Ухвала суду № 38903208, 14.05.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"14" травня 2014 р. м. Київ К/9991/36614/12

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби (далі -ДПІ)

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 08.05.2012

у справі № 2а-8085/11/2670

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "РоАгро" (далі - Товариство)

до ДПІ

про скасування податкового повідомлення-рішення.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

У червні 2011 року Товариство звернулося до окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.10.2010 № 0007532304/0, згідно з яким позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 462 562,20 грн. (у тому числі 281 402 грн. за основним платежем та 181 160,20 грн. за штрафними санкціями).

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 31.10.2011 у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.05.2012 назване рішення суду першої інстанції скасовано; позов задоволено; оспорюване податкове повідомлення-рішення визнано протиправним та скасовано.

Посилаючись на невідповідність висновків апеляційного суду нормам матеріального права (зокрема, положенням підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств») та дійсним обставинам справи, ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та прийняти рішення про відмову в задоволенні позову.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України не вбачає підстав для задоволення розглядуваних касаційних вимог з урахуванням такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що оспорювану суму податкового зобов'язання з податку на прибуток було визначено за наслідками проведення податковим органом планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 29.05.2008 по 31.03.2010, оформлену актом від 27.09.2010 № 2554/23-04/35946684.

Як на одну з підстав зазначеного донарахування ДПІ послалася на незаконне зменшення позивачем оподатковуваного доходу на суму витрат на оплату послуг по підбору кандидатів на посаду фінансового директора Товариства, наданих представництвом «КБС Ассошіейтс Лімітед» в рамках виконання договору від 27.08.2009 № 01U-1025. На обґрунтування цього висновку відповідач зазначає про наявність у штаті Товариства двох фінансових директорів на момент укладення цього договору, що виключає існування об'єктивної виробничої необхідності у придбанні рекрутингових послуг.

Причиною невизнання податковим органом у складі валових витрат Товариства витрат на оплату юридичних та консультаційних послуг, наданих товариством з обмеженою відповідальністю «СМД Партнери» за договорами від 01.07.2009 та від 01.08.2009, стала наявність у штатній структурі позивача працівників, до посадових обов'язків яких належить виконання відповідних функцій.

Суд першої інстанції, приймаючи рішення про відмову в задоволенні цього позову, підтримав зазначену правову позицію податкового органу по справі.

У той же час апеляційний суд, спростовуючи наведені висновки ДПІ, цілком об'єктивно виходив з такого.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який визначав порядок формування валових витрат на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

В силу вимог підпункту 5.2.1 пункту 5.2 цієї ж статті Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Абзацом четвертим підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону заборонено відносити до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Отже, умовами реалізації права платника на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є, зокрема, фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з наміром одержати економічний ефект від їх використання у господарській діяльності та підтвердженість цих витрат необхідними документами, оформленими з дотриманням вимог чинного законодавства.

Як вбачається з установлених судами обставин справи, факт надання позивачеві зазначених послуг підтверджується договорами, актами приймання-передачі послуг, проектами договору та юридичного висновку, складеними виконавцем при виконанні юридичних послуг, а також фактом працевлаштування ОСОБА_1 на посаду фінансового директора Товариства за наказом від 11.01.2010 як результат придбання рекрутингових послуг.

Слід зазначити, що оцінка витрат на придбання зазначених послуг з точки зору їх доцільності та раціональності для платника не входить до компетенції податкового органу. А тому встановлення наявності у позивача об'єктивної необхідності у пошуку кандидатів на посаду фінансового директора на момент придбання відповідних послуг не має правового значення для перевірки правильності відображення витрат на оплату цих послуг у податковому обліку Товариства.

Платник здійснює фінансово-господарську діяльність на власний ризик, а тому вправі самостійно оцінювати її ефективність та доцільність. Платник самостійно вирішує, які саме господарські операції йому необхідно здійснити для забезпечення своєї діяльності, та вправі самостійно обирати виконавців послуг; наявність у штаті платника співробітників, які можуть виконувати відповідні функції, не позбавляє такого платника можливості виконання операцій з придбання послуг.

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не містить положень, що дозволяють контролюючому органові оцінювати господарські операції з точку зору їх доцільності, раціональності та ефективності, та не передбачає можливості врахування при визначенні об'єкта оподаткування податку на прибуток витрат в залежності від суб'єкта надання відповідних послуг (зокрема, чи надані спірні послуги працівниками платника або сторонньою особою).

Податковим органом не доведено, що придбані позивачем у товариства з обмеженою відповідальністю «СМД Партнери» юридичні послуги дублюють зміст посадових обов'язків працівників, які перебувають на посаді юрисконсультів у Товаристві, що виключає правильність здійсненої податковим органом кваліфікації зазначених послуг як таких, що не мають господарського характеру для платника.

А тому колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновком апеляційної інстанції про відсутність підстав для виключення витрат на оплату зазначених послуг з податкового обліку Товариства.

Мотивом для висновку ДПІ про незаконність включення до валових витрат Товариства збитку від курсових різниць, що утворилися внаслідок перерахунку балансової вартості заборгованості позивача за отриманим кредитом в іноземній валюті стало те, що, на думку відповідача, кредитні кошти були використані позивачем не за цільовим призначенням, а на повернення наданої поворотної фінансової допомоги, тобто поза межами господарської діяльності платника.

На час виникнення спірних правовідносин порядок відображення в податковому обліку курсових різниць по кредитах в іноземній валюті регулюється підпунктом 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно з абзацами першим, третім цієї норми балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення).

Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку.

Таким чином, непогашена сума фінансового кредиту є заборгованістю в іноземній валюті, що підлягає перерахунку в порядку наведених норм Закону. Курсова ж різниця щодо заборгованості виникає при зміні балансової вартості такої заборгованості внаслідок зміни валютного курсу. При цьому у складі валових витрат чи валових доходів платника підлягає відображенню курсова різниця, отримана при порівнянні балансової вартості заборгованості на початок звітного періоду або на дату виникнення такої заборгованості і балансової вартості на кінець звітного періоду в залежності від того, яка із цих вартостей є більшою.

ДПІ не було виявлено порушення позивачем наведених вимог Закону при відображенні у податковому обліку валютного кредиту.

Податковою інспекцією було безпідставно розцінено використання кредитних коштів на повернення фінансової допомоги як їх витрачання поза межами господарської діяльності платника; економічний ефект для Товариства від такого використання полягає у зменшенні боргових зобов'язань платника.

Питання ж цільового використання платником одержаного кредиту не входить до компетенції податкового органу, а тому не має правового значення для перевірки правильності формування валових витрат платника.

А тому слід погодитися з висновком апеляційного суду по цьому епізоду щодо правомірності включення позивачем до складу валових витрат збитку від умовного продажу заборгованості в іноземній валюті в сумі 2 545 806,95 грн.

Іншою підставою для оспорюваного донарахування став висновок ДПІ про заниження позивачем валового доходу внаслідок невключення до його складу поворотної фінансової допомоги у сумі 650 000 грн. та у сумі 493 949 грн., які залишилися неповерненими наприкінці звітних періодів (у І кварталі 2009 року та у 4 кварталі 2008 року, відповідно).

По цьому епізоду апеляційний суд зазначив, що зазначені помилки були самостійно виправлені Товариством шляхом включення зазначених сум до валового доходу у декларації з податку на прибуток за 2009 рік; при цьому апеляційний суд встановив, що з огляду на збитковий характер діяльності Товариства у 2009 році відповідне коригування валового доходу не мало наслідком виникнення у позивача обов'язку з перерахування цього податку до бюджету.

Наведені дії платника узгоджуються з положеннями пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», яким передбачено право платника уточнити показники раніше поданої податкової декларації у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

При цьому за змістом пункту 17.2 статті 17 названого Закону штраф нараховується на суму недоплати до бюджету, що виникла за фактом виникнення зазначеної помилки.

Враховуючи, що об'єкт оподаткування податку на прибуток визначається за кожним звітним періодом, для перевірки наявності у платника недоїмки з податку на прибуток за наслідками невідображення у складі валового доходу сум неповернутої фінансової допомоги судам слід було встановити наявність у позивача позитивного або від'ємного значення у відповідних звітних періодах (а саме у 4 кварталі 2008 року та у І кварталі 2009 року).

Викладені порушення судами першої та апеляційної інстанцій зазначених норм процесуального права унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, тоді як відсутність розмежування оспорюваного донарахування з податку на прибуток виключає можливість виокремити законні донарахування від протиправним.

У зв'язку з цим та відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції з метою перевірки зазначених обставин, а саме - з ціллю встановлення наявності у позивача позитивного або від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у 4 кварталі 2008 року та у І кварталі 2009 року, перевірки існування у Товариства недоплати з вказаного податку у цих періодах та наявності (або відсутності) підстав для застосування відповідної суми штрафних санкцій.

З урахуванням викладеного, керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково.

2. Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 31.10.2011 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 08.05.2012 у справі № 2а-8085/11/2670 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: М.І. Костенкосудді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько