Ухвала суду № 40190108, 05.08.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"05" серпня 2014 р. м. Київ К/800/20382/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Борисенко І.В., Моторного О.А.,

при секретарі: Сватко А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тандем-Агро»

на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року

по справі №816/7404/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тандем-Агро» (надалі - ТОВ «Тандем-Агро»)

до Державної податкової інспекції у м.Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області (надалі - ДПІ у м.Полтаві ГУ Міндоходів у Полтавській області)

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

У грудні 2013р. позивач звернувся до суду з позовом до у м.Полтаві ГУ Міндоходів у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0001602308 від 12.12.2013р.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 27.01.2014р. позов задоволено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014р. рішення суду першої інстанції скасовано та прийняте нове, яким у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2014р. та залишити в силі постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 27.01.2014р., посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу відповідач зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення апеляційної інстанції - без змін.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанції, ДПІ у м.Полтаві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Тандем - Агро" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Компанія "Інстел" за період з 01.01.2013р. по 31.07.2013р. та ТОВ Компанія "Профторг" за період з 01.07.2013р. - 31.07.2013р., за результатами якої складно акт №1959/16-01-22-08/36120678 від 25.11.2013р., в якому, на думку податкового органу, зафіксовано порушення позивачем пунктів 198.1, 198.2. 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість.

На підставі зазначеного акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0001602308 від 12.12.2013, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із врахуванням штрафних (фінансових) санкції.

Надаючи оцінку обставинам у справі колегія суддів Вищого адміністративного суду України виходить з наступного.

Так, згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Тому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Отже, надання належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно, на підставі належним чином оформлених податкових накладних включено до складу податкового кредиту за січень-липень 2013р. податку на додану вартість у розмірі 2503518,00грн, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні возову, колегія апеляційного суду дійшла висновку, що контролюючим органом правомірно визначено суб'єкту господарювання зобов'язання, що виникли із порушень, допущених останнім в ході здійснення діяльності.

Дослідивши матеріали справи колегія суддів касаційної інстанції вважає, що судами попередніх інстанції не в повному обсязі дослідженні матеріали справи з огляду на їх суперечливість.

Так, з матеріалів справ вбачається, що між позивачем та ТОВ "Компанія "Інстел" укладено договір поставки №ІН030113 від 03.01.2013р., відповідно до якого ТОВ "Компанія "Інстел" зобов'язувався передати у власність товар (білково-мінерально-вітамінні добавки, комбікорми, премікси тощо), а ТОВ "Тандем - Агро"- прийняти та оплатити товар. Договір підписаний директорами товариств ОСОБА_1. (від ТОВ "Компанія "Інстел"), ОСОБА_2 (від ТОВ "Тандем - Агро").

На підтвердження виконання даного договору підприємством до суду надано ряд податкових та первинно - бухгалтерських документів.

Разом з тим, підставами якими обґрунтовує ДПІ порушення позивачем положення Податкового кодексу України та прийняте спірне податкове повідомлення - рішення є:

- акт ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська №349/223/24248517 від 23.09.13р. про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТОВ Компанія «Інсел» з питань фінансово-господарських відносин за період січень-липень 2013р., яким не підтверджено реальність проведених господарських операцій у січні-липні 2013р. з платниками податків;

- не надання комплекту перевізних документів по транспортуванню товару від ТОВ Компанія «Інсел»;

- не надання відповідних документів, що підтверджують відповідність товару встановленим стандартам та документацію, яка встановлює вимоги до його якості.

Як зазначено в акті перевірки, в ході останньої керівнику підприємства було надано лист від 15.11.2013р. №5960/10/16-01-22-08-20 про надання документів (т.1 а.с.29).

В даному листі податковий орган посилаючись на п.п.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.п.73.3 ст.73 ПК України просив надати всі бухгалтерські та первинні документи за відповідний період (т.2 а.с.216).

Згідно п.п.20.1.6 п.20.1 ст.20 ПК України для здійснення функцій, визначених податковим законодавством, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, у порядку, визначеному цим Кодексом, інформацію, довідки, копії документів (засвідчені підписом платника податків або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності) про фінансово-господарську діяльність, отримувані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов'язану з обчисленням та сплатою податків, дотриманням вимог іншого законодавства, здійснення контролю за яким покладено на органи державної податкової служби, а також фінансову та статистичну звітність, в порядку та на підставах, визначених цим Кодексом.

Відповідно до п.73.3 ст.73 ПК України органи державної податкової служби мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.

Запит вважається врученим, якщо його надіслано поштою листом з повідомленням про вручення за податковою адресою або надано під розписку платнику податків або іншому суб'єкту інформаційних відносин або його посадовій особі.

Крім того, дана стаття передбачає, що платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену у запиті органу державної податкової служби, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту.

Згідно з повідомлення про вручення, яке міститься з матеріалах справи, ТОВ «Тандем-Агро» отримано вказаний вище лист 18.11.2013р. (т.2 а.с.216 зворотній бік).

При цьому акт №1959/16-01-22-08/36120678 документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Тандем - Агро" суб'єктом владних повноважень був складений та підписаний 25.11.2013р.

Наведене свідчить, що податковий орган позбавив можливості позивача надати витребувані документи на запит в строк, який визначений п.73.3 ст.73 ПК України.

Дана обставина, ані судом першої інстанції, ані судом апеляційної інстанції під час розгляду справи не врахована.

Судом апеляційної інстанції зазначено, що позивачеві до закінчення строку проведення перевірки було вказано на необхідність подання документів, однак позивач не виконав свого обов'язку, не надав вищевказаних документів, що пов'язані з предметом перевірки.

Слід наголосити, що суб'єкт владних повноважень надсилаючи лист про надання бухгалтерських та первинних документів керувався саме положеннями п.п.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.п.73.3 ст.73 ПК, про що зазначено в даному листі.

Також, суд апеляційної інстанції вказує на те, що позивачем не надано до перевірки документів, що підтверджують відповідність товару встановленим стандартам та документацію, яка встановлює вимоги до його якості.

Надані до матеріалів справи копії сертифікатів якості на продукцію Міавіт, не беруться колегією апеляційного суду до уваги в якості належного доказу реальності господарських операцій з поставки товару позивачеві від ТОВ «Компанія «Інсел», оскільки більшість таких сертифікатів датована періодом, що настав після закінчення спірних господарських операцій.

Однак, з такими твердженнями суду апеляційної інстанції погодитись не можна, оскільки з наданих позивачем під час розгляду справи у суді першої інстанції сертифікатів якості на продукцію «MIAVIT» вбачається, що останні датовані 07.01.2013р., 25.12.2012р., 28.12.2012р., 20.06.2013р., 27.05.2013р., 03.03.2013р., 04.02.2013р., 14.01.2013р., 06.06.2013р., 15.10.2012р, 20.12.2013р., 12.11.2012р., 26.02.2013р., 11.03.2013р., 14.03.2013р., 03.01.2013р., 13.11.2012р., 02.11.2012р., 13.02.2013р., 19.03.2013р., 19.11.2012р., 04.03.2013р., 11.06.2013р., 28.06.2013р.

Тобто, в період здійснення господарських операції між позивачем та ТОВ "Компанія "Інстел".

При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що товар, який постачався контрагентом, мав різні дати виготовлення, наприклад: 25.12.2012р. з терміном придатності до 25.05.2013р., 02.01.2013р. - 02.07.2013р., 14.06.2013р. - 14.12.2013р. і т.д., які зазначені у цих сертифікатах виробником (т.6 а.с.168-221).

Крім того, суд апеляційної інстанції посилається на те, що надана позивачем до суду на підтвердження наявності повноважень у ОСОБА_2 на підписання договору №ІН030113 від 03.01.2013р. копія протоколу №02-01/13 загальних зборів учасників ТОВ «Тандем-Агро» від 02.01.2013р., яким прийнято рішення про укладення позивачем договорів на суму, що перевищує 300000грн., зокрема, із ТОВ «Компанія «Інсел», та уповноважено на укладення та підписання договорів та додаткових угод до них, зокрема, із ТОВ «Компанія «Інсел» директора ТОВ «Тандем-Агро» ОСОБА_2 (т.3, а.с.19-20), ані під час перевірки, ані разом із запереченнями на акт перевірки відповідачу не надавалася.

Разом з тим, під час проведення перевірки будь-яких сумнівів щодо наявності у директора позивача права на підписання договору з постачальником не існувало, що підтверджується, зокрема, актом перевірки (т.1 а.с.19 зворотній бік, п.2.9 акту перевірки).

Не вимагались повноваження ОСОБА_2 на підписання договору №ІН030113 від 03.01.2013р. і вищезазначеним листом №5960/10/16-01-22-08-20 про надання документів, який направлявся на адресу підприємства 15.11.2013р., тобто під час перевірки (т.1 а.с.29).

Судом апеляційної інстанції також зазначено, що згідно з наявним в матеріалах справи витягом Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців щодо ТОВ «Компанія «Інсел», керівником останнього є громадянин Молдови ОСОБА_4, який з 02.07.2013р. є головою комісії з припинення ТОВ "Компанія "Інсел".

Даних про наявність повноважень у ОСОБА_1 на укладення та підписання договорів від імені ТОВ «Компанія «Інсел» станом на час укладення договору з позивачем по справі - 03.01.2013р. - ані витяг з ЄДРПОУ, ані інші матеріали справи не містять.

Щодо посилань позивача на те, що головою комісії з припинення ТОВ «Компанія «Інсел» ОСОБА_4 було видано довіреність про уповноваження ОСОБА_1 на підписання документів від імені зазначеного підприємства, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, вказана довіреність була видана 02.07.2013р. строком дії з 02.07.2013р. по 31.12.2013р., тобто після укладення договору з позивачем по справі.

Отже, станом на час укладення спірного договору дана довіреність була відсутня у ТОВ «Тандем-Агро», а тому не є свідченням наявності повноважень у ОСОБА_1 повноважень на укладення та підписання договору №ІН030113.

Однак, суд першої інстанції вважає помилковими посилання представника відповідача на витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців як на доказ відсутності у ОСОБА_1 повноважень на підписання договору з ТОВ "Тандем - Агро", оскільки за інформацією з витягу станом на 16.01.2014р. ТОВ "Компанія "Інстел" перебуває у стані припинення з 04.07.2013р. за рішенням засновників, а ОСОБА_4 є головою комісії з припинення ТОВ "Компанія "Інстел" з 02.07.2013р. Відомостей, які містилися в ЄДР на час підписання договору з ТОВ "Тандем-Агро", на підтвердження обґрунтованості своєї позиції відповідачем не надано. Позивачем на адресу ТОВ "Компанія "Інстел" направлено листа з проханням надати докази наявності у ОСОБА_1 повноважень на підписання первинних документів з 02.07.2013р. - дати внесення змін до ЄДР про керівника та підписанта. Довіреністю від 02.07.2013р. голова комісії з припинення ТОВ "Компанія "Інстел" ОСОБА_4 підтвердив повноваження ОСОБА_1

Отже, за наявності однакових доказів, які мстяться в матеріалах справи, суди попередніх інстанції дійшли різних висновків.

За таких, обставин, колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанції не вичерпано всіх можливостей збирання й оцінки доказів по справі згідно процесуального Закону.

Так, відповідно до ч.1 ст.69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

У ч.1 ст.65 КАС України визначено, що як свідок в адміністративній справі може бути викликана судом кожна особа, якій можуть бути відомі обставини, що належить з'ясувати у справі.

Отже, під час нового розгляду справи з метою забезпечення повного та всебічного встановлення обставин у справі, необхідно викликати у судове засідання і допитати у якості свідків ОСОБА_1 та ОСОБА_4, та з'ясувати хто і на яких підставах обіймав посаду директора ТОВ "Компанія "Інстел" за період здійснення господарських операції між позивачем та ТОВ "Компанія "Інстел".

Загальний порядок допиту свідка врегульовано ст.141 КАС України.

Щодо посилань податкового органу на акт ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська №349/223/24248517 від 23.09.13р. про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТОВ Компанія «Інсел» з питань фінансово-господарських відносин за період січень-липень 2013р., яким не підтверджено реальність проведених господарських операцій у січні-липні 2013р.

Слід зазначити, що позивач посилається на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.11.2013р. у справі №804/13761/3-а, якою задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Інсел» до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання дій неправомірними та зобов'язання вчинити дії.

Разом з тим, в матеріалах справи відсутні докази набрання законної постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08.11.2013р. у справі №804/13761/3-а.

Таким чином, відсутні підстави вважати, що судами з'ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.

Отже, для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи судам попередніх інстанції необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу, який міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення цього спору.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Тандем-Агро» - задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 27.01.2014р. постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року - скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.