Ухвала суду № 40190091, 29.07.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"29" липня 2014 р. м. Київ К/800/8632/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Ланченко Л.В., Островича С.Е.,

при секретарі: Сватко А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Завод «Ленінська кузня»

на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 23 листопада 2012 року

та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2014 року

по справі №2а-11207/12/2670

за позовом Публічного акціонерного товариства «Завод «Ленінська кузня» (надалі – ПАТ «Завод «Ленінська кузня»)

до Державної податкової інспекції у Подільському районі м.Києва Державної податкової служби (надалі – ДПІ у Подільському районі м.Києва ДПС)

третя особа без самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача – Приватне підприємство «Торговий Дім «Везувій Інвестмент 2010» (надалі – ПП «Торговий Дім «Везувій Інвестмент 2010»)

про часткове скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

У серпні 2012р. позивач звернувся до суду з позовом до ДПІ у Подільському районі м.Києва ДПС, в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 08.08.2012р. №0002862220 в частині нарахування 468337,50грн. податку на прибуток і 117084,38грн. штрафних санкцій та від 07.08.2012р. №0002882220 в частині нарахування 407250грн. ПДВ і 101812,50грн. штрафних санкцій.

Постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 23 листопада 2012 року позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м.Києва ДПС від 07.08.2012р. №0002862220 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 117083,38грн. Скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м.Києва ДПС від 07.08.2012р. №0002882220 в частині застосування штрафних санкцій у сумі 101811,50грн. Відмовлено ПАТ "Завод "Ленінська кузня" в задоволенні адміністративного позову в іншій частині.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2014р. рішення суду першої інстанції скасовано частині задоволення позовних вимог та ухвалено нову постанову про відмову в задоволенні позову в цій частині. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями попередніх судових інстанцій, позивач звернувся із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати судові рішення та постановити нове – про задоволення позовних вимог, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанції, ДПІ проведено виїзну планову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010р. по 31.03.2012р., за результатами якої складено акт від 25.07.2012р. №272/22-205/14312364, в якому на думку податкового, встановлено порушення позивачем вимоги п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на суму 840550грн. та вимоги п.186.3 ст.186, п.196.1.14 ст.196, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України, внаслідок чого занижено ПДВ на 590442грн.

Згідно акта зміст порушень позивача полягав в завищені ним валових витрат та податкового кредиту у зв'язку з придбанням послуг з автостоянки згідно договору від 01.11.2010р. №1/1 з ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010".

На підставі зазначеного акта відповідачем 07.08.2012р. були прийняті податкові повідомлення-рішення: №0002862220, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на 1050688грн. (у т.ч.: основний платіж - 840550грн., штраф - 210138грн.); №0002882220, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з ПДВ на 703543 грн. (у т.ч.: основний платіж - 590442грн., штраф - 113101грн.).

Надаючи оцінку обставинам у справі колегія суддів Вищого адміністративного суду України виходить з наступного.

Так, відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас ст.1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначено, що первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі ст.1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов’язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку, що послуги надані ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010" ПАТ «Завод «Ленінська кузня» за договором від 01.11.2010р. №1/1 про надання послуг по стоянці автомобілів, не мають корисного ефекту, оскільки вони не вплинули на обсяг операції з подальшого продажу товарів, через те, що придбані послуги по стоянці автомобілів здійснювалася на території ПАТ «Завод «Ленінська кузня» переданий в управління ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010", за договором управління майном №193-10 від 14.09.2010р., який, на думку податкового органу, є нікчемним правочином.

Суд першої інстанції не погодився з відповідачем, що договір управління майном №193-10 від 14.09.10р. є нікчемним, але погодився з тим, що мало місце відсутність корисного ефекту від отриманих позивачем послуг у ПП «Торговий Дім «Везувій Інвестмент 2010» за договором від 01.11.2010р. №1/1 про надання послуг по стоянці автомобілів, через те, що договір управління майном №193-10 від 14.09.10р. є неукладеним.

