Ухвала суду № 39872263, 08.07.2014, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2014 р. № 876/14090/13 Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гінди О.М.

суддів: Качмара В.Я., Ніколіна В.В.

за участю секретаря судових засідань: Щерби С.Б.

представника позивача - Купельської С.Д.

представника відповідача - Прокопюк О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2013 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Борщівський цукровий завод» до Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

14.08.2013 позивач - ТОВ «Борщівський цукровий завод» (далі - позивач, Товариство) звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача - Чортківської ОДПІ ГУ Міндоходів у Тернопільській області (далі - відповідач, ДПІ) в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 08.04.2013 №№ 00001434, 00001435, 00001436, 00001437.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що протиправними є висновки податкового органу про завищення Товариством витрат за рахунок віднесення до їх складу відсотків за користування кредитом, які не пов'язані з господарською діяльністю, оскільки кошти використані для придбання-продажу цінних паперів без досягнення ділової мети та завдали збитків підприємству в сумі 13 720 000 грн. Податковою інспекцією при перевірці до уваги взято лише операцію щодо продажу іменних інвестиційних сертифікатів та не враховано той факт, що продаж іменних інвестиційних сертифікатів зумовлений подальшим ефективним використанням отриманих від цієї операції грошових коштів. В подальшому ІС були продані за 40894425 грн, в результаті чого Товариством отримано прибуток в розмірі 1500606,14 грн, який задекларовано в додатку ЦП податкової декларації з податку на прибуток за ІІІ квартали 2012 року.

Щодо нарахуванням податкових зобов'язань ПДВ та податку на прибуток приватних підприємств по операціях з продажу цукру ТОВ «Купаж», позивач зазначив, що операція по продажу цукру є реальною та підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, розрахунки проведені, транспортування здійснювалось покупцем за власний рахунок автомобільним та залізничним транспортом. Вважає безпідставним та необґрунтованим висновок податкового органу з приводу того, що витрати на придбання та реалізацію цукру білого кристалічного по договору від 26 грудня 2011 року укладеного між ТОВ «Боршівський цукровий завод» та ТОВ «Купаж», здійсненні без мети їх використання у господарській діяльності (отримання доходу) та не дають право на відображення витрат у податковому обліку та не дають права на відображення у податковому кредиті сум податку на додану вартість по таких операціях. З аналізу норм Податкового кодексу України слідує, що необхідними і достатніми підставами для включення Товариством до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість є: придбання ним товарів в межах господарської діяльності; сплата сум податку на додану вартість у зв'язку із таким придбанням. Право на податковий кредит настає у разі реалізації товару за ціною обумовленою сторонами в договорі, а виключенням з даного правила є продаж товару за цінами, які є вищими за звичайні.

Щодо порушення порядку оприбуткування готівки, позивач посилається на те, що сума була оприбуткована в книзі обліку розрахункових операцій, а саме: Z-звіт від 25.05.2012 № 0380 було підклеєно в книзі обліку розрахункових операцій та зроблено відповідний запис про рух готівки, а тому Товариством своєчасно та в повному обсязі оприбутковано готівку в книзі обліку розрахункових операцій.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 25.10.2013 позов задоволено повністю.

