ресурсів, зокрема, сигналізації в приміщенні тощо.

Що стосується донарахування податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб, то за відсутності в матеріалах справи доказів, які б підтверджували перевищення заробітною платою ОСОБА_4 граничного розміру доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, та наявність у ОСОБА_5 дитини віком, більше ніж 18 років, колегія суддів вважає висновок судів першої та апеляційної інстанцій про відмову в позові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0001111742/0/17-123 від 29 червня 2010 року, № 0001111742/1/17-123 від 28 липня 2010 року, № 0001111742/2/17-123 від 05 жовтня 2010 року передчасним.

Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

При новому розгляді справи суду слід врахувати, що згідно з частиною 1 статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення у справі.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Кооперативного підприємства «Рівненське гуртово-роздрібне об'єднання» Рівненської обласної спілки споживчих товариств задовольнити частково.

Скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 05 травня 2011 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2011 року.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Голубєва Г.К.

Карась О.В.