Так, зокрема, як зазначено судом першої інстанції, той факт, що правочин з управління майном між позивачем і ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010" не вчинений, спростовує наявність правових передумов для надання послуг ПП "ТД "Везувій Ігнвестмент 2010" з автостоянки та виникнення господарських зобов’язань, а також дає підстави суду вважати вірним висновок перевірки, що позивачем придбано послуги по стоянці автомобілів за рахунок власних площ автостоянки. При цьому фактична передача позивачем площ ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010" згідно акта від 14.09.2010р. та вчинення останнім певних фактичних дій щодо цих площ у відносинах з позивачем не впливає на їх правовий статус і не визначає такі дії третьої особи як поставка послуг.

Як вбачається з матеріалів справи, колегія апеляційного суду погодилась з викладеними твердженнями суду першої інстанції.

Разом з тим, слід зазначити, що судами попередніх інстанції не в повному об’ємі було досліджено матеріали справи, а саме не було враховано, надані позивачем під час розгляду справи у суді першої інстанції, копію додаткової угоди №1 від 15.06.2011р. та копію акта приймання – передачі майна від 15.06.2011р. до договору управління майном №193-10 від 14.09.2010р. (т.1 а.с.62-64).

Так, з додаткової угоди, зокрема, вбачається, що п.1.1 договору №193-10 від 14.09.2010р. викладено в наступній редакції:

- п.1.1 в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Установник управління передає Управителю наступне майно:

відкриту автостоянку за адресою вул. Комінтерну, 32, інв. .№01285 балансовою вартістю 4345291,00грн. без ПДВ (надалі іменується «майно») в управління на строк, визначений цим договором, а Управитель здійснює управління цим майном виключно в інтересах Установника управління;

МАФ - інв. №1286 - вартістю 115789,26/сто п’ятнадцять тисяч сімсот вісімдесят дев’ять гривень 26 коп./без ПДВ;

МАФ-1 - інв. №1287- вартістю 155402,66/сто п’ятдесят п’ять тисяч чотириста дві гривні 66 коп./без ПДВ;

МАФ-2 - інв. №1288- вартістю 155402,66 /сто п’ятдесят п’ять тисяч чотириста дві гривні 66 коп./без ПДВ;

МАФ-3 - інв.№00019- вартістю 146584,18/сто сорок шість тисяч п’ятсот вісімдесят чотири тисячі 18 коп./без ПДВ 29644,44.

- п.1.1.1 договору №193-10 від 14.09.2010 року викладено в наступній редакції:

1.1.1 Характеристики відкритої автостоянки за адресою вул. Комінтерну, 32:

площа покриття стоянки для легкових авто – 4760,00кв.м.;

площа покриття проїздів -1320.00 кв. м.

площа покриття тротуарів – 850,00 кв. м.

площа контрольно-пропускних пунктів – 9,68/2 кв.м/шт.

- додано п.3.1.2 до договору №193-10 від 14.09.2010 року, яким викладено в наступній редакції:

3.1.2 Не пізніше 15.06.2011р. передати МАФ - інв. №1286, МАФ-1 – інв. №1287, МАФ-2 - інв. №1288, МАФ-3 – інв. №00019 в управління з одночасним оформленням акта здавання-приймання майна.

Наведені обставини свідчать про те, що позивачем було передано згідно додаткової угоди до договору управління майном не тільки автостоянку (характеристики якої визначені у п.1.1.1), а також і МАФ - інв. №1286, МАФ-1 – інв. №1287, МАФ-2 - інв. №1288, МАФ-3 – інв. №00019 (п.1.1).

Проте, судами попередніх інстанції викладені обставини залишені поза увагою.

Окрім того, як зазначає позивач, факт того, що автостоянка складається не з капітальних споруд, а з малих архітектурних форм підтверджується і відповідним дозволом наданим уставнику управління (т.1 а.с.136), Головним управлінням містобудування, архітектури та дизайну міського середовища КМДА №05-10549 від 21.08.2008р. на розміщення тимчасових мафів по вул.Жилянській 107, на період до початку будівництва торгово-розважального центру з паркінгом та Паспортом типових конструкцій МАФ затвердженого Головним управлінням містобудування, архітектури та дизайну міського середовища 19.08.2008р., які були розроблені та затверджені з огляду на договір оренди землі по вул.Комінтерну 32, зареєстрований 18.12.03р. ГУ земельних ресурсів КМДА за №81-6-00203 (т.1 а.с.142-145).