Із цією постановою суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що така прийнята з неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з невідповідністю висновків суду обставинам справи, а тому просить її скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт посилається на те, що ТОВ «Боршівський цукровий завод» в періоді, що перевірявся завищено витрати за рахунок віднесення до їх складу відсотків за користування кредитом, які не пов'язані з господарською діяльністю, оскільки кошти використані для придбання-продажу цінних паперів без досягнення ділової мети та завдали збитків підприємству в сумі 13720000 грн чим порушено вимоги пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 141.1 ст. 141 ПК України. Щодо порушення позивачем вимог п. 198.3 ст. 198 ПК України, то такі порушення на думку представників податкового органу мали місце у зв'язку з відсутністю економічного ефекту від провадження господарської діяльності ТОВ «Боршівський цукровий завод», оскільки ділова мета Товариства нереалізована, немає зв'язку діяльності Товариства із витратами понесеними Товариством для отримання економічного ефекту, в тому числі правомірності відображення у податковому кредиті сум податку на додану вартість по операціях у яких придбання таких товарів немає зв'язку з господарською діяльністю і відповідно витрати на придбання та реалізацію цукру білого кристалічного, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності (отримання доходу) не дають право на відображення витрат у податковому обліку. Щодо порушення порядку оприбуткування готівки, представник Чортківської ОДПІ зазначив, що ведення касової книги для підприємства є обов'язковим, в іншому випадку підприємство не може визначити суму залишку з врахуванням поступлень з банку від продажу товарів, повернення підзвітних сум, а також фіксувати облік виданої готівки, а тому на його думку, уся готівка, яка надійшла на підприємство, незалежно від того чи була вона оприбуткована через РРО і занесена в книгу обліку розрахункових операцій (КОРО) має бути занесена в касову книгу та оприбуткована по касі підприємства.

Представник апелянта у судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просить її задовольнити.

Представник позивача у судовому засідання апеляційну скаргу заперечив та просить залишити її без задоволення, оскільки вважає рішення суду законним і обґрунтованим.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевірив матеріали справи та обговорив підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційна скарга задоволеною бути не може.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Борщівською МДПІ Тернопільської області Державної податкової служби, правонаступником якої виступає Чортківська ОДПІ Головного управління Міндоходів у Тернопільській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Боршівський цукровий завод» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 25.11.2011 по 30.09.2012, результати якої оформлені актом від 05.03.2013 № 74/22-02/37971005.

Згідно висновків акта, що перевіркою встановлено порушення вимог пп. 14.1.27, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 141.1 ст. 141, п. 198.3 ст. 198 ПК України, п. 2.6 Постанови Правління Національного банку України «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у націольній валюті в Україні» від 15.12.2004 року №637 (далі - Постанова НБУ № 637) внаслідок включення до складу витрат відсотків за користування кредитом та сум до податкового кредиту по операціям, не пов'язаним із здійсненням господарської діяльності, а також непроведення сум готівкових коштів по касовій книзі.

На підставі акта перевірки, ДПІ прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 00001435 від 08.04.2013, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на суму 16082590 грн (12866072 грн - основний платіж, 3216518 грн - штрафні (фінансові) санкції);

- № 00001434 від 08.04.2013, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 2 308 296 грн;

- № 00001436 від 08.04.2013, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на суму 154471 грн (123577 грн - основний платіж, 30 894 грн - штрафні (фінансові) санкції);

- № 0001437 від 08.04.2013, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 150 000 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки проценти за користування кредитними коштами відносяться до складу витрат, при цьому закон не обмежує право на витрати наслідками чи то результатами від його використання. За результатами операцій з купівлі-продажу ІС Товариством понесені витрати, однак, по результатам операцій з придбання ідентичного товару в подальшому - отримано прибуток, який у підсумку склав 1500606,14 грн, що спростовує висновки податкового органу про здійснення ТОВ «Боршівський цукровий завод» негосподарської діяльності, тобто такої, що не передбачає мети отримання прибутку. Щодо висновку податкового органу про продаж Товариством цукру за ціною нижчою від ціни придбання, суд першої інстанції зазначив, що податковим органом не враховано того, що зниження цін на цукор відбулось поза волею позивача, а також того, що ТОВ «Боршівський цукровий завод» забезпечено реалізацію цукру не нижче рівня цін, які встановлено державою. Щодо непроведення сум готівкових коштів по касовій книзі, то суд першої інстанції виходив з того, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Тільки не виконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність абзацом 3 пункту 1 Указу Президента України № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій порушення норм з регулювання обігу готівки».

З такими висновками суду першої інстанції погоджується і суд апеляційної інстанції, з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи, 23.12.2011 між Товариством та ТОВ «Абсолют Фінанс», яке є повіреним продавця - ТОВ «Боршівський цукровий завод» укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № Б-23/11, згідно якого придбано 30705 шт. іменних інвестиційних сертифікатів (далі - ІС) на загальну суму 39394515 грн.

Емітентом придбаних ІС є ТОВ «Компанія з управління активами «Пріоритет Фінанс» (Закритий недиверсифікований венчурний пайовий інвестиційний фонд «Агро Перспектива»).

Розрахунки за придбані ІС частково здійснено за рахунок отриманих у кредит грошових коштів відповідно до укладених 19.12.2011 між ПАТ «Акціонерний комерційний промислово-інвестиційний банк» та ТОВ «Боршівський цукровий завод» (на момент укладення договорів - ТОВ «КУПАЖ») кредитних договорів:

- № 20-3530/2-1 про відкриття не відновлювальної кредитної лінії, згідно п. 2.3 якого кредит надано на придбання інвестиційних сертифікатів;

- № 20-3531/2-1 про відкриття не відновлювальної кредитної лінії, згідно п. 2.3 якого кредит надано на придбання інвестиційних сертифікатів, поповнення оборотних коштів.

У подальшому ці ІС продано ТОВ «Компанія з управління активами «Пріоритет Фінанс» на підставі договору купівлі-продажу ІС № АП(В)-16/02/12 від 16.02.2012 за ціною 35206967,10 грн.

Отримані від реалізації ІС кошти використано на придбання ІС в кількості 35 178 шт., згідно укладеного з ТОВ «Компанія з управління активами «Омега Капітал» договору купівлі-продажу ІС від 16.02.2012 №П-16/2/-6 на загальну суму 35206 845,96 грн.

Емітентом ІС є ТОВ «Компанія з управління активами «Омега Капітал» (Закритий недиверсифікований венчурний пайовий інвестиційний фонд «Агро Перспектива»).

30.03.2013 відбувся продаж придбаних (за договором № АП-16/2/-6 від 16.02.2013 року ІС) ІС в кількості 35 178 шт. на загальну суму 40 894 425 грн, відповідно до умов укладеного із ТОВ «Абсолют Фінанс» договору купівлі-продажу цінних паперів № БВ-176/12.

Податковий орган вважає, що ТОВ «Боршівський цукровий завод» в періоді, що перевірявся завищено витрати за рахунок віднесення до їх складу відсотків за користування кредитом, які не пов'язані з господарською діяльністю, оскільки кошти використані для придбання-продажу цінних паперів без досягнення ділової мети та завдали збитків підприємству.

Однак, з такими висновками погодитись не можна, оскільки як вірно зазначив суд першої інстанції, при перевірці до уваги взято лише операцію щодо продажу іменних інвестиційних сертифікатів за договором № Б-23/11 від 23.12.2011 та не враховано той факт, що продаж іменних інвестиційних сертифікатів зумовлений подальшим використанням отриманих від цієї операції грошових коштів, а саме те, що в подальшому інвестиційні сертифікати згідно вищевказаних договорів були продані за 40 894 425 грн. У результаті цього товариством отримано прибуток в розмірі 1 500 606, 14 грн, який задекларовано в додатку «ЦП» податкової декларації з податку на прибуток за ІІІ квартали 2012 року.

Операції з цінними паперами є операціями особливого виду, відповідно оподаткування здійснюється в спеціальному порядку, встановленому п.153.8 ст. 153 ПК України.

Відповідно до пп. 14.1.27 п.14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку з таким придбанням (п. 153.8 ст. 153 ПК України).

Наведені операції ТОВ «Боршівський цукровий завод», за змістом положень п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 ПК України, відносяться до продажу товарів.

Дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Тоді як, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п.137.1 ст. 137, п.138.4 ст. 138 ПК України).

Таким чином, витрати по операціям з придбання ІС відображаються в податковому обліку у звітному періоді отримання доходів від подальшого продажу цих ІС.

Витрати платника податків для визнання їх обґрунтованими, такими, що понесені у зв'язку зі веденням господарської діяльності, за змістом п. 141.1 ст. 141 ПК України, мають бути здійснені з метою отримання доходу від підприємницької (господарської) діяльності, а не прибутку (позитивної різниці між доходами та витратами). Тому, навіть у випадку отримання збитку від діяльності, направленої на отримання доходу, витрати такого платника податків, понесені ним в межах такої діяльності мають визнаватись обґрунтованими (економічно виправданими) витратами.

Отже, вказана норма встановлює загальне правило, за яким проценти за користування кредитними коштами відносяться до складу витрат, при цьому закон не обмежує право на витрати наслідками чи то результатами від його використання. Тобто, незалежно від викладеного, проценти за таким кредитом відносяться до складу валових витрат.

Як встановлено матеріалами справи, за результатами операцій з купівлі-продажу ІС Товариством понесені витрати, однак, по результатам операцій з придбання ідентичного товару в подальшому - отримано прибуток, який у підсумку склав 1500606,14 грн, що спростовує висновки податкового органу про здійснення ТОВ «Боршівський цукровий завод» негосподарської діяльності, тобто такої, що не передбачає мети отримання прибутку.

З врахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що Борщівською МДПІ при проведенні перевірки не досліджено та не було надано належної правової оцінки фінансовим результатам господарської діяльності Товариства в період, за який здійснювались господарські операції, і як наслідок зроблено неправильні та необґрунтовані висновки про порушення позивачем вимог пп. 14.1.27, пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, п. 141.1 ст. 141 ПК України.

Щодо висновків про продаж Товариством цукру за ціною нижчою від ціни придбання, слід зазначити таке.

Податковий орган вважає, що Товариством порушено п. 198.3 ст. 198 ПК України, що зумовлено продажем цукру за ціною нижчою від ціни придбання і як наслідок встановлено завищення податкового кредиту на суму 15174368 грн.

Однак, такі висновки є безпідставними, оскільки з матеріалів справи вбачається, що між ТОВ «Боршівський цукровий завод» (правонаступником якого з 29.12.2011 є ТОВ «Галич-цукор»), за договором - Постачальник та ТзОВ «Купаж», (правонаступником якого з 29.12.2011 є ТОВ «Боршівський цукровий завод») за договором - Покупець, укладений договір поставки № 26/12-11 Бор. Ц-34 від 26.12.2011.

Відповідно до умов договору Постачальник приймає на себе зобов'язання передати (продати) 15405,45 тон цукру-піску в мішкoтарі по 50 кг кожний, ціна за тонну цукру - 5910 грн. Всього у ТОВ «Боршівський цукровий завод», відвантажив у власність ТОВ «Купаж» 15405,45 тон вартістю 75871841,25 грн у тому числі ПДВ становить - 15 174368,25 грн.

На виконання умов договору сторонами складено акт приймання-передачі майна № 1 від 26 грудня 2011 року.

Часткова оплата за придбаний цукор в сумі 54 827 298, 32 грн проведена 26 грудня 2011 року відповідно до платіжного доручення № 2, інша частина коштів в сумі 35807530, 13 грн оплачена 26 березня 2012 року згідно платіжного доручення № 59.

Продавцем виписано податкову накладну від 26.12.2011 року № 20 на загальну суму 91 046 209, 50 грн, у т.ч. ПДВ - 15 174 368, 25 грн.

Податок на додану вартість Товариством сплачено в ціні придбаного товару своєчасно та в повному обсязі, податковий кредит підтверджений належним чином оформленою податковою накладною, що не заперечується і у акті перевірки, а тому суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що податок на додану вартість в розмірі 15 174 368, 25 грн Товариством правомірно було включено до складу податкового кредиту за січень 2012 року.

При наданні оцінки обґрунтованості понесених витрат слід враховувати наміри та мету (спрямованість) діяльності (операції), в рамках якої проведено такі витрати - на отримання доходу (прибутку), а не на її результат у вигляді отримання доходів.

При цьому, витрати спрямовані в діяльності на отримання доходу і такі, які не принесли позитивного результату у вигляді доходу (прибутку), мають визнаватись обґрунтованими і враховуватись при оподаткуванні.

Податкове законодавство не використовує поняття економічної обґрунтованості і не регулює порядок та умови ведення фінансово-господарської діяльності, а тому підставність витрат, які зменшують в податковому обліку отримані доходи, не може оцінюватись з точки зору їх доцільності, раціональності, ефективності отриманого результату. Платник податків здійснює господарську діяльність самостійно на власний ризик і вправі самостійно і одноосібно оцінювати її ефективність, доцільність.

Стверджуючи, що укладення позивачем угод з подальшого продажу цукру за ціною нижче від придбання відповідачем залишено поза увагою той факт, що суб'єкти господарювання можуть використовувати у господарській діяльності вільні ціни, державні фіксовані ціни та регульовані ціни - граничні рівні цін або граничні відхилення від державних фіксованих цін (ч. 3 ст. 189 ГК України).

Вільні ціни визначаються на всі види продукції (робіт, послуг), за винятком тих, на які встановлено державні ціни. Вільні ціни визначаються суб'єктами господарювання самостійно за згодою сторін, а у внутрішньогосподарських відносинах - також за рішенням суб'єкта господарювання (ст. 190 ГК України).

Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України «Про державне регулювання виробництва цукру та цукрових буряків у період з 01.09.2011 до 01.09.2012» від 02.03.2011 № 179 (далі - Постанова КМУ № 179) мінімальна ціна на цукор білий кристалічний за 1 тонну становить 5 910 грн (у т.ч. ПДВ - 985 грн).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про внесення зміни у додаток до постанови Кабінету Міністрів України від 2 березня 2011 року № 179» від 28.03.2013 № 246 (редакція діє з 31.03.2012) знижено мінімальну ціну на цукор білий кристалічний, вартість 1 тонни становить 5 100 грн (у т.ч. ПДВ - 850 грн).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про державне регулювання виробництва цукру та цукрових буряків у період з 1 вересня 2012 року до 1 вересня 2013 року» від 11.04.2012 № 290 (редакція діє з 19.04.2012) встановлено, що мінімальна ціна на цукор білий кристалічний за 1 тонну становить 5 910,16 грн (у т.ч. ПДВ - 985,02 грн).

З огляду на викладене, суд правильно зазначив, що податковим органом не враховано того, що зниження цін на цукор відбулось поза волею позивача, а також того, що ТОВ «Боршівський цукровий завод» забезпечено реалізацію цукру не нижче рівня цін, які встановлено державою.

Відповідно до п.п.14.1.181 п.14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу (п. 198.1 ст.198 ПК України).

Пункт 198.3 ст. 198 ПКУ встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Суд вважає, що з аналізу наведених правових норм слідує, що необхідними і достатніми підставами для включення Товариством до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість є: придбання ним товарів в межах господарської діяльності; сплата сум податку на додану вартість у зв'язку із таким придбанням.

За змістом наведеної норми, право на податковий кредит реалізується в разі реалізації товару за ціною обумовленою сторонами в договорі. Виключенням є продаж товару за цінами, які є вищими за звичайні.

У судовому засіданні встановлено, що податковий орган не встановив, що продаж позивачем цукру відбувався за цінами, які є вищими за звичайні.

Податок на додану вартість Товариством сплачено в ціні придбаного товару, своєчасно та в повному обсязі.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Згідно із п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктами 200.1, 200.3 ст. 200 ПК України встановлено, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Особливості визначення від'ємного значення суми податку на додану вартість, в тому числі законодавчі обмеження платників податків щодо реалізації права на його отримання закріплено ст. 200 ПК України, тоді як п. 198.3 ст. 198 цього Кодексу визначає підстави за настання яких сумлінний платник податків вправі претендувати на отримання податкового кредиту.

Отже, нарахований в ціні придбання зазначеної послуги податок на додану вартість підлягає включенню до податкового кредиту та подальшому відшкодуванню згідно із ПК України, оскільки витрати Товариства на придбання товару (цукру) відповідають ознакам валових витрат, що відповідає критерію економічної доцільності та цілям господарської діяльності.

Викладене вище, дає можливість дійти висновку, що позиція податкового органу покладена в основу акту перевірки є такою, що не відповідає правильному застосуванню п. 198.3 ст. 198 ПК України.

Щодо непроведення сум готівкових коштів по касовій книзі, то згідно акта перевірки, ТОВ «Боршівський цукровий завод» проведено через реєстратор розрахункових операцій реалізацію товарів за готівку на суму 30000 грн про що свідчить денний Z- звіт № 0380.

Дані кошти в сумі 30000 грн операцією службова видача, виведені з касового апарату 25.05.2012 о 15 год. 22 хв., та проведені 25.05.2012 в книзі обліку розрахункових операцій за 25.05.2012. Проте, вказана сума не проведена по касовій книзі підприємства.

Податковий орган вважає, що уся готівка, яка надійшла на підприємство, незалежно від того чи була вона оприбуткована через РРО і занесена в книгу обліку розрахункових операцій (КОРО) має бути занесена в касову книгу та оприбуткована по касі підприємства.

З таким висновком податкового органу не можна погодитись, з огляду на таке.

Правила ведення книги обліку розрахункових операцій встановлені Порядком реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, який затверджено Наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 року № 614 (далі по тексту - Порядок № 614), зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 року за № 106/5297.

Відповідно до п. 7.4 Порядку № 614 використання книги ОРО, зареєстрованої на господарську одиницю, передбачає:

наявність книги ОРО в господарській одиниці, на яку ця книга зареєстрована, або на місці проведення розрахунків;

здійснення записів про реквізити розрахункових квитанцій до початку використання розрахункової книжки та безпосередньо після закінчення її використання у межах робочого дня чи зміни;

щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо.

Відповідно до п. 2.6 Постанови Національного банку України № 637 від 15.04.2004 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» - уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися

Оприбуткування готівки в касах підприємств, які проводять готівкової розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів (абз. 2 п. 2.6).

Разом з тим, до позивача може бути застосовано тільки норму передбачену абз. 3 п. 2.6 Постанови НБУ № 637. Так, згідно даної норми, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Тільки не виконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність абзацом 3 пункту 1 Указу Президента України № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій порушення норм з регулювання обігу готівки».

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 26 лютого 2013 року.

ТОВ «Боршівський цукровий завод» 25.05.2012 проведено через реєстратор розрахункових операцій (МПЧІ 500.02 МЕ, заводський номер ПБ 57503467, зареєстрований в ДПІ за № 1902000902 від 16.02.2012 року) реалізацію цукру на суму 30 000 грн.

Вказана сума була оприбуткована в книзі обліку розрахункових операцій, а саме: Z-звіт від 25.05.2012 № 0380 було підклеєно в книзі обліку розрахункових операцій та зроблено відповідний запис про рух готівки.

Враховуючи вищевикладене, Товариством своєчасно та в повному обсязі оприбутковано готівку в книзі обліку розрахункових операцій, а тому висновки ДПІ про порушення ТОВ «Боршівський цукровий завод» вимог п. 2.6 Постанови НБУ № 637 є необґрунтованими.

Отже, вірними є висновки суду першої інстанції, що оспорювані податкові повідомлення-рішення від 8 квітня 2013 року № 00001434, № 00001435, № 00001436 та № 00001437, винесені Борщівською МДПІ Тернопільської області ДПС правонаступником якої є Чортківська ОДПІ, прийняті з порушенням вимог чинного податкового законодавства, порушують права позивача, а тому такі підлягають скасуванню.

Доводи апеляційної скарги вказаних висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому така задоволеною бути не може.

З огляду на викладене, суд першої інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги цих висновків не спростовують, а тому підстав для скасування чи зміни оскарженої постанови, суд апеляційної інстанції не вбачає.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд -

ухвалив:

апеляційну скаргу Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Тернопільській області - залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2013 року у справі № 819/1997/13-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення.

На ухвалу протягом двадцяти днів, з дня її складення у повному обсязі, може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: О.М. Гінда

Судді: В.Я. Качмар

В.В. Ніколін

Ухвала у повному обсязі складена та підписана 11.07.2014.