Ухвала суду № 38469323, 27.03.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"27" березня 2014 р. м. Київ К/800/33627/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Сіроша М.В., Усенко Є.А.,при секретарі Луцак А.В.розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ялті Автономної Республіки Крим Державної податкової служби на постанову Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року

у справі № 801/110/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РАУ"

до Державної податкової інспекції у м. Ялті Автономної Республіки Крим

Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В

Товариство з обмеженою відповідальністю «РАУ» (надалі також -позивач, ТОВ «РАУ») звернулось до суду з адміністративним до Державної податкової інспекції у м. Ялта Автономної Республіки Крим Державної податкової служби (надалі також - відповідач, ДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 5 грудня 2012 року №0005902301 та №0005912301.

Постановою Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 11 лютого 2013 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «РАУ» задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Ялті АР Крим Державної податкової служби №0005902301 від 5 грудня 2012 року в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 24814 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Ялті АР Крим Державної податкової служби від 5 грудня 2012 року №0005912301 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 9013350 грн. за звітній період - червень 2012 року. В іншій частині позову відмовлено.

Постановою Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ялті АР Крим Державної податкової служби залишено без задоволення. Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «РАУ» задоволено. Постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 11 лютого 2013 року у справі № 801/110/13-а - скасовано. Прийнято нову постанову. Позов задоволено в повному обсязі. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Ялті АР Крим Державної податкової служби №0005902301 від 5 грудня 2012 року (Форма - «П») про зменшення суми від'ємного значення з податку на прибуток у розмірі 532940,00 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Ялті АР Крим Державної податкової служби №0005912301 від 5 грудня 2012 року (Форма - «В4») в частині зменшення суми від'ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 9013380,00грн.

Відповідач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судом апеляційної інстанції порушення вимог процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, сторін, що беруть участь у справі, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ була проведена позапланова виїзна перевірка ТОВ «РАУ» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 1 жовтня 2009 року по 30 червня 2012 року, в результаті чого був складений акт перевірки від 15 листопада 2012 року № 2389/22-03/32542412/33, в якому зафіксовані порушення позивачем вимог підпункту 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся на суму 532940 грн., а також встановлено порушення пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 198, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України, тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), що призвело до завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу наступного податкового періоду «р.26 Декларації» в сумі 354841 за червень 2012 року.

На підставі акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 5 грудня 2012 року: №0005902301, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток всього у розмірі 532940 грн. та № 0005912301, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 9014144 грн. за звітний період - червень 2012 року.

Щодо висновку відповідача про зменшення розміру від'ємного значення з ПДВ у сумі 9014144 грн., судами попередніх інстанцій встановлено, що вказана сума складається з суми встановленого перевіркою завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 354841 грн. та суми 8659273 грн., на яку позивачу було зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки проведеної ДПІ у період з 22 вересня 2011 року по 5 жовтня 2011 року (акт перевірки від 12 жовтня 2011 року № 2922/23-4/32542412).

У ході розгляду справи позивач погодився з правомірністю висновків відповідача зроблених в акті перевірки щодо завищення позивачем суми від'ємного значення з ПДВ на 764 грн. в результаті завищення позивачем податкового кредиту по відносинам з КП «Альянс» та погодився із правомірністю зменшення відповідачем розміру від'ємного значення суми ПДВ у податковому повідомленні - рішенні на таку суму, в зв'язку з чим суди не надавали оцінку правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення - рішення від 5 грудня 2012 року №0005912301 на суму 764 грн.

Зменшення в оскаржуваному податковому повідомленні - рішенні розміру від'ємного значення суми ПДВ на суму 354077 грн. відповідачем обґрунтовано тим, що позивач не врахував встановлені пунктом 102.5 статті 102 ПК України строки давності у 1095 днів при врахуванні від'ємних залишків за вересень, жовтень, листопад, грудень 2008 року, січень - жовтень 2009 року відобразивши їх у рядку 26 (24 - по новій формі) декларації з ПДВ за червень 2012 року. Відповідач вважає, що позивач повинен відкоригувати значення рядку 24 декларації за червень 2012 року на суму 354077 грн.

Так, з податкової декларації з ПДВ за червень 2012 рік слідує, що позивач у рядку 24 (залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду) задекларував суму 13576156 грн. Поряд з цим у рядках 23, 23.1 та 23.2, які передбачають відображення сум, що підлягають бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку та у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних звітних (податкових періодів) позивачем вказані прочерки.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (пункт 200.3 цієї ж статті).

Відповідно до підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового кредиту.

У свою чергу, пунктом 102.5 статті 102 Кодексу передбачено, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Враховуючи викладені вище норми права, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на те, що положення пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України, регулюють виключно питання повернення надміру сплачених грошових зобов'язань та відшкодування сум податку на додану вартість і саме для вирішення цих питань законодавець встановлює 1095-денний термін. Будь-яких обмежень щодо строків відображення податкового кредиту та перенесення залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового кредиту, Податковий кодекс України не містить.

З огляду на встановлення судами попередніх інстанцій факту незаявлення позивачем суми до бюджетного відшкодування, і оскільки використання сформованого податкового кредиту (в розрізі термінів його формування і подальшого його використання у відповідній частині, зокрема на підставі відповідних податкових накладних) не обмежено законом, і зважаючи на те, що положення пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України не регулюють відносини щодо формування платником податку залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду і не встановлюють будь-яких обмежень до таких дій, то висновки податкового органу про відсутність у позивача права на використання від'ємного значення ПДВ у розмірі 354077 грн. за вересень, жовтень, листопад, грудень 2008 року, січень - жовтень 2009 року є необґрунтованими.

Фактичною підставою зменшення залишку від'ємного значення з ПДВ в розмірі 8659273 грн., стали висновки відповідача про те, що при заповненні декларації з податку на додану вартість позивачем не відображено дані акту перевірки від 12 жовтня 2011 року № 2922/23-4/32542412, яким було встановлено завищення позивачем податкового кредиту за липень 2011 року на суму ПДВ в розмірі 2283457 грн., а також завищення залишку від'ємного значення (р.24 ) на суму 8659273 грн.

Разом з тим, як встановлено судами попередніх інстанцій, податкове повідомлення-рішення, що було винесене на підставі акту перевірки від 12 жовтня 2011 року № 2922/23-4/32542412, визнано протиправним та скасовано постановою Окружного адміністративного суду АР Крим від 23 січня 2012 року по справі № 14368/11/0170/7, яка набрала законної сили відповідно до ухвали Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2012 року.

Вказаним судовим рішенням встановлені обставини щодо необґрунтованості висновків відповідача, викладених в акті перевірки від 12 жовтня 2011 року № 2922/23-4/32542412 щодо порушень позивачем положень ПК України.

Частиною 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

За таких підстав, обставини щодо необґрунтованості зменшення відповідачем залишку від'ємного значення (24 р.) на суму 8659273 грн. є такими, що не підлягають доказуванню, в зв'язку з чим зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 8659273 грн. є протиправним.

Висновку про завищення позивачем від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, який перевірявся на суму 532940 грн., податковий орган дійшов внаслідок того, що під час перевірки встановив завищення валових витрат в 1 кварталі 2011 році в результаті того, що при формуванні безнадійної заборгованості до складу валових витрат безпідставно віднесена сума у розмірі на 24814 грн., що виникла у результаті взаємовідносин з ТОВ «Кьютек - Крим», чим було порушено вимоги підпункту 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також в результаті встановленого відповідачем факту завищення витрат на суму орендної плати за земельну ділянку, чим, на думку відповідача, було порушено пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України.

Суди попередніх інстанцій, зробивши висновок про недоведеність відповідачем фактів допущення позивачем порушень підпунктів 12.1.1 та 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» дійшли вірного висновку про те, що донарахування грошових зобов'язань на цій підставі є необґрунтованими.

Вищий адміністративний суд України акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, як і не доведено факту порушення позивачем вимог підпунктів 12.1.1 та 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Щодо висновків відповідача про завищення позивачем з 1 квітня 2011 року по 30 червня 2011 року витрат на суму орендної плати без фактичного отримання доходів по об'єкту «Природний музей» історичного комплексу «Леменський хребет», який розташований на земельній ділянці, що орендується, судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Між позивачем та Семеїзською селищною радою 6 серпня 2004 року укладений договір оренди земельної ділянки, відповідно до умов якого орендодавець (Семеїзська селищна рада) передає, а орендар (ТОВ «РАУ») приймає в оренду земельну ділянку загальною площею 5,5760 га за адресою: Україна, АР Крим, м. Ялта, смт. Блакитна Затока, вул. Альбицького, район Обсерваторної гори на землях Сімеїзської селищної ради, для створення природного, музейного, історичного комплексу «Лименский Хребет».

На земельній ділянці, яка орендована позивачем на час відображення в податковому обліку валових витрат не було створено музейний, історичний комплекс «Лименский Хребет», і позивач не отримував доходу від діяльності пов'язаної з цим комплексом.

Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Статтею 138 ПК України визначений склад витрат та порядок їх визнання.

Пунктом 138.1 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються, у тому числі з витрат операційної діяльності.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 пункту 138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Підпунктом 14.1.228 пункту14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Згідно з пунктом 138.8 статті 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме, у тому числі: вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до підпункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Враховуючи зазначене, витрати, понесені позивачем на оренду земельної ділянки з метою будівництва на ній об'єкту «Природний музей» історичного комплексу «Леменський хребет», є витратами, які безпосередньо формують собівартість вказаного об'єкту нерухомості, і відповідно є витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи внаслідок використання такого об'єкту.

За таких обставин, прийняте судом першої інстанції судове рішення відповідає вимогам чинного законодавства, а суд апеляційної інстанції, ухвалюючи постанову про задоволення позову у повному обсязі дійшов помилкового висновку.

Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

За таких обставин, касаційна скарга Державної податкової інспекції у м. Ялті Автономної Республіки Крим Державної податкової служби підлягає задоволенню, рішення суду апеляційної інстанції - скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі.

Керуючись статтями 221, 223, 226, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Ялті Автономної Республіки Крим Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року скасувати.

Постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 11 лютого 2013 року у справі № 801/110/13-а залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: М.В. Сірош

Є.А. Усенко