Згідно умов договору управління №193-10, Управитель має право від свого імені здійснювати щодо майна будь-які фактичні дії, шляхом експлуатації даного майна для отримання прибутку. Тому для більш ефективного управління майном переданим йому згідно вищевказаного договору, ПП "ТД "Везувій Інвестмент 2010" у встановленому законом порядку, у відповідності до визначених видів діяльності підприємства, вирішило відкрити на базі відкритої автостоянки за адресою вул. Комінтерну, 32, переданої йому в управління, автостанцію, для чого отримало Свідоцтво про атестацію Автостанції «Київ» від 15.04.2011р., за адресою вул. Комінтерну, 32. (т.1а.с.159).

Враховуючи, що зазначені обставини справи судами попередніх інстанції досліджені не були, тому під час нового розгляду справи слід врахувати наведене та в залежності від встановленого надати їм належну оцінку.

Обґрунтовуючи виробничу необхідність придбання послуг з автостоянки і їх пов'язаність з господарською діяльністю позивача, останній посилається на будівництво "тимчасового" торгівельного центру та ремонту надземних автодорожніх міських мостів №1 та №3 через р.Либідь у зв’язку з чим позивачу необхідно було забезпечити паркування транспортних засобів та іншої будівельної техніки.

Як вказують суди, надані позивачем договори і листи-заявки не свідчать про фактичне проведення будівельних робіт, тому для з'ясування цього питання ухвалою суду витребувано у позивача, серед іншого, робочу проектну документацію, кошториси, календарні плани виконання робіт та акти виконаних робіт за вказаними вище договорами. Цією ж ухвалою суд ухвалив позивачу надати письмові пояснення про те, на якому етапі перебуває будівництво вказаних в договорах об'єктів.

Однак, позивач не надав до суду відповідних документів, які б вказували на фактичне здійснення робіт з будівництва тимчасового торгівельного комплексу. Надані позивачем графік виконання робіт; локальний кошторис №1-1-1 на тимчасовий ринок промислових товарів на загальну суму 12200335грн.; розроблений у 2011р. ПП "Макропроект" Проект багатофункціонального виставково-торговельно-розважального центру з паркінгами на вул. Комінтерну,32 - вул. Жилянській, 107 у Шевченківському районі м. Києва (Торговельний комплекс з продажу продовольчих та непродовольчих товарів, із закладами громадського харчування та відкритою автостоянкою), не підтверджують фактичне проведення будівельних робіт.

У письмових поясненнях, позивач зазначив, що будівництво "тимчасового" торгівельного комплексу призупинено у зв'язку з фінансовими проблемами позивача, будівельні роботи проведено частково; будівельні роботи по ремонту мостів №1 і №3 через р.Либідь виконано (т.1 а.с.183-184).

Проте, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що судами попередніх інстанції не звернуто особливу увагу на дослідження обставин реальності здійснення спірних господарських операцій, зокрема, щодо часткового виконання робіт за договором №137-10 від 07.07.2010р., а також повного виконання будівельних робіт по ремонту мостів №1 і №3 через р.Либідь.

Тому, під час нового розгляду справ з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з’ясовувати, зокрема, такі обставини.

Рух активів у процесі здійснення господарської операції.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, – договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання будівельних матеріалів тощо.

Також, необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як:

- наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції;

- можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки;

- наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Установленим обставинам належить давати оцінку з урахуванням усіх доказів у справі в їх сукупності. Зокрема, відсутність ліцензії чи іншого дозвільного документа не є безумовним доказом неправомірності вчиненої господарської операції. Однак ця обставина може вказувати на те, що відповідна особа не мала можливості та належної кваліфікації на здійснення певних дій, а отже, і на їх можливу відсутність.

Установлення зв’язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

При цьому в обов’язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку.

Враховуючи, що наведені обставини судами попередніх інстанції не досліджувались, колегія суддів дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв’язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з’ясування та правильного вирішення цього спору.

У ч.ч.4 та 5 ст.11 КАС України регламентовано, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (ч.1 ст.69 КАС України).

Таким чином, судові рішення не можна визнати законними та обґрунтованими у відповідності до ст.159 КАС України, оскільки вони постановлені на підставі неповно з’ясованих обставин у справі.

Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв’язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з’ясування та правильного вирішення цього спору.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об’єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Завод «Ленінська кузня» - задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 23 листопада 2012 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 лютого 2014 року - скